獨立審計論文大全11篇

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篇（1）

一、獨立審計需求演變

(一)受托經(jīng)濟責任與獨立審計的產(chǎn)生

眾所周知，受托經(jīng)濟責任的存在是獨立審計產(chǎn)生的前提。一方面受托經(jīng)濟責任建立在互相信任和忠實性基礎上，即財產(chǎn)所有者愿意把擁有的資源交托給受托人經(jīng)營，并相信其將以最大的善意履行受托責任和完成委托人的利益目標；另一方面受托經(jīng)濟責任關(guān)系的雙方常常存在潛在的利益沖突，即資源所有者擔心由于受托人過失或故意的行為，使自己的資源和利益目標受到損害。正是這種潛在利益沖突，使資源所有者為了維護其利益，需要對受托經(jīng)濟責任的履行情況進行審查評價；而受托人基于這種潛在利益沖突的存在，會對自己承擔的受托責任的完成情況進行自我認定、自我計量，并定期編制各種受托責任報告，為委托人審核受托責任的完成過程和結(jié)果提供信息。為了證明自己的經(jīng)營成果，向資源委托人索取報酬，解除資源委托人對他的潛在懷疑，受托人也需要對自己的報告進行審查和評價。正是由于這種委托人與受托人雙層的需要，才有獨立于他們兩者之間的第三方，即注冊會計師提供鑒證的服務，所以就有了獨立審計的產(chǎn)生與發(fā)展。

(二)金融市場、受托關(guān)系與審計需求者范圍的發(fā)展變化

隨著經(jīng)濟發(fā)展，特別是股份有限公司的興起和資本市場的建立，受托經(jīng)濟責任發(fā)展迅速。獨立審計服務對象也隨之發(fā)生變化。生產(chǎn)的社會化與個別資本的有限性導致股份公司的產(chǎn)生。股份公司的出現(xiàn)又推動了金融市場的發(fā)展。隨著企業(yè)融資形式的日益多樣化，受托經(jīng)濟責任關(guān)系也趨向復雜。經(jīng)營者受托范圍由最初的所有者發(fā)展為現(xiàn)實投資者、潛在投資者和債權(quán)人。由于投資者數(shù)量的增加和分散，無法集中委托審計師進行審計。而債權(quán)人如銀行對企業(yè)影響力度開始加大。企業(yè)需要為之提供經(jīng)營狀況良好。償債能力強的信息。因此，不少企業(yè)開始自愿接受審計。此時審計關(guān)系由投資人委托審計轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)經(jīng)營者自愿審計。由于審計關(guān)系的變化，審計產(chǎn)品的需求者范圍從單純投資者擴展到由直接需求者和間接需求者兩個層次。企業(yè)自愿審計的產(chǎn)生讓被動接受審計的經(jīng)營者又多了一重身份——審計產(chǎn)品直接需求者。而企業(yè)融資形式的多元化、分散化使投資人、債權(quán)人身份成為審計產(chǎn)品的間接需求者和免費受益人。

上個世紀20、30年代的經(jīng)濟危機讓人們認識到經(jīng)濟活動不能單純依賴市場機制。于是政府加強了宏觀調(diào)控，市場規(guī)則開始走向健全與完善。其中以美國1933年頒布的《證券法》和1934年頒布的《證券交易法》最具代表意義。與此同時，金融市場上直接融資的發(fā)展使得投資者成為最重要委托人。保護投資者利益的法規(guī)日益完善。自20世紀30年代到現(xiàn)在，審計進入法定審計時代。隨著政府及社會各界對經(jīng)濟活動干預的程度加深，企業(yè)管理者受托經(jīng)濟責任的范圍又一次擴大。此時，審計委托人即審計產(chǎn)品的需求者包括了企業(yè)經(jīng)營者、投資者、銀行、政府部門、稅務機關(guān)、內(nèi)部職工、外部供應商和消費者等諸多利益關(guān)系者。

二、獨立審計需求特征與審計產(chǎn)品質(zhì)量

(一)審計需求與審計質(zhì)量的背離

社會審計產(chǎn)品也是一種市場產(chǎn)品，同樣應該受市場供求規(guī)律的制約。供求規(guī)律下，需求變化將直接影響產(chǎn)品供給。一般情況下，隨著需求者范圍的擴大，產(chǎn)品需求會日益豐富，因而要求產(chǎn)品供給多樣化。因此，當審計需求者范圍擴大后，應會要求審計市場提供能夠滿足各種利益相關(guān)者需要的產(chǎn)品。為了充分滿足各個利益相關(guān)者(包括信息不對稱的間接需求者)需求，審計的獨立性就應該提高。因為審計獨立性越高，審計產(chǎn)品越不會受到某個或某些利益集團的操控，產(chǎn)品供給才能適應需求的多元化的特點。最終結(jié)果是審計產(chǎn)品質(zhì)量得到提高。

但事實上結(jié)果并非如此。美國20世紀60年代以后，公眾對審計師的訴訟大量增加。特別是2001年發(fā)生的安然事件，導致公眾對審計產(chǎn)品的信任危機。我國近年來也頻繁爆發(fā)上市公司與會計師事務所聯(lián)手舞弊事件。這樣的結(jié)果說明隨著需求者范圍的擴大，審計產(chǎn)品的質(zhì)量并未提高。

進一步分析這個結(jié)果時，很自然地會思考隨著需求者范圍的擴大，審計產(chǎn)品需求是否真正拉動供給，審計需求是否有效。顯然，當前審計需求是一種無效狀態(tài)。那么審計產(chǎn)品有效需求不足的根源又在哪里?面對這種情況，如何解決?由此，結(jié)合我國實際，以下將從我國特殊制度背景入手具體分析當前我國獨立審計需求特點，以及對審計質(zhì)量產(chǎn)生影響。

(二)我國獨立審計的特殊制度環(huán)境

我國上市公司主要由原來的國有企業(yè)改制而來，股本結(jié)構(gòu)中非流通國有股占絕對優(yōu)勢。我國絕大多數(shù)上市公司是由國有企業(yè)改制而成的，其尚未上市流通的國家股比重高達40%，有些上市公司的國家股甚至高達80%。但與此同時國有股股份所有者缺位的問題尚未解決。這種局面造成了政府對國有企業(yè)的高度關(guān)注，對上市公司經(jīng)營活動的過度介入。同時由于國有股所有者缺位，隨之產(chǎn)生了“內(nèi)部人控制”。內(nèi)部人控制是指在出資人缺位的情況下，企業(yè)管理層在未經(jīng)作為所有者的正式授權(quán)而實際掌握了企業(yè)部分或全部的剩余權(quán)力。在這一模式下，經(jīng)理人員利用其所掌握的信息優(yōu)勢來謀求自身收益最大化，而所有者又缺乏有效的措施來防止這一趨勢。這主要是由于信息不對稱問題引起的。由于內(nèi)部人控制現(xiàn)象在我國相當嚴重，管理層和董事會往往合二為一，或占據(jù)了董事會的多數(shù)地位。一方面，董事會中形成了由代表國家股或政府控制的法人股的“關(guān)鍵人”控制的局面?鴉另一方面，在相當一部分上市公司中，董事會成員大多同時兼任公司管理層要職，董事會中“內(nèi)部人”的比例過高。中國證監(jiān)會的調(diào)查結(jié)果顯示，目前在我國上市公司董事會中，接近50%的董事由公司的“內(nèi)部人”擔任，來自大股東的董事比例高達80%，大多數(shù)公司未設立獨立董事，部分公司即使設立了獨立董事，但在董事會中的比例亦過低，難以形成對執(zhí)行董事和大股東代表的有效制衡。上述問題導致董事會難以承擔受托責任(金永紅、奚玉芹，2003)。(三)我國獨立審計需求特征與審計質(zhì)量分析

我國上市公司特殊的制度環(huán)境，使得兩層次審計需求者范圍及其需求有著鮮明的特征。首先，作為審計委托人和審計產(chǎn)品直接需求者，內(nèi)部經(jīng)理人自愿審計需求不強烈。對審計產(chǎn)品需求不足。由于當前缺乏完善的經(jīng)理人市場，經(jīng)理人員沒有動力去建立和保持自身信譽。因而經(jīng)理人自愿審計需求不強烈，更多地是在外界壓力下產(chǎn)生強制審計需求。又由于所有者缺位，實質(zhì)上的情況是，經(jīng)理人員雇傭注冊會計師審計自己。那么審計質(zhì)量是可想而知。

其次，對資本市場上的中小投資者而言，他們對審計服務同樣存在著需求不足。由于制度缺陷導致中國資本市場的高度投機性，使得中小投資者缺乏行使手中權(quán)利的合理渠道。加之投資者個人的不成熟，中小投資者也沒有真正形成審計需求。盡管現(xiàn)在這一現(xiàn)狀有所改變，中小投資者開始對年報、中報給予密切關(guān)注。但從對審計服務的需求來看，這種關(guān)注并沒有對審計提出更高的需求。

第三，政府對審計產(chǎn)品的需求不足。體制改革后，政府雖然不再直接管理企業(yè)，但目前國有股一股獨大的股權(quán)結(jié)構(gòu)，使得政府依然以控股大股東的身份對企業(yè)的活動進行干預。同時管理者又由政府任命。政府大股東和管理者之間的信息不對稱較弱。政府實質(zhì)上并不真正需要審計產(chǎn)品。

最后，銀行等債權(quán)人對高質(zhì)量審計產(chǎn)品需求不足。一方面出于自身利益，要求通過審計服務檢查與償債能力有關(guān)的會計信息。＂但另一方面，現(xiàn)有體制下政府對經(jīng)濟生活的干預會使得銀行不得以借貸保護企業(yè)，因而其審計需求并不強烈。

總之，一股獨大股權(quán)結(jié)構(gòu)下政府的過度介入的制度環(huán)境難以造就對高質(zhì)量審計服務的需求市場。審計產(chǎn)品有效需求的不足，必然導致高質(zhì)量審計產(chǎn)品供給的疲軟。注冊會計師缺乏提供高質(zhì)量審計服務的外在壓力和動力。相反，會計師事務所提供高質(zhì)量的審計意見，甚至會降低那些自身質(zhì)量不高的待上市或已上市公司的利益。因而獨立審計市場份額反而向質(zhì)量不高的事務所傾斜。

三、改善公司治理結(jié)構(gòu)，拉動審計有效需求，提高審計產(chǎn)品質(zhì)量

如何刺激審計產(chǎn)品的有效需求，繼而提高審計產(chǎn)品質(zhì)量?從上文的分析得出，不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)和制度安排是導致審計產(chǎn)品有效需求不足的根本原因。因此，解決審計產(chǎn)品需求問題最終要“通過制度建設和機構(gòu)重組，使有可能在決策中受到影響的人，在組織作出任何有可能嚴重影響其利益的決策時，都能成為一個參與者去發(fā)揮自己的作用。”(詹姆斯·E·米德)。從直接需求者角度，鑒于一些企業(yè)受托經(jīng)營者在外部監(jiān)管強制性信息披露的壓力下，產(chǎn)生了購買審計意見的動機。那么制度創(chuàng)新就是要解決現(xiàn)代受托經(jīng)濟責任問題即委托人與受托人之間的矛盾問題。從間接需求者角度，鑒于這些審計產(chǎn)品的實際需求者難以找到人反映自身需求，那么制度創(chuàng)新也就是為他們尋找合適的人表達意愿。在現(xiàn)代企業(yè)以公司制為最普遍的企業(yè)組織形式的背景下，上述一系列制度建設實質(zhì)就是公司治理的范疇。由此可見，完善公司治理結(jié)構(gòu)是改善審計產(chǎn)品需求，提高審計產(chǎn)品的供給質(zhì)量的根本所在。針對我國公司治理問題，筆者認為重點可從以下兩個方面入手，采取相應的措施，拉動審計有效需求，提高獨立審計質(zhì)量。

(一)加速股份全流通，改善外部公司治理結(jié)構(gòu)

我國的股票市場發(fā)展迅速，但仍然不完善，政策市、投機市的特點依然比較鮮明。國有股一股獨大的局面沒有從根本上改變。因而加速國有股股權(quán)的自由流通和轉(zhuǎn)讓，保證各種股份擁有相同的權(quán)利，是完善公司治理外部結(jié)構(gòu)的當務之急。這種改變，將對審計產(chǎn)品需求產(chǎn)生重要影響。隨著企業(yè)控制權(quán)的分散，“一方面將提高股東對獨立審計的監(jiān)督需求；另一方面有助于促使股東對企業(yè)市場價值的關(guān)注，增加股東對高質(zhì)量審計師的信號需求。”(張奇峰，2006)

(二)改革注冊會計師選聘制度，創(chuàng)新審計委員會職責，轉(zhuǎn)變內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)

當前，注冊會計師的選聘是由管理當局完成的。內(nèi)部人控制的公司治理結(jié)構(gòu)下，管理層既沒有動力也沒有壓力進行自愿審計，因而購買審計意見成了為了完成強制審計的必然結(jié)果。審計獨立性的缺失導致審計質(zhì)量低下。筆者認為這一問題的解決，關(guān)鍵在于讓各層次審計需求者都能真正參與到審計產(chǎn)品的“購買”活動中去。具體來講，就是通過創(chuàng)建一定的機制讓各層次需求者能夠充分表達意見。從國外經(jīng)驗來看，主要有兩種嘗試：一是在企業(yè)內(nèi)部進行改制。可在企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)建特定機構(gòu)。該機構(gòu)能夠代表所有審計產(chǎn)品需求者的利益，而非偏向任何一方。理論上講，該機構(gòu)應由所有利益相關(guān)者組成，構(gòu)成人數(shù)比例相當。二是在企業(yè)外部尋找第三方，其利益獨立于審計產(chǎn)品的直接與間接需求者。在我國，由于證券市場本身的不完善。第二種方案實施的可行性較小。對第一種方案，筆者認為，設立審計委員會，吸納各種利益相關(guān)者代表從外部走進企業(yè)內(nèi)部。并賦予審計委員會選聘注冊會計師的最終權(quán)利，是當前股權(quán)結(jié)構(gòu)下改革內(nèi)部治理狀況，提高審計有效需求的比較適合的做法。

目前，我國已開始進行第一種方案的嘗試。2002年，由證監(jiān)會和國家經(jīng)貿(mào)委聯(lián)合頒布了《上市公司治理準則》。該準則指出，上市公司董事會可按照股東大會有關(guān)決議設立審計委員會。審計委員會中獨立董事應占多數(shù)并擔任召集人，至少應有一名獨立董事是會計專業(yè)人士。準則同時規(guī)定了審計委員會的主要職責。包括負責提議聘請或更換外部審計機構(gòu)；負責內(nèi)部審計與外部審計之間的溝通等。由于我國審計委員會制度出臺時日不長，處于剛剛起步階段，尚有許多問題需要探討。一些會計界的研究成果表明，已有的審計委員會發(fā)揮了一定的保持審計獨立性的作用。但為了充分發(fā)揮審計委員會功能，還需通過理論上的不斷突破以及實踐中的不斷探索。

參考文獻：

[1]蔡春，唐滔智.公司治理審計[M].北京：中國時代經(jīng)濟出版社，2006.

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篇（2）

市場經(jīng)濟中，任何一種產(chǎn)品或勞務的價格和質(zhì)量要求取決于該種產(chǎn)品或勞務的巾場供需狀況。經(jīng)濟學原理告訴我們，生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務所耗費的社會資源，是決定該種產(chǎn)品或勞務價值的客觀基礎，但價值的實現(xiàn)是一個社會過程，取決于社會資源配置的客觀約束。

注冊會計師所提供的會計專業(yè)服務的價格與質(zhì)量的決定，同樣服從于市場經(jīng)濟的客觀規(guī)律。從需求角度看，對注冊會計師專業(yè)服務的社會需要是多方面的，涉及不同的利益團體，有企業(yè)管理當局、企業(yè)所有者(股東大會或董事會)、政府、企業(yè)的潛在投資者、債權(quán)人、供應商、顧客、企業(yè)員工等；從審計的內(nèi)容(口標)看，涉及到公允性、一貫性、合法性，舞弊違法行為的檢查，持續(xù)經(jīng)營能力的檢查，內(nèi)部：控制狀況的檢查，經(jīng)營的經(jīng)濟件、效率性、效果性以及與客戶議定的其它特定目標。對注冊會計師專業(yè)服務的特定社會需要的形成和變化，成為注冊會計師職業(yè)存在與發(fā)展的源泉和外在動力。從供應角度看，注冊會計師能夠提供的服務種類、質(zhì)量，取決于注冊會計師自身的數(shù)量、專業(yè)素質(zhì)及會計師事務所管理水平等因素。為了滿足對獨立審計的特定社會需要，必然要將一定的社會資源分配于注冊會計師職業(yè)。經(jīng)濟利益是注冊會計帥職業(yè)發(fā)展的基本內(nèi)在動因。然而，在特定社會的特定歷史時期，注冊會計師專業(yè)服務的供求之間可能是不平衡的。當供大于求時，可以依靠優(yōu)勝劣汰而將部分供應者擠出市場，或者通過創(chuàng)造或?qū)で笮碌男枨螅瑥亩纬尚碌钠胶狻．敼┬∮谇髸r，則需要有新的社會資源投入注冊會計師行業(yè)；或者，如果行業(yè)進入具有相當難度且無替代選擇，客觀上則要求調(diào)整社會需求。否則，在新的平衡形成之前，就會出現(xiàn)注冊會計帥無法很好地滿足社會需求。以至服務質(zhì)量下降的狀況。

在我國，十分強調(diào)法律約束、職業(yè)道德教育、紀律制裁對提高獨立審計質(zhì)量的重要作用，卻忽視廣經(jīng)濟規(guī)律的客觀制約。經(jīng)濟規(guī)律制約是指客戶所支付的價格決定了注冊會計師服務質(zhì)量的上限；不能設想注冊會計師可以不顧成本而單純退求服務質(zhì)量。我國有關(guān)政府部門以至于客戶在對注冊會計師提出新的審計任務和要求時，并沒有考慮供給方面的因素。也很少提及單獨付費的問題。在我國審計準則制訂的過程中，主要考慮的是審計準則的先進性以及與國際慣例接軌的要求，對供給方面的參與及影響程度的關(guān)注則遠遠不夠。我國改革井放后最初的對注冊會計師服務的社會需求由政府的行政力量(法規(guī))創(chuàng)造．同時。通過政府部直接或間接創(chuàng)辦會計師事務所創(chuàng)造供給，形成了主要依靠行政手段促進獨立審汁質(zhì)量改進的慣性。因而，在獨立審計市場比過程中，首先需要解決的是觀念的轉(zhuǎn)變，應當從會計師事務所是提供專業(yè)服務的經(jīng)濟組織的認識出發(fā)．注重機制的建設，避免因在獨立審計質(zhì)量問題上求成心切。出現(xiàn)政府過度干預而形成效率低下、事與愿違的結(jié)果。

二．影響獨立審計質(zhì)量的制度因素

在市場經(jīng)濟條件下，特別是資事市場的運行中，由注冊會計師實施的財務報喪獨立審計發(fā)揮著不可或缺的作用：這種作用具體表現(xiàn)為監(jiān)督、預警和經(jīng)濟補償三方面的機制對于獨立審計質(zhì)量的要求，正是由這三方面的機制內(nèi)在決定的。在發(fā)達國家．獨立審計的三大機制購主要內(nèi)容包括如下幾方面：

首先．所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離呈現(xiàn)代企業(yè)制度基本特征之。在發(fā)達的資本市場中，這種分離更為徹底。為了保護投資者的利益，有關(guān)法律(如美國的《證券法》和《證券交易法》)明確規(guī)定，股票上市公司的財務報表必須公開披露，公司的管理當局必須對報表的質(zhì)量承擔法律責任：然而，由于利益沖突，專量知識、時間及空間等方面的限制，信息不對稱問題始終存在。由注冊會計師進行的獨立審計，從專量角度就報表質(zhì)量發(fā)表意見賦予報表可信性．可以在一定程度上解決信息不對稱問題。形成對受托管理公司的當局履行其確認、計量、記錄與報告會計信息責任的獨立監(jiān)督。正是這種獨立監(jiān)督構(gòu)成了維護和加強委托人與受托人之間的相互信任，合理保障各自利益的基礎。

其次，資本市場能否健康穩(wěn)定發(fā)展，對國民經(jīng)濟的發(fā)展有著直接的影響。資本市場愈發(fā)達、這種影響愈大。資本巾場在發(fā)揮其資源配置的功能中，信息是最基本、最重要的要素之一。投資者根據(jù)公司公布的財務報表反其他信息作山自己的投資決策。信息失真，就會導致投資者決策失誤和社會資源的不合理配置，甚至導致巨大經(jīng)濟危機。關(guān)國1929—1933年的經(jīng)濟危機就是一個例證。通過注冊會計帥的審計，使得社會資源能夠盡快、盡早地從管理差、缺乏社會需要和發(fā)展?jié)摿Φ钠髽I(yè)小撤離，重新配置到社會所需要的企業(yè)或領(lǐng)域。這種微觀卜對單個個企業(yè)的預警，可以有效地避免因問題被掩蓋起來，眾多企業(yè)日積月累·后一次性爆發(fā)危機，而給社會及投資者帶來慘重損失。

最后，注冊會計帥提供服務取得公費。但經(jīng)濟利益的驅(qū)動有可能使注冊會計師在工作中有失公正。因此，需要在法律上規(guī)定。注冊會計師對其提供服務的質(zhì)量及發(fā)表的意見承擔責任，并要求會計帥事務所采用無限責任合伙制或其他證明其承擔責任能力的組織形式。一且注冊會計師對財務報表表達廠不恰當?shù)膶徲嬕庖姸斐赏顿Y者損失的，應當給予經(jīng)濟上的補償。正是這種補償機制，成為社會信任注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的制度及心理保證。一方向可以在一定程度上減少投資者實際承擔的損失，更重要的是在投資者心中建立起對注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信任，并督促注冊會計師不斷地根據(jù)社會需要和預期改進工作質(zhì)量，以質(zhì)量促發(fā)展。

上述三項機制影響和決定著獨立審計的質(zhì)量。這種機制在不同社會環(huán)境中對獨立審計的質(zhì)量要求不同，審計質(zhì)量的高低在很大程度上受到這種制度的約束。因此，改善審計質(zhì)量的需要從制度的改善入手：

第一，所有者需求決定對審計質(zhì)量的要求。獨立審計的監(jiān)督機制主要是為了保護所有者的利益。審計公費是所有者為了避免受托經(jīng)營一方損害其利益而付出的成本的一部分。在我國，由于經(jīng)濟體制尚處于轉(zhuǎn)軌過程，國有股份所有者“虛位”現(xiàn)象較為嚴重。因而盡管法律、法規(guī)要求對國有企業(yè)及合有國家股份的企業(yè)進行審計，但如果國有代表并不真正需要審計，或者說并不需要高質(zhì)量的審計，則審計只是一種形式。另外，在我國，所有者不到位的另一個表現(xiàn)是，上市公司虛假報告通常只受到國家監(jiān)管部門的懲處，很少有股東或潛在投資者訴諸法律手段來保護自身的利益。證券市場投資者期望得到回報的主要渠道不是上市公司的良好業(yè)績，而是市場投機，政策保護。因此，審計收費越少，他們自身的利益越多。我國企業(yè)，特別是國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度的改革與完善，以及證券市場的規(guī)范與發(fā)展，直接影響到對審計質(zhì)量的實際要求。

第二，宏觀監(jiān)管需求決定對審計質(zhì)量的要求。對會計師事務所審計目標的法律界定，反映了國家賦予獨立審計的社會功能；由注冊會計師職業(yè)界制訂的審計準則，反映了職業(yè)界對滿足國家需要所作出的積極反應。然而，由于歷史和社會環(huán)境的不同，相同的審計目標有著不同的內(nèi)涵。例如，發(fā)達國家和我國的獨立審計準則中，都要求注冊會計師關(guān)注違反法規(guī)行為。然而在發(fā)達國家，市場經(jīng)濟體制以私有經(jīng)濟為基礎，國家制訂的直接約束、規(guī)范企業(yè)行為的法律法規(guī)較少。在我國，目前尚處于由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)換過程中，國有企業(yè)和國有經(jīng)濟成份仍占有主導地位，國家從行政管理者和所有者雙重身份出發(fā)，制訂了內(nèi)容繁多、十分具體的各種法規(guī)來約束、規(guī)范企業(yè)的行為，其中有的是為了保護國家所有者的利益，有的是為履行國家發(fā)展經(jīng)濟職能，有的則關(guān)系到國民經(jīng)濟或市場經(jīng)濟的運行秩序。因此，在中國，檢查違反法規(guī)行為意味著注冊會計師更大的任務和責任，需要更多的經(jīng)濟資源，也必然因要求耗費過多的社會資源而無法實現(xiàn)。

因此，國家必須明確，在有限的社會資源條件約束下，何種獨立審計目標對有效地發(fā)揮好國家宏觀監(jiān)控作用最為重要，這是合理確定獨立審計質(zhì)量目標與質(zhì)量要求，充分利用有限的獨立審計資源的另一重要的制度基礎。

第三，會計師事務所約束機制影響對審計質(zhì)量的要求。會計師事務所發(fā)揮其社會功能的前提條件之一，是注冊會計師不僅在專業(yè)水平上，而且在經(jīng)濟基礎方面，確有能力對獨立審計的質(zhì)量承擔經(jīng)濟責任。在發(fā)達因家，無限責任合伙制一直是會計師事務所的主要組織形式，直至本世紀80年代末、90年代初，才開始在法律上允許成立有限責任合伙制和有限責任公司制的會計師事務所。但即使在法律上解除了禁令，各會計師事務所仍然對采用有限責任合伙制十分謹慎。迄今為止，也很少有事務所采用有限責任公司的組織形式。究其原因,不是因為會計帥事務所不愿意規(guī)避風險，而是因為怕失去公眾的信任、喪失保障和提高審計質(zhì)量的動力。在法律上允許采用有限合伙制和有限責任公司制，一方面是由于法律訴訟之多已危及注冊會計師職業(yè)界的生存和發(fā)展，從另一方面講。則是由于會計師事務所經(jīng)過多年的發(fā)展已積累了較強的經(jīng)濟實力，職業(yè)責任保險也已具備了相當?shù)囊?guī)模。如果沒有這樣的經(jīng)濟基礎，投資者及其他審計報告使用者對注冊會計師的信任就會喪失重要的心理保障。

深入考察會計師事務所約束機制的問題，還涉及會計師事務所規(guī)模與客戶規(guī)模相對應的內(nèi)在要求。如果會計師事務所規(guī)模從經(jīng)濟上，人員數(shù)量與素質(zhì)等方面與客戶的規(guī)模不對應，則其審計的質(zhì)量難以保障。國際五大會計師事務所包攬了百分之八十五以上國際上最大的跨國公司的審計業(yè)務。正是這種內(nèi)在要求的必然結(jié)果。

在我國，對違反職業(yè)道德弄虛作假的注冊會計師和會計師事務所，在經(jīng)濟方面要求注冊會計師和會計師事務所給予賠償還遠遠不夠。迄今據(jù)報導的案件，集中在少數(shù)地區(qū)和個別所，且主要涉及驗資業(yè)務。在國有企業(yè)審計中，幾乎沒有注冊會計師及會計師事務所因?qū)徲嬞|(zhì)量被給予經(jīng)濟補償?shù)摹嫀熓聞账鶎徲嬞|(zhì)量承擔責任的經(jīng)濟約束缺乏剛性和力度，是獨立審計質(zhì)量保障機制重要的制度缺陷。

三、結(jié)論與建議

綜上所述，獨立審計質(zhì)量要求與社會需求審計目標緊密聯(lián)系在一起，在特定社會環(huán)境下可以達到的一般水準，是一個復雜的社會過程，其中經(jīng)濟因素是基礎，市場機制的建設是保證。缺乏以經(jīng)濟為基礎的優(yōu)勝劣汰的健全的市場機制，僅僅靠監(jiān)管機構(gòu)的懲罰，難以從根本上解決獨立審計質(zhì)量的問題。因此，應該積極建立健全有關(guān)的制度，促進健康的市場機制的形成和完善。對此，筆者有以下建議：

1．配合新《會計法》的出臺，股份期權(quán)制的試行，加大對企業(yè)管理當局的激勵及懲處力度，改善企業(yè)管理當局的責權(quán)利關(guān)系，增強企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的動力與壓力。在貫徹新的《會計法》過程中，必須使企業(yè)管理當局對會計信息失真、弄虛作假、欺騙股東和公眾及政府的行為負起主要責任，而不是將會計師當作替罪羊。

2．應當通過適當?shù)姆ㄒ?guī)和監(jiān)管．防止惡性壓價競爭，從審汁收費角度保護投資者利益。有關(guān)的監(jiān)管部門，國有企業(yè)主管部門和公司董事會應充分關(guān)注審計收費過低的問題。可以要求會計報表(或費用明細表)中單獨列示審計收費，對以壓低收費爭取客戶給予經(jīng)濟處罰：

3.在提出對注冊會計師新的業(yè)務要求前，在審計準則制定及修訂過程中。應加強政府有關(guān)部門的協(xié)作建立科學的協(xié)調(diào)與決策機制，強調(diào)民主化與透明度，理順社會與注冊會計師職業(yè)界的溝通渠道，使確定的獨立審計目標及質(zhì)量要求能夠保持社會需要與職業(yè)界水平之間平衡。

4．促進會計師事務所的聯(lián)合。建立起具有足夠規(guī)模的會計師事務所以完成大型、超大型企業(yè)集團的審計業(yè)務。中注協(xié)可以提出客戶規(guī)模與事務所規(guī)模的對應關(guān)系的建議性意見，并鼓勵事務所培養(yǎng)和宣傳品牌，縮小國內(nèi)所與外資所的收費差距，通過加強事務所自身力量促進審計質(zhì)量的改善。

篇（3）

一、正確理解分析性復核的涵義

所謂分析性復核是指“注冊會計師分析被審計單位的重要比率或趨勢,包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。”不難看出分析性復核的本質(zhì)是通過資料間的關(guān)系或聯(lián)系模型化,確認重大差異,并就重大差異形成原因做出實質(zhì)性的測試或解釋。重大差異,特別是重大的非預期差異,既是被審單位的重大會計問題,也是審計的重要領(lǐng)域。例如某公司過去四年的毛利率一直在20%至21%之間,但本年只有15%,審計人員就應當注意這種毛利率下降的原因是經(jīng)濟環(huán)境變化（如原材料上漲,使銷售成本占銷售收入的比重上升）,還是財務報表存在錯報（如銷貨未入帳、存貨計價錯誤等）,以分析毛利率下降的真正原因。

分析性復核可以從幾個方面為審計人員提供幫助:了解委托人的業(yè)務活動、鑒定可能存在的風險領(lǐng)域、計劃測試范圍、評價審計中形成的結(jié)論、實行對財務資料的進一步檢查。由此可見,分析性復核程序在獨立審計中具有獨特的地位和作用。

二、分析性復核程序的作用

在會計報表審計中,分析性復核程序在不同的階段發(fā)揮不同的作用。

1在審計計劃階段,有助于注冊會計師確定被審計單位的重要會計問題和重點審計領(lǐng)域,指出高風險領(lǐng)域之所在,以便制定出有針對性的審計計劃,使審計工作更具有效率和效果。重點審計領(lǐng)域通常包括管理當局主觀認定的會計事項（如固定資產(chǎn)折舊計價方法的選擇）,有異常變動的會計報表項目,內(nèi)部控制制度薄弱的會計報表項目（如遞延資產(chǎn)的確認與攤銷）,產(chǎn)生重大影響的會計報表項目,會計報表截止日前發(fā)生的大額或異常經(jīng)濟業(yè)務（如年末大量銷售）,長期掛帳項目（如逾期應收帳款、呆滯存貨等）,以及與關(guān)聯(lián)者的業(yè)務往來等。

2在審計測試階段,可作為一種實質(zhì)性測試方法,收集與帳戶余額及各類交易相關(guān)的數(shù)據(jù)作為認定的證據(jù)。例如,審計年度的存貨周轉(zhuǎn)率與預先確定的存貨周轉(zhuǎn)率基本相符,可據(jù)此判斷期末存貨成本和本期銷貨成本從總體上講是合理的。如果運用細節(jié)測試,取得相同結(jié)論要耗費大量的時間。值得注意的是,在測試階段,分析性復核提供的證據(jù)多數(shù)只是一些佐證證據(jù),其證明力相對較弱,必須與其他證據(jù)結(jié)合才能證實對某一事項的具體認定。但是這并不影響注冊會計師利用這一程序,因為使用分析性復核可帶來人力和時間的節(jié)省。特別是對一些不重要項目,執(zhí)行分析性復核程序即可實現(xiàn)對該項目的具體審計目標,非常符合經(jīng)濟原則。

3在審計報告階段,可用以對被審會計報表的整體合理性作最后的復核。在審計結(jié)束時,運用分析性復核,可對重大事項或財務問題作最后的綜合分析,如果相關(guān)信息的關(guān)系不合理,則要考慮追加審計程序或修改審計報告。如被審單位的資產(chǎn)負債比率高于同業(yè)相同規(guī)模其他企業(yè)的平均水平,而資產(chǎn)利潤率卻低于平均水平,則說明該企業(yè)財務風險較高,將對企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生不利影響,這時就要對審計報告的意見類型做出謹慎的選擇。

值得注意的是,分析性復核在所有會計報表審計的計劃階段和報告階段都必須使用,但在審計測試階段則可以選擇使用。

三、對分析性復核結(jié)果的依賴程度注冊會計師對分析性復核結(jié)果的依賴程度,取決于下列因素:

1所涉及項目的重要性。如果涉及項目很重要,注冊會計師就不能只依賴分析性復核來形成結(jié)論。

2與其他審計程序結(jié)論的一致性。如果執(zhí)行分析性復核的結(jié)論與執(zhí)行其他審計程序的結(jié)論不一致,在一般情況下不應過多地依賴分析性復核。

3對比資料的可比性。使用分析性復核程序的審計基本假定是:在沒有反證的情況下,數(shù)據(jù)之間預計存在著一定的關(guān)系。例如,用行業(yè)平均存貨周轉(zhuǎn)率確定被審單位存貨周轉(zhuǎn)率的合理性。但要考慮行業(yè)資料與被審單位具體情況的切合程度,當該單位存貨計價方法與所在行業(yè)使用的典型方法不同時,行業(yè)資料的可比性和有用性將會受到限制,分析性復核的效果也因此受到影響。

4對風險的估計水平。如果估計風險水平較高,注冊會計師應更多依賴詳細測試,以控制審計風險水平。

5執(zhí)行分析性復核程序人員的能力與經(jīng)驗。由于分析性復核程序的運用需要大量的職業(yè)判斷和專門知識,因此,這一步驟通常由審計小組中的高級審計人員來完成。

四、對分析性復核結(jié)果的處理

當注冊會計師確信分析性復核結(jié)果可以信賴時,應當對該結(jié)果進行適當處理,基本步驟如下:

篇（4）

審計市場是審計市場主體、市場客體和市場交易的集合，是有效而合理地配置審計資源的方式。獨立審計市場是指在獨立審計活動中由審計委托者，審計者和被審計者及其他利益相關(guān)者所進行的交易行為，以及由此所構(gòu)成的權(quán)利和義務關(guān)系。是供需雙方在一定價格水平下進行的一種交易行為，以及由此所構(gòu)成的經(jīng)濟責任關(guān)系。其功能是通過審計市場機制——審計市場運動中內(nèi)在的機能與其各要素間的相互制約作用而實現(xiàn)的，即依靠審計供求、價格和競爭機制來實現(xiàn)審計供給和需求的均衡，促進審計商品的供給方提高產(chǎn)品質(zhì)量，并實現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，從而優(yōu)化審計市場的資源配置，提高社會總體效用水平。審計市場在本質(zhì)上是一個買賣“審計服務”的產(chǎn)品市場，與一般的產(chǎn)品市場類似，審計市場也存在著審計產(chǎn)品的供給與需求，存在著交易“審計服務”這種無形商品的行為。但審計服務還具有區(qū)別于一般商品的特殊性。主要表現(xiàn)在一是社會價值高，審計服務直接影響廣大社會相關(guān)利害人的經(jīng)濟利益。二是審計服務的質(zhì)量難以識別。審計服務的商品在形式上是審計報告，不允許對產(chǎn)品進行廣告宣傳，大多數(shù)公眾很難通過外部形式判斷審計質(zhì)量的高低。三是審計產(chǎn)品形式上的需求者與實質(zhì)上的需求者不同。一般商品的供需雙方關(guān)系明確而單一，審計服務的委托方是公司的管理層或者董事會，盡管要經(jīng)過股東大會批準，僅僅表明目前大股東的意愿，而審計服務真正的消費者是社會公眾，這種雙重的委托關(guān)系決定了上市公司為了某種目的一定會對事務所施加某種壓力。

二、獨立審計市場需求特征分析

(一)政府及法律法規(guī)對審計服務的需求政府作為最大的審計信息需求主體，但在市場經(jīng)濟中的多重角色，制約了其成為真正的信息需求主體。從我國恢復注冊會計師制度以來，有關(guān)部門頒布了一系列法規(guī)。最早的是1980年財政部頒布的《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法實施細則》，規(guī)定外資企業(yè)會計報表要由注冊會計師進行審計，這是我國第一批法定審計需求。此后財政部、證監(jiān)會陸續(xù)頒布的一些法律條文規(guī)定國有企業(yè)、上市公司等的會計年報必須由注冊會計師進行審計，這是法定的要求。《公司法》、《證券法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等，要求上市公司披露經(jīng)審計的財務報告和其它報告；證監(jiān)會和滬、深兩個交易所的有關(guān)監(jiān)管政策和上市規(guī)則中都將審計意見作為一項重要的參考指標等。

會計師事務所1998年進行了脫鉤改制，審計市場的地區(qū)分割開始被打破，但大部分上市公司中國有股占主導地位，尤其是地方政府控制著主要的股權(quán)，這些地方政府控制下的公司便更傾向于選擇本地的會計師事務所。由于目前我國尚處于市場經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)軌過程中，資本市場還欠發(fā)達完善，國有股份所有者“缺位”現(xiàn)象較為嚴重，導致審計市場上存在著沒有委托人的契約人。公司的權(quán)利掌握在人管理當局手中，因此，審計服務的需求表現(xiàn)為一種形式。上市公司的很多行為不是面對市場，而是面對政府和相應的監(jiān)管機構(gòu)，只要能符合或滿足了政府和監(jiān)管機構(gòu)的要求，企業(yè)就可以獲得最佳的成本效益比，如避免被摘牌，獲得配股資格等。對企業(yè)來講，取得主管部門的認可是關(guān)鍵，審計質(zhì)量成為次要因素，因為審計質(zhì)量不是尋求上市的公司或已上市公司成本效益函數(shù)的變量，審計質(zhì)量的高低對其沒有實際意義上的影響；相反，若事務所提供高質(zhì)量的審計意見，可能會降低那些自身質(zhì)量不高的待上市或已上市公司的利益。

(二)企業(yè)對審計服務的需求我國的審計需求是形式上的審計需求者，管理當局不需要注冊會計師的審計來了解企業(yè)的財務狀況，只不過借注冊會計師的審計信息向公眾傳達公司的財務信息。這部分需求者(其實是管理當局)迫于無奈，為了應付政府管理機構(gòu)的要求而接受審計并支付相應的費用。而審計需求及審計產(chǎn)品質(zhì)量的高低卻與其無關(guān)；管理當局關(guān)注的是審計費用，往往根據(jù)審計價格的高低，而不是根據(jù)質(zhì)量、信譽、規(guī)模等會計師事務所的內(nèi)在價值選擇供給方，且質(zhì)量對需求的彈性小于價格對需求的彈性。我國現(xiàn)階段無論是在IPO市場，還是在已經(jīng)上市的公司中，均缺乏對高獨立性產(chǎn)生自愿性需求的制度環(huán)境。這就從根本上使得會計師事務所缺乏保持獨立性的內(nèi)在經(jīng)濟動機。由于經(jīng)濟還處于轉(zhuǎn)軌時期，有效的資本市場、經(jīng)理人市場還未有效地建立起來，上市公司中由于我國特有的股本結(jié)構(gòu)，國有股和法人股占有絕對控股權(quán)，社會公眾股的投票權(quán)形同虛設，其利益沒有制度保障，管理當局很難有自愿聘請高獨立性審計服務的動機。在我國企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不完善的情況下，管理當局既是被審客戶又是審計服務的需求者，掌握著聘請會計師事務所和支付審計費用的主動權(quán)，這種被扭曲了的審計關(guān)系造成市場上對高質(zhì)量審計服務需求的淡漠。如果公司存在刻意粉飾報表的現(xiàn)象，公司管理當局自然是不愿意被社會公眾了解，因此管理當局存在著購買審計意見的動機。另外，管理當局擁有聘任和解聘注冊會計師的權(quán)力，同時還是審計費用的支付者，因此審計合謀在這種情況下極有可能發(fā)生。

(三)社會公眾及其它利益相關(guān)者的需求這是審計服務真正的消費者，更關(guān)注審計的質(zhì)量，這源于對資本市場中相關(guān)信息可靠性的要求。廣大的社會公眾總是希望最大限度地維護自身的權(quán)益，這些相關(guān)者們雖然并不承擔審計費用，但為了轉(zhuǎn)嫁或降低自身資產(chǎn)保值增值風險，往往會對審計質(zhì)量提出盡可能高的要求。我國上市公司信息披露制度表明：會計信息作為投資者決策的主要依據(jù)，其使用價值越來越高。審計報告中注冊會計師對上市公司會計報表出具的審計意見對投資者的投資決策有著不可低估的影響。債權(quán)人為保證所貸出款項的安全收回，必須對貸款企業(yè)財務狀況準確把握。而注冊會計師對這些企業(yè)的經(jīng)營成果和財務狀況的獨立鑒證，能夠最好地滿足債權(quán)人的這一需求。但從我國的股權(quán)結(jié)構(gòu)中可以發(fā)現(xiàn)，個人股占整個上市公司的總股本的比例還不到30％。股東的股權(quán)一般都比較少，與國有股和法人股的比例相差太遠，基本上沒有個人成為董事會或監(jiān)事會的成員。因此，個人股股東沒有能力去監(jiān)督上市公司的行為，只能成為“搭便車”者。這部分投資者在股東大會和董事會中沒有投票權(quán)和表決權(quán)和股票市場較高的換手率。據(jù)統(tǒng)計，我國的換手率一般在200％，如果考慮到流通股只占上市公司總股本的20％～30％，我國的換手率將達到700％-1000％，是美國67％的15倍。極高的換手率說明個人股股東大部分在投資股票時是做短線操作，甚至直接把股市當作賭場，根本就不需要上市公司的財務信息，更加談不上對上公司的信息進行監(jiān)督。現(xiàn)實中審計服務的最終需求者是資本市場中現(xiàn)實或潛在的資金提供者及其它利益相關(guān)者，由于這一部分人為數(shù)眾多，各自獨立地提出審計服務需求是不現(xiàn)實的，通常需要有一個能夠代表最終需求者根本利益的機構(gòu)(如被審計單位股東大會、董事會下的審計委員會等)代為提出審計服務需求，并代為約束和評判審計服務的質(zhì)量。因此，在一個有效的審計市場中，應盡可能保證審計服務需求者與其最終需求者根本利益目標的一致性。

三、獨立審計市場強化的政策建議

(一)減少行政干預逐步減少政府對審計市場的過度干預行為，不斷強化市場機制的力量，發(fā)揮市場機制的功能，提高管制效率和促進市場的健康發(fā)展，逐漸向獨立管制模式過渡。我國審計市場建立之初，主要是依靠政府的行政力量創(chuàng)造市場需求，并直接創(chuàng)造或間接調(diào)節(jié)審計供給。這種做法在某種程度上提高了審計市場化的效率，但這種行政干預下的市場，缺乏對獨立審計的自發(fā)需求，審計供求主體之間缺乏正常的供需關(guān)系，低價競爭大量存在，審計市場難以正常的成長。近年來雖然審計市場的局面有所改觀，但政府對審計市場的過分干預依然存在，審計供求關(guān)系依然處于一種尷尬的境地。

(二)完善公司治理結(jié)構(gòu)，培育自愿性需求市場注冊會計師的作用是向投資者公開披露審計報告，作為溝通上市公司管理當局與投資者之間的橋梁，同時也是約束公司管理當局行為的一種有效監(jiān)督機制。改進我國公司治理的理念是：“保護股東權(quán)益，倡導股東積極主義”，即規(guī)定公司股東對公司重大事項應具有知情權(quán)和參與決策權(quán)，審計中應該保持事務所和審計人員聘用過程信息的透明度，使得股東大會選擇會計師事務所的機制不至于流于形式。我國的上市公司大部分是管理當局掌握了聘請主審事務所的所有權(quán)力，管理當局有權(quán)選擇會計師事務所，決定會計師事務所的聘用工作條件和審計收費水平，在不滿意時還能以解聘會計師事務所相威脅。鑒于上市公司中由于外部董事和外部監(jiān)事在董事會和監(jiān)事會的比例過小，董事會和監(jiān)事會所起的制衡作用就顯得太弱，由此造成會計師事務所在與客戶管理層談判時力量單薄。建議在上市公司中設立主要由獨立董事和外部專家董事組成的審計委員會，由審計委員會來決定上市公司主審會計師事務所的聘任、支付審計費的數(shù)額、審計工作的程序等重要事項，以減輕客戶管理當局對會計師事務所施加壓力的“權(quán)力來源”，切實增強會計師事務所保持獨立性的可能性。

(三)大力推進開產(chǎn)權(quán)制度改革由于幾乎沒有完善的公司治理機制來保護社會公眾股東的利益，加之我國上市公司持有股權(quán)結(jié)構(gòu)，現(xiàn)代企業(yè)制度在很多上市公司中并沒有真正建立起來。大股東“一言堂”的現(xiàn)象十分嚴重，董事會和監(jiān)事會幾乎沒有起到應有的監(jiān)督管理當局的作用，實際上是公司管理當局在選聘會計師事務所的過程中起到至關(guān)重要的作用。筆者認為，完善的公司機制才真正是外部審計發(fā)揮作用的根本制度保障。但科學的公司治理機制的建立有賴于產(chǎn)權(quán)制度的改革，有賴于市場經(jīng)濟模式的發(fā)展與各方面的完善。客戶是否真正需要獨立性高的事務所，取決于管理當局有無向所有股東提供可信財務信息的動機。我國的制度環(huán)境決定了管理當局很少有動機聘請?zhí)峁└哔|(zhì)量審計服務的事務所，而是聘請“獨立性低”、“容易配合”的會計師事務所來滿足其目的。我國國有股和法人股幾乎都是控股的大股東，與社會公眾股不同。這些股票流動受到嚴格的限制，因而國有股和法人股的股東沒有動機通過提高其二級市場的交易價格使其財富最大化；正因為不能流通幾乎不用擔心失去控股權(quán)。然而社會公眾股股東具有需要高獨立性、高質(zhì)量審計服務的強烈動機。因此，進行產(chǎn)權(quán)制度改革顯得迫在眉睫。降低或削減國有股和法人股的持股比例，相應擴大社會公眾持股份額，從而形成多元化的產(chǎn)權(quán)特征，這是奠定形成有效權(quán)力制衡的產(chǎn)權(quán)基礎，也是最終可以使公司股東中的眾多中小股東，可以通過行使表決權(quán)來參與對公司的控制(包括對獨立審計的需求)的重要途徑，同時也是建立和完善二級市場交易機制，使股權(quán)(產(chǎn)權(quán))真正流動起來的方法。正是由于社會公眾股東的投資與參與，才使“高獨立性”的自愿需求市場所需的產(chǎn)權(quán)基礎得以確立，自愿需求高質(zhì)量的審計市場才能夠被培育起來。

篇（5）

審計證據(jù)是審計人員對被審計單位產(chǎn)生的會計信息經(jīng)過收集、評價、使用，得到的可以作為出審計意見的依據(jù)。在獨立審計中，審計證據(jù)是開展審計工作的必要支持，在審計工作中具有重要地位，是獨立審計的核心內(nèi)容。對審計證據(jù)的總體要求是規(guī)范審計人員獲取審計證據(jù)的需要，提供審計人員收集和判斷審計證據(jù)工作是否合理、有效的標準，為審計人員獲取審計證據(jù)，發(fā)表合理審計意見提供指導。

一、確立審計證據(jù)總體要求的意義

《中國注冊會計師審計準則》對審計證據(jù)的定義是，“注冊會計師為了得出審計結(jié)論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。”從這一定義中可以看出，審計證據(jù)的最終目的是形成審計意見，而這一目標是與整個財務報表審計工作的目標相一致，而且不但會計信息是形成審計意見的依據(jù)，會計信息以外的信息，如被審計單位會議記錄，內(nèi)部控制手冊等也是佐證審計意見的依據(jù)，本文將這兩類信息稱為審計信息。發(fā)表審計意見是依照一系列的審計工作程序來完成的，審計人員接觸審計工作最先面對的是被審計單位繁多的審計信息，最終得到的是依據(jù)原始的審計信息出具的審計意見。從審計信息到審計意見實際上是一個信息的再加工過程。在這個過程中，審計信息成為審計證據(jù)是一種質(zhì)的飛躍，這凝聚了審計工作的大量努力，包括對審計信息的收集、評價、使用。最初的審計信息是大量零散的，缺乏完整性和系統(tǒng)性，不便于存儲、查找和利用。而形成的審計證據(jù)是要進行綜合歸納的。因此，存在一種統(tǒng)一的審計證據(jù)總體要求，有助于提高獨立審計工作的工作效率，為實現(xiàn)審計信息轉(zhuǎn)化為審計證據(jù)提供一致的標準。

隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴大，業(yè)務量急劇增加，大量金融工具的出現(xiàn)，獨立審計的結(jié)果——審計報告越來越受到需求者的關(guān)注，對審計工作的要求也越來越高，審計訴訟大量出現(xiàn)，審計責任越來越重大，這就為審計報告的供給方——審計人員帶來了審計風險。在此種情況下，審計證據(jù)的獲取就不得不充分考慮風險的影響。在實際審計工作的程序中，實施風險評估程序，實施控制測試以及實質(zhì)性程序艘是為了避免風險給審計工作帶來的損失，然而實際上風險是無法被消除的，只能在一定程度上被降低。為了使審計風險降低到一個可以接受的水平，獲取的審計證據(jù)就應當符合特定的標準，這一標準就是對審計證據(jù)的總體要求。明確了審計證據(jù)的總體要求，就為審計人員在評估審計風險，獲取審計證據(jù)提供了引導，為降低審計風險提供了參照標準。

二、審計證據(jù)的總體要求

在明確了審計證據(jù)總體要求產(chǎn)生的必要意義后，本部分主要探討審計證據(jù)總體要求的含義及其作用。關(guān)于審計證據(jù)的總體要求，國內(nèi)外審計理論界、審計準則都提出了相應的解釋，被廣泛接受的內(nèi)容是審計證據(jù)總體要求或稱為審計證據(jù)特征，包括審計證據(jù)的充分性和審計證據(jù)的適當性。

（一）對于審計證據(jù)充分性的考慮

審計證據(jù)的充分性是描述審計證據(jù)的數(shù)量特征，是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，使審計證據(jù)在數(shù)量上能夠滿足形成審計意見的需要。審計過程中對于審計證據(jù)數(shù)量的要求是獲取審計證據(jù)的首要條件，只有取得充分數(shù)量的審計數(shù)據(jù)，審計工作才能正常開展，才能形成有佐證的審計意見。當然，審計證據(jù)的充分性決不是對審計證據(jù)無限量的要求，還應當考慮以下因素的影響：

1.審計風險。

審計風險對審計證據(jù)充分性的影響表現(xiàn)在：審計風險越大，對充分性要求高，即需要審計證據(jù)的數(shù)量可能越多。從一般意義上講，風險與證據(jù)數(shù)量呈正相關(guān)關(guān)系，風險大的審計項目其存在風險的審計信息分布較散，涉及較多的審計信息，為獲取如實反映企業(yè)經(jīng)營狀況的信息必然要增加審計證據(jù)的數(shù)量。另一方面，審計證據(jù)數(shù)量的增多有助于發(fā)現(xiàn)被審計單位不易發(fā)現(xiàn)的舞弊行為，規(guī)避審計風險。

2.審計項目。

審計證據(jù)的數(shù)量，還與審計項目的特征有關(guān)。通常，重要的審計項目要求的審計證據(jù)越多。例如：對建設項目的審計，其本身就是一個包含復雜數(shù)據(jù)信息的工程，而且建設項目在整個企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展中具有重要地位，是占有企業(yè)大量人力、物力的項目，也是整個審計工作的重點，顯然要對這樣的審計對象實施審計獲取相當數(shù)量的審計證據(jù)是不可缺少的環(huán)節(jié)。

3.成本效益。

對審計證據(jù)充分性的要求并不意味著審計證據(jù)可以無限制的多。在獲取審計證據(jù)的同時，審計人員需要耗用大量精力甚至財力，在有限的審計時間內(nèi)將企業(yè)長時間積累的審計信息全部用于輔助審計證據(jù)是不現(xiàn)實的，況且某些審計證據(jù)的取得并非是免費的，過多的審計證據(jù)會成為審計負擔。成本效益因素的另一層含義是審計成本的耗費并不是越少越好。對于一些必須要重點審查的項目，如數(shù)巨大的應收賬款，盡管取得該審計證據(jù)存在一定難度，需要一定的成本，但該項目的重要性決定了耗用成本的必要性。

（二）對于審計證據(jù)適當性的考慮

《中國注冊會計師審計準則》對審計證據(jù)的適當性定義為，“是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露）的相關(guān)認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關(guān)性和可靠性。”審計證據(jù)對于質(zhì)量的考慮是從相關(guān)性和可靠性的角度來看的，這似乎是與會計信息質(zhì)量的要求相吻合，但實際上并非如此，會計信息的相關(guān)性和可靠性是服務于會計目標決策有用性的，而審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性是要符合審計目標即作為出具審計意見的依據(jù)，“不相關(guān)”、“不可靠”的會計信息并不意味著審計證據(jù)的“不相關(guān)”、“不可靠”，正是這樣的會計信息揭示了被審計單位存在的可能舞弊的行為，是值得審計人員高度重視的。

1.審計證據(jù)的相關(guān)性。

審計證據(jù)的相關(guān)性是與審計目標密切聯(lián)系的，是指審計證據(jù)的獲取應能為做出審計意見提供佐證，也就是對被審計單位會計報表的認定。對于符合性測試獲取的審計證據(jù)，其相關(guān)性的決定因素包括：內(nèi)部控制的存在性、內(nèi)部控制的有效性、內(nèi)部控制的遵守情況。對于實質(zhì)性測試獲取的審計證據(jù)，其相關(guān)性在于對會計報表的認定及認定報表中列示項目的存在，權(quán)責關(guān)系，業(yè)務發(fā)生，完整性，計量，信息披露等。《中國注冊會計師審計準則》對審計證據(jù)相關(guān)性的原則要求是：“特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān)；針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)；只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù)”。按照相關(guān)性的要求對審計信息加工形成有證明力的審計證據(jù)是對審計證據(jù)質(zhì)量要求的體現(xiàn)。

2.審計證據(jù)的可靠性。

可靠性是指審計證據(jù)的可信程度，即審計證據(jù)能否如實地反映客觀事實。這是從審計證據(jù)質(zhì)量的另一個方面來考慮的。符合相關(guān)性的審計證據(jù)是對會計報表事項的認定，這種認定的前提是審計證據(jù)的真實可靠。如果獲取的審計證據(jù)不可靠，那么對于證據(jù)內(nèi)容的認定就是無意義的。《中國注冊會計師審計準則》對審計證據(jù)可靠性的原則要求是：“從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠；內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠；直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠；以文件記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠；從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。”

篇（6）

一、傳統(tǒng)的兩權(quán)分離條件下獨立審計委托模式

從經(jīng)濟學的角度看，在兩權(quán)分離條件下，獨立審計是由于財務信息在經(jīng)營者和所有者之間的不對稱而產(chǎn)生的。經(jīng)營者是企業(yè)財務信息的知情者，而所有者是企業(yè)財務信息的非知情者。所有者為了用最低的成本監(jiān)督經(jīng)營者，采取的方法就是由所有者委托注冊會計師對經(jīng)營者進行審計。

傳統(tǒng)的兩權(quán)分離條件下的審計制度安排，是建立在企業(yè)經(jīng)營委托關(guān)系的委托方(財產(chǎn)所有權(quán)的所有者)和受托方(擁有財產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者)是確定的基礎上。這種委托方和受托方都清晰明確的前提條件是：投資者的人數(shù)有限且相對固定，投資者之間在對經(jīng)營者實施監(jiān)督和激勵時容易達成一致。作為委托方的投資人和作為受托方的經(jīng)營者有明確的委托協(xié)議或合同條款，投資者對經(jīng)營者的監(jiān)督在時間上和空間上不受限制且容易做到。建立在這些條件基礎上才形成了傳統(tǒng)的審計制度安排模式，即在企業(yè)財務報表審計業(yè)務的委托關(guān)系中，投資者是委托人、外部審計師(注冊會計師)是審計人、經(jīng)營者是被審計人，三者身份明確，并構(gòu)建起環(huán)環(huán)相扣，嚴密閉合的審計三種人關(guān)系。

作為審計人的注冊會計師是超然獨立于作為委托人的所有者和作為被審計人的經(jīng)營者之外的，從而保證注冊會計師客觀公證的發(fā)表審計意見。這種關(guān)系體現(xiàn)在公司法中，世界上具有代表性的美國、德國和日本的公司法都將審計委托權(quán)作為股東大會的權(quán)限之一。

可見，在傳統(tǒng)的兩權(quán)分離條件下獨立審計委托模式中，獨立審計是為了解決所有者對經(jīng)營者的監(jiān)督問題。

二、大股東控制下的傳統(tǒng)獨立審計委托模式的缺陷

通過對中國現(xiàn)在上市公司治理結(jié)構(gòu)的分析，筆者發(fā)現(xiàn)，大股東控制在目前中國的上市公司中具有普遍性。在股權(quán)高度分散的公司治理結(jié)構(gòu)中，公司存在的最主要的問題是內(nèi)部人控制問題,是股東對內(nèi)部人怎樣進行有效的監(jiān)督和約束的問題，內(nèi)部人控制的僅僅是經(jīng)營管理權(quán)。而大股東控制問題，是中小股東對大股東怎樣進行有效的監(jiān)督和約束的問題，大股東不僅控制公司的經(jīng)營管理權(quán)，而且還控制了股東大會的表決權(quán)、董事會經(jīng)營權(quán)、經(jīng)理層管理權(quán)和監(jiān)事會監(jiān)督權(quán)等權(quán)利。在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，按照現(xiàn)行的股東大會表決機制，大股東往往親自或通過其人掌握或控制著公司的經(jīng)營權(quán)和對注冊會計師的聘用權(quán)。大股東集信息的知情者和聘用注冊會計師的權(quán)力于一體。由此可見，在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，公司的主要矛盾已經(jīng)不是所有者和經(jīng)營者的矛盾，而是大股東和中小股東的矛盾了。

從獨立審計的產(chǎn)生我們知道，獨立審計是為了解決所有者對經(jīng)營者的監(jiān)督問題，并不是為了解決中小股東對大股東的監(jiān)督問題。在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，如果我們?nèi)匀谎赜脗鹘y(tǒng)的兩權(quán)分離條件下獨立審計委托模式，則顯然是不合適了。目前，根據(jù)我國法律的規(guī)定，對注冊會計師的聘任權(quán)仍然是由股東大會（或董事會）掌握。

當前，在我國，由于大股東直接或間接地掌控了獨立審計的委托權(quán)，對注冊會計師的取舍有著決定作用。當會計舞弊是出于大股東的某些意圖時，大多數(shù)注冊會計師無法獨立、客觀、公正地對財務報表發(fā)表審計意見。根據(jù)筆者的調(diào)查分析，大部分造成嚴重后果的會計舞弊都源自于大股東的授意。因此，筆者認為，由財務信息的知情者大股東掌握對注冊會計師的聘用權(quán)是中國上市公司會計信息失真的主要原因。

既然大股東和會計舞弊有著千絲萬縷的聯(lián)系，那么由大股東來控制獨立審計的委托權(quán)顯然不合適。

另外，在資本市場公開發(fā)行股票的上市公司，其所有者是一批經(jīng)常變動的股東，并且股東人數(shù)成千上萬，雖然法律賦予股東大會選擇、委托注冊會計師的權(quán)力，但很難落到實處。所以，在傳統(tǒng)的注冊會計師審計委托模式中，由所有者行使委托注冊會計師審計的權(quán)力也變得不現(xiàn)實了。

因此，筆者認為，在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，對注冊會計師的聘任權(quán)必須回歸到財務信息的非知情股東——中小股東手中，才有可能保證獨立審計的有效。

三、中小股東掌握獨立審計委托權(quán)的可行性

公司治理結(jié)構(gòu)是一種對公司進行管理和控制的體系，是公司股東會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層,以及他們之間相互制約的機制。由于我國現(xiàn)有法律無法有效約束公司的幕后操控者———大股東,因此有必要設計一整套相互關(guān)聯(lián)的法律制約機制來約束大股東。如何對大股東權(quán)力濫用進行有效制約呢?筆者認為,要解決這一問題,需要在公司治理中形成符合我國國情的權(quán)力制衡結(jié)構(gòu)。基本思路如下：

經(jīng)營管理決策權(quán)與監(jiān)督權(quán)分開，這是權(quán)力制衡的基本要求。由大股東掌握公司的經(jīng)營管理決策權(quán)，中小股東掌握公司的監(jiān)督權(quán)，這種思路源于獨立審計的起源。16世紀意大利出現(xiàn)了合伙制企業(yè)，盡管當時的合伙人都是出資者，但并不是所有的合伙人都參與企業(yè)的經(jīng)營管理，出現(xiàn)了所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。那些不參與企業(yè)經(jīng)營管理的人怎樣監(jiān)督參與企業(yè)經(jīng)營管理的人就成了一個問題。當時解決問題的辦法是：由不參與企業(yè)經(jīng)營管理的人聘請注冊會計師對參與經(jīng)營管理的人進行審計，這就是獨立審計的起源。沿著這個思路，筆者認為：股東大會的表決權(quán)、董事會的產(chǎn)生仍然遵循資本多數(shù)決原則，經(jīng)理層也仍然由董事會聘任，這就自然使得大股東掌握了公司的經(jīng)營管理決策權(quán)。但監(jiān)督權(quán)必須要由中小股東掌握，那么它應當怎樣產(chǎn)生呢？在回答這個問題之前，我們先來對大股東掌握的權(quán)力進行分析。雖然大股東掌握著股東大會的表決權(quán)，但股東大會的每一次表決，都是在公開、中小股東知情的情況下進行的，這時大股東的實際利益還沒有得到，或者說中小股東的實際損失還沒有發(fā)生，中小股東完全可以用腳投票來規(guī)避這個風險。由于中小股東不參與公司的經(jīng)營管理，所以，在董事會、經(jīng)理層與中小股東之間卻存在著信息不對稱，存在著內(nèi)部人控制的問題。因此，制度安排中主要是要解決中小股東監(jiān)督大股東控制的董事會、經(jīng)理層的問題。筆者設想，監(jiān)督權(quán)仍然由監(jiān)事會掌握，但監(jiān)事會的成員由中小股東選舉產(chǎn)生。監(jiān)事會不對股東大會負責，而對中小股東負責。監(jiān)事會除了具有現(xiàn)行公司法規(guī)定的職權(quán)外，還應具有以下職權(quán)：

1、聘請或解聘會計師事務所的權(quán)利。現(xiàn)行制度安排中，會計師事務所由董事會聘任，同時董事會又是被審計人員，這種審計委托人與被審人員合一的狀態(tài)，破壞了審計關(guān)系中三方（審計委托人、被審計人員和審計人員）有序的平衡關(guān)系，使獨立審計的作用大打折扣。因此，必須剝奪董事會對會計師事務所的控制權(quán)。由于大股東實際控制了公司的經(jīng)營管理權(quán)，同時又控制了股東大會、董事會和經(jīng)理層，為了避免大股東既是審計委托人，又是被審計人員，會計師事務所聘請或解聘的權(quán)利必須由中小股東選舉產(chǎn)生的監(jiān)事會掌握。

2、獨立董事任免權(quán)。由于監(jiān)事只能列席董事會,對決策并無表決權(quán),因此中小股東的監(jiān)督權(quán)只是一種事后監(jiān)督，具有較為顯著的被動性特點。為了彌補這個不足，必須引入獨立董事制度。獨立董事的監(jiān)督作用主要體現(xiàn)在董事會的決策過程中,這是一種事前和事中的監(jiān)督。由于獨立董事作為董事會的成員享有普通董事的所有權(quán)力,對董事會的決策享有表決權(quán),并享有一些法定的特別職權(quán)。如重大關(guān)聯(lián)交易的認可權(quán)；對上市公司的重大事項有發(fā)表獨立意見的權(quán)力等等。這些職權(quán)確立了獨立董事在監(jiān)控大股東、監(jiān)控上市公司及其關(guān)聯(lián)企業(yè)、高管人員薪酬等方面的重要作用,使其可以監(jiān)督公司高管人員是否串通損害股東利益,監(jiān)控控股股東是否損害公司的利益。但是，獨立董事實現(xiàn)這些權(quán)利的一個前提條件是自身必須具有“獨立性”。由于獨立董事所監(jiān)督的是大股東及其所控制的董事會和經(jīng)理層，因此這里的“獨立性”主要是指與大股東的獨立。

根據(jù)《關(guān)于在上市公司建立獨立董事制度的指導意見》,我國上市公司董事會、監(jiān)事會、單獨或者合并持有上市公司已發(fā)行股份1%以上的股東提出獨立董事候選人,經(jīng)中國證監(jiān)會審核后,由股東大會選舉產(chǎn)生。但在大股東控制股權(quán)結(jié)構(gòu)下，獨立董事實質(zhì)上是由大股東決定的。而且上市公司獨立董事的津貼標準由董事會制定,由股東大會審議通過,在我國大股東控制董事會、股東大會情況下,獨立董事薪酬的多少實質(zhì)上也是由大股東決定的。這一獨立董事產(chǎn)生程序及其薪酬決定模式都嚴重動搖了獨立董事的獨立地位,使獨立董事在履行職能的時候,很可能只會迎合董事會中的大股東的口味從而喪失其獨立性、客觀性和公正性。

由此可見，我國現(xiàn)行獨立董事制度不能保證獨立董事與大股東的獨立，獨立董事制度沒有發(fā)揮應有的作用。為了避免大股東既是獨立董事委托人，又是被監(jiān)督人員，獨立董事聘請或解聘的權(quán)利必須由中小股東選舉產(chǎn)生的監(jiān)事會掌握。中小股東掌握監(jiān)事會這樣一種制度安排，有以下幾方面的作用：首先，它確保了大股東對經(jīng)營管理決策權(quán)的控制。這符合股權(quán)資本多數(shù)決原則，能夠調(diào)動廣大投資者的積極性；其次，它能確保中小股東對大股東的監(jiān)督。中小股東通過其控制的獨立董事對董事會的決策過程進行監(jiān)督，通過其聘任的會計師事務所對經(jīng)營管理層的財務進行監(jiān)督；最后，由于大股東的牽制，可以有效防止內(nèi)部人控制問題的出現(xiàn)。

從上面的論述可知，在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，中小股東掌握監(jiān)事會這樣一種制度安排，可以使中小股東從制度上對大股東進行監(jiān)督。但如何定義中小股東？具體的監(jiān)督權(quán)應如何組織實施呢？根據(jù)我國新公司法的規(guī)定，控股股東，是指其持有的股份占股份有限公司股本總額百分之五十以上的股東；持有股份的比例雖然不足百分之五十，但依其持有的股份所享有的表決權(quán)已足以對股東大會的決議產(chǎn)生重大影響的股東。筆者認為，可以將持有股份在一定比例以下，不參加公司董事會、高管層的股東界定為中小股東。在監(jiān)督權(quán)的具體組織實施上，筆者建議在中小股東控制的監(jiān)事會中設立審計委員會。審計委員會的主要職責是代表中小股東擔任獨立審計的委托人，而大股東對經(jīng)營者的監(jiān)督仍然由內(nèi)部審計部門來完成。具體運作模式如下：

1、人員遴選。在股東大會日，從到會的中、小股東中依據(jù)其所持股份比例的多少自動生成中小股東代表5～7人，另隨機選定中小股東代表2～4人。

2、工作概要。股東大會結(jié)束后，審計委員會舉行審計大會，并邀請相關(guān)會計師事務所參加。當天，審計委員會選定2～4家會計師事務所作為參加競標的會計師事務所代表。第二天，舉行審計競標會，最終選定審計人，并簽署審計業(yè)務約定書。

3、領(lǐng)導體制及權(quán)利保障。審計委員會屬于真正代表中小股東利益的獨立機構(gòu)，其審計監(jiān)督權(quán)應通過《公司法》等法律形式予以明確。

上述模式操作方便，執(zhí)行成本低廉，確保了中小股東的審計委托人地位——注冊會計師可以毫無顧忌、名正言順地為保護中小股東的利益而努力。同時，由于大股東要依賴內(nèi)部審計部門對經(jīng)營者進行監(jiān)控，內(nèi)部審計必定會在大股東的推動下得到發(fā)展。

篇（7）

隨著經(jīng)營權(quán)與管理權(quán)的漸漸分離，企業(yè)的所有人將其企業(yè)交由經(jīng)理人來管理經(jīng)營，所有人則對經(jīng)理人的經(jīng)營業(yè)績進行評價和考核，而所有人獲得關(guān)于企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的主要手段則是看其財務報表。因此所有人必須聘請會計師來審計其企業(yè)或公司的財務報表，以斷定其是否真實可靠。按照JensenandMeckling的產(chǎn)權(quán)理論和理論的觀點，審計服務的本質(zhì)是所有者和債權(quán)人為了減少經(jīng)理人的人的成本所付出的一種監(jiān)督成本。前幾年發(fā)生的美國的安然事件以及我國的瓊民源、紅光實業(yè)、銀廣夏、大慶聯(lián)誼等惡性造假事件，引發(fā)了一系列有關(guān)關(guān)注冊會計師的審計獨立性受到影響、喪失職業(yè)道德的探討。

一、被審計單位直接委托事務所審計是造成注冊會計師審計獨立性受到影響的外在原因

目前，在我們國家，很多上市公司的審計是被審計單位直接委托事務所來對其經(jīng)營成果、財務狀況進行審計的。原本是企業(yè)的所有人基于了解自己企業(yè)的業(yè)績的需要而對其審計，因此應由企業(yè)所有人來委托事務所對自己的企業(yè)進行審計，但是目前我們國家很多上市公司的股東是分散開來的，如果要每年由其集合起來商定聘請哪個事務所進行審計，其成本過于昂貴，因此都簡化成由企業(yè)的經(jīng)理人來決定委托誰來審計自己經(jīng)營的公司。由此以來，被審計單位反而成了委托人，聘請哪個事務所、以及支付事務所審計的費用也是由其來決定的，被審計單位反倒成了事務所的衣食父母。這種委托模式對注冊會計師的審計獨立性造成了很大影響，表現(xiàn)在：

1.事務所在經(jīng)濟利益上依賴于被審計單位。被審計單位自己來選擇聘請哪個事務所來進行審計，由于其在審計業(yè)務這個買賣交易中屬于買者，處于主動地位，使得注冊會計師這個賣者處于被動地位，由此便會使其獨立性受到影響，如果其堅持保持獨立性，很可能保不住自己的飯碗，其代價過于昂貴，在面對造假的收益與保持獨立性的成本時，很可能會選擇前者。

2.事務所之間容易形成惡性競爭，注冊會計師的審計獨立性受到影響。現(xiàn)在的大小事務所存在的不少，由于其都屬于審計業(yè)務這個交易的賣方，有可能為了招攬生意而造成惡性競爭，過度的市場競爭將會使審計市場的競爭結(jié)構(gòu)和手段變的復雜，審計機構(gòu)和專業(yè)人員可能用不正當?shù)氖侄螤幦幦】蛻簦讵毩⑿苑矫孀龀鲎尣健?/p>

二、注冊會計師行業(yè)自身的缺陷是導致其獨立性受到影響的內(nèi)在原因

對于我國的注冊會計師行業(yè)，其自身行業(yè)存在一些缺陷，是其獨立性受到影響的內(nèi)在因素。

1.注冊會計師自身的素質(zhì)不高。大多數(shù)注冊會計師對其一貫所審計的行業(yè)較熟，但往往換一行業(yè)則不熟悉，在業(yè)務上不熟練，造成很多該發(fā)現(xiàn)的問題沒有發(fā)現(xiàn)。比如近幾年基金公司發(fā)展的比較迅速，很多注冊會計師在對其進行審計時，由于對該行業(yè)不清楚，造成審計成了走走形式，沒有認真仔細的核實其收入、成本的核算等。另外，很多注冊會計師在發(fā)現(xiàn)被審計單位的差錯后，面對被審計單位給予的利益誘惑無法抗拒，并且其考慮到造假后被發(fā)現(xiàn)而受懲處的幾率很小，因此“權(quán)衡利弊”，也會在獨立性方面做出讓步。

2.事務所的管理模式不合理。目前，我們國家的很多事務所，管理比較混亂，對自己的員工的激勵措施不夠，無法留住優(yōu)秀人才。隨著“四大”在中國的安營扎寨，其對國內(nèi)的事務所沖擊甚大，使國內(nèi)的事務所的發(fā)展空間受到了限制。國內(nèi)的很多事務所，會計師在其工作時間一般都不長，工作1年～2年便會跳槽到企業(yè)或其他待遇更高的所里，究其原因便是對員工的激勵措施不當，而且長時間的無報酬的加班是家常便飯，晉升又是難上加難，很多會計師便形成了“跳一槽，升一職”的慣性思維。3.缺乏完善的法律制度。在我國，獨立審計準則被當作行業(yè)規(guī)范，出現(xiàn)的很多案件中，由于其判決都需要較高的專業(yè)知識和較準確的職業(yè)判斷，因此很多法官都很難判決，專業(yè)性質(zhì)的法官更是少之又少，因此對于會計師造假的懲處方面的法律便難以落實，使其成了表面文章。

4.監(jiān)管體制沒有力度，注冊會計師舞弊被查處的風險較低。目前，注冊會計師法尚不完善，行業(yè)自律監(jiān)管力不從心。對注冊會計師而言，其被查處的風險比較低，造假被發(fā)現(xiàn)而受懲罰的成本比較低，因此很可能在保持獨立性方面做出讓步。

三、對影響會計師獨立性的因素的改進措施

1.注冊會計師自覺提高自身的能力。注冊會計師應該完善自己的綜合素質(zhì)，在各個行業(yè)都要了解其業(yè)務流程。在審計業(yè)務之前，提前參加培訓，關(guān)注被審計單位所在行業(yè)的流程，收入、成本的核算等，清楚其基本操作后，再去有針對性的審計則容易的多，而且也比較容易發(fā)現(xiàn)問題。

2.事務所完善其對員工的激勵措施。目前，我國在向國際趨同，會計準則和審計準則都在向國際趨同，那么對員工的管理也應借鑒國外的好的經(jīng)驗。在事務所工作比較忙于奔波，工作比較累，因此各個事務所在待遇方面應加強對員工的激勵。很多優(yōu)秀人才因不滿自己的薪酬，而向四大進軍，這在另一方面也阻礙了國內(nèi)的所的發(fā)展。國內(nèi)的很多所出現(xiàn)了員工免費加班的情況，這樣的待遇想留住優(yōu)秀人才很難，而且注冊會計師在面對被審計單位的經(jīng)濟利益時，作出讓步也可想而知。

3.完善相關(guān)專業(yè)方面的法律制度。依法治理行業(yè)執(zhí)業(yè)環(huán)境，給注冊會計師獨立執(zhí)業(yè)提供法律保障。

4.確認協(xié)會、證監(jiān)會、財政部、審計署在注冊會計師行業(yè)監(jiān)督中的職能與分工，建立完善的監(jiān)管體系，加大事務所和會計師違規(guī)被查處的風險，也就是加大其違規(guī)成本，使其違規(guī)成本大于其即得利益，增加注冊會計師違規(guī)的民事賠償范圍，在外在因素上促使其保持獨立性。

5.逐漸改變審計委托模式。由現(xiàn)在的被審計單位委托事務所審計改為有證監(jiān)會來公開招標聘請事務所來對被審計單位進行審計，各個地方可以設立審計委員會，其對證監(jiān)會負責。由證監(jiān)會向被審計單位收取審計費用，避免事務所與被審計單位有直接的利益接觸，從客觀方面來保持注冊會計師的審計獨立性。

總之，對于影響會計師的審計獨立性的因素，要從外在的影響和注冊會計師的自身加強兩個方面來避免，改變我國現(xiàn)在注冊會計師審計獨立性受到影響的現(xiàn)狀。

參考文獻：

[1]謝德明:論審計獨立性理論研究的新動向[J].審計與經(jīng)濟研究，2006，21（1）：13-16

[2]江俊秀:上市公司審計委托關(guān)系的重構(gòu)--加強審計獨立性的路徑[M].2007，22（1）：49-51

[3]王月:上市公司審計過程中注冊會計師失職行為的法律分析與對策[J].財會研究,2007，2：35，68

[4]王勝榮:注冊會計師審計獨立性問題研究.2005，首都經(jīng)濟貿(mào)易大學碩士學位論文

[5]姚榮輝:注冊會計師審計獨立性的思考[J].云南財經(jīng)大學學報，2006，22（3）：140-143

[6]張艷麗張國偉:淺談注冊會計師審計的獨立性[J].科技情報開發(fā)與經(jīng)濟，2007，6，159-160

[7]徐莉芹賈文芳張艷輝:影響注冊會計師審計獨立性的原因何在[J].經(jīng)濟論壇,2007，5，134-135

篇（8）

一、設計階段的劃分

（一）建筑工程設計階段的劃分

1.建筑工程設計應按方案設計、初步設計、施工圖設計三個階段進行。

2.小型或技術(shù)簡單的建筑工程，經(jīng)有關(guān)主管部門同意，可按方案設計審批后直接轉(zhuǎn)入施工圖設計的兩階段進行。

（二）與建筑工程設計文件編制深度有關(guān)規(guī)范和規(guī)定

1.建設部[1992]102號文版發(fā)的行業(yè)技術(shù)管理標準《建筑工程設計文件編制深度的規(guī)定》（中南建筑設計院主編）

2.上海市標準DBJ08-64-97《建筑工程設計文件編制深度規(guī)定》（上海市勘察設計協(xié)會主編）

（三）設計文件編制原則

設計文件編制必須貫徹國家和地方有關(guān)工程建設的政策和法令，應符合國家和地方建筑工程建設標準、設計規(guī)范（規(guī)程）和制圖標準，遵守設計工作程序。

各階段的設計文件應是完整齊全，內(nèi)容深度要符合規(guī)定，文字說明和圖紙均應表達清晰、準確，整個文件必須經(jīng)嚴格校審，減少各種差錯。

二、初步設計圖紙深度

（一）區(qū)域位置圖

1.地形和地物；

2.城市坐標網(wǎng)、坐標值；

3.工程場地范圍的測量座標或尺寸；

4.場地附近原有或規(guī)劃的交通線路及公用設施，本工程道路、鐵路接線點及進入場地的位置、坐標和標高；

5.場地附近河道、水庫的名稱、位置、主要高程；

6.場地附近大型公共建筑的位置和名稱；

7.指北針、風玫瑰圖；

8.區(qū)域位置圖可視工程規(guī)模等情況與總平面圖合并；

分析中國電信、金融大廈區(qū)域位置圖。

（二）總平面圖

1.地形和地物；

2.測量坐標網(wǎng)、坐標值，場地施工坐標網(wǎng)、坐標值（或標注尺寸），規(guī)劃紅線；

3.建筑物、構(gòu)筑物、出入口、圍墻位置，其中主要建筑物、構(gòu)筑物的坐標（或相關(guān)尺寸）；

4.廢舊建筑物的拆除范圍、相鄰建筑物的名稱和層數(shù)與相鄰建筑物的距離、日照陰影圖；

5.道路、鐵路和排水溝的主要坐標（或相關(guān)尺寸）；

6.停車庫（場）的車位布置、消防登高場地、綠化及美化設施的布置示意；

7.指北針、風玫瑰；

8.主要技術(shù)經(jīng)濟指標和工程量表；

9.說明欄內(nèi)應有尺寸單位、比例、場地施工座標和測量座標的關(guān)系、補充圖例及必要的說明等。

分析中國電信通信總平面圖。

（三）豎向布置圖

1.場地施工坐標網(wǎng)、坐標值（或尺寸）；

2.建筑物、構(gòu)筑物的名稱（或編號）、室內(nèi)外設計標高；

3.場地的道路、鐵路、河渠或地面的關(guān)鍵性標高；

4.道路、鐵路、排水溝的起點、巒坡點、轉(zhuǎn)折點和終點等設計標高；

5.用坡面箭頭表示地面坡向；

6.指北針；

7.比例、尺寸單位；

8.當工程簡單時，可與總平面圖合并。

（四）內(nèi)部作內(nèi)圖

1.道路、排水溝、擋土墻的斷面、尺寸、用料；

2.工程復雜時，專業(yè)管線干線需進行綜合。

（五）平面圖

1.表明軸線、軸線編號、變形縫的位置；

2.表明墻、柱、幕墻、內(nèi)外門窗、天窗、樓梯、電梯、作業(yè)平臺、吊車類型、噸位、跨距、行駛范圍、鐵軌、地坑、陽臺、雨蓬、平臺、臺階、坡道、散水、水池、衛(wèi)生潔具及與設備專業(yè)有關(guān)的設施等；

3.注明各房間、車間、工段等的名稱和房間的特殊要求（如潔凈度、恒溫、防火等），給出有特殊要求的主要廳、室的具體布置及等土建有關(guān)的主要工藝設備的布置示意；

4.標明軸線間尺寸、外包軸線總長及其他尺寸與軸線的關(guān)系；

5.標明室內(nèi)外地面設計標高和各層樓地面標高；

6.標明剖切線及編號；

7.底層平面上標明指北針；

8.多層或高層建筑標準層、標準單位或標準間，需要時繪制局部放大平面圖及室內(nèi)布置圖；

9.單元式住宅平面圖中應標注技術(shù)經(jīng)濟指標和標準套型，大開間住宅應繪制分隔示例系列。

分析同濟大學醫(yī)學院平面圖。

（六）立面圖

根據(jù)建筑物的性質(zhì)、繁簡，選擇繪制有代表性的立面，立面圖應包括：

1.立面外輪廓線、門窗、幕墻、雨蓬、檐口、女兒墻頂、屋頂、平臺、欄桿、臺階、變形縫、主要裝飾材料選用；

2.標注各層標高、室外地坪至女兒墻頂或建筑檐口的總高度、各層之間尺寸和其他必須的尺寸（室內(nèi)外高差、屋頂層女兒墻頂、屋頂突出物等）；

3.關(guān)系密切、相互間有影響的相鄰建筑部分立面（如沿街立面圖、保護建筑等）；

4.特殊造型或必要的建筑構(gòu)造圖；

5.建筑兩端部的軸線、軸線編號。

分析同濟大學醫(yī)學院立面圖。

（七）剖面圖

剖面應剖在層高、層數(shù)不同、內(nèi)外空間比較復雜的部位，繪出如下內(nèi)容：

1.墻、柱、內(nèi)外門窗、幕墻、地面、樓面梁板、屋頂、檐口、女兒墻、出屋面煙囪、吊車、吊車梁、吊頂、天窗、檔風板、樓梯、電梯、平臺、雨蓬、陽臺、地溝、臺階、坡道、散水；

2.剖視方向的投影（包括室外和室內(nèi)局部立面）；

3.軸線和軸線編號；

4.標注各層標高、室外地坪至檐口或女兒墻的總高度，各層之間的尺寸、室外地坪至最深一層地下室地面的尺寸。

分析同濟大學醫(yī)學院剖面圖。

三、施工圖設計深度

（一）圖紙目錄

先列新繪制圖紙后列選用的標準圖或重要利用圖紙。

（二）總圖

1.總平面圖

（1）地形和地物；

（2）測量坐標網(wǎng)、坐標值，場地施工坐標網(wǎng)、坐標值（或標注尺寸），規(guī)劃紅線；

（3）建筑物、構(gòu)筑物、出入口、圍墻位置，其中主要建筑物、構(gòu)筑物的坐標（或相關(guān)尺寸）；

（4）廢舊建筑物的拆除范圍、相鄰建筑物的名稱和層數(shù)與相鄰建筑物的距離、日照陰影圖；

（5）道路、鐵路和排水溝的主要坐標（或相關(guān)尺寸）；

（6）停車庫（場）的車位布置、消防登高場地、綠化及美化設施的布置示意；

（7）指北針、風玫瑰；

（8）主要技術(shù)經(jīng)濟指標和工程量表；

（9）說明欄內(nèi)應有尺寸單位、比例、場地施工座標和測量座標的關(guān)系、補充圖例及必要的說明等。

分析茉莉苑總平面圖；分析中國電信總平面圖。

2.豎向布置圖

（1）場地施工坐標網(wǎng)、坐標值（或尺寸）；

（2）建筑物、構(gòu)筑物的名稱（或編號）、室內(nèi)外設計標高；

（3）場地的道路、鐵路、河渠或地面的關(guān)鍵性標高；

（4）道路、鐵路、排水溝的起點、巒坡點、轉(zhuǎn)折點和終點等設計標高；

（5）用坡面箭頭表示地面坡向；

（6）指北針；

（7）比例、尺寸單位；

（8）當工程簡單時，可與總平面圖合并。

3.管線綜合圖

（1）總平面布置；

（2）場地四界施工坐標（或尺寸）；

（3）各管線平面布置，注明各管線與建筑物構(gòu)筑物的距離和管線間距；

（4）場外管線接入點的坐標和標高；

（5）管線密集地段和典型部位斷面圖；

（6）指北針、補充圖例、比例、尺寸單位。

分析中國電信室外管線圖。

4.室外環(huán)境設計

（1）總平面布置；

（2）場地四界施工坐標或尺寸；

（3）道路、硬地和硬質(zhì)景觀布置和設計；

（4）綠化和種植設計；

（5）指北針、圖例、比例、尺寸單位。

分析中國電信環(huán)境設計圖和種植設計圖。

（三）建筑

1.軸網(wǎng)關(guān)系圖

當平面圖較大時，可分區(qū)繪制，增加軸網(wǎng)關(guān)系圖，給出軸線和軸線編號、軸線尺寸及相互關(guān)系，注明分區(qū)名稱。

分析松少年活動中心軸網(wǎng)關(guān)系圖。

2.平面圖

（1）承重和非承重墻、柱（壁柱）、軸線和軸線編號、內(nèi)外門窗位置和編號（需要時同時編在立面上）、門的開啟方向、房間名稱或編號、房間特殊設計要求（如潔凈度、恒溫、防爆、防火等）；

（2）外包總尺寸、軸線尺寸、門窗洞口尺寸、分段尺寸、墻身厚度、墻柱關(guān)系尺寸、變形縫位置和寬度尺寸、其他構(gòu)件尺寸；

（3）衛(wèi)生器具、水池、臺、櫥、隔斷等的位置；

（4）電梯主要尺寸、樓梯主要尺寸上下方向；

（5）地下室、地溝、地坑、必要的機座、各種平臺、夾層、人孔、墻上預留洞、重要設備的尺寸與標高等；

（6）工業(yè)建筑鐵軌位置、軌矩和軸線尺寸關(guān)系，吊車類型、噸位、跨距、行駛范圍、吊車梯位置等；

（7）陽臺、雨蓬、臺階、坡道、散水、明溝、排氣道、管道井、煙囪、垃圾井道、消防梯、雨水管位置及尺寸；

（8）室內(nèi)外地面標高、樓面標高；

（9）剖切線及編號、指北針（注在底層平面中）；

（10）有關(guān)詳圖索引號；

（11）屋頂平面一般包括女兒墻、檐口、天溝、坡度、坡向、雨水口、分水線或屋脊、變形縫、樓梯間、水箱、電梯機房天窗及擋風板、上人孔、排氣煙口、室外消防樓梯及其他構(gòu)筑物、屋頂設備、詳圖索引號、標高等；

（12）大開間住宅應繪制平面分隔示例系列；

（13）對不涉及二次裝修的室內(nèi)吊頂應繪制平頂圖，包括吊頂部位分塊標高、燈具風口、噴淋、煙感等內(nèi)容；

（14）根據(jù)工程性質(zhì)和復雜程度，可繪制局部放大平面。

分析同濟大學醫(yī)學院主樓平面圖。

3.立面圖

（1）各個不同方向的立面圖應畫全；

（2）內(nèi)部院落局部立面可在剖面圖中表示，如不能完全表示時，應繪制內(nèi)立面；

（3）當形體較復雜，不便繪制某個方向投影立面時，應繪制展開立面；

（4）立面圖應繪制兩端或展開立面轉(zhuǎn)折處軸線和軸線編號；

（5）立面圖應繪制外輪廓線、門窗、幕墻、女兒墻頂、檐口、柱、變形縫、室外樓梯和消防梯、陽臺、欄桿、臺階、坡道、花臺、雨蓬、門頭線條、煙囪、勒腳、雨水管、裝飾構(gòu)件、空調(diào)室外機擱架、墻面裝飾材料、分格線、外墻留洞和尺寸，注明外墻裝飾用料；

（6）樓層標高、室外地坪標高、屋頂塔樓標高、室外地坪至女兒墻或檐口的總高度、層高尺寸、外門窗與樓面的關(guān)系尺寸、室內(nèi)外地坪高差尺寸、屋頂塔樓高度尺寸；

（7）平面圖上表示不出的門窗編號，節(jié)點詳圖索引。

分析同濟大學醫(yī)學院主樓立面圖。

4.剖面圖

剖面應剖在層高、層數(shù)不同、內(nèi)外空間比較復雜的部位，繪出如下內(nèi)容：

（1）墻、柱、內(nèi)外門窗、幕墻、地面、樓面梁板、屋頂、檐口、女兒墻、出屋面煙囪、吊車、吊車梁、吊頂、天窗、檔風板、樓梯、電梯、平臺、雨蓬、陽臺、地溝、臺階、坡道、散水；

（2）剖視方向的投影（包括室外和室內(nèi)局部立面）；

（3）軸線和軸線編號；

（4）標注各層標高、室外地坪至檐口或女兒墻的總高度，各層之間的尺寸、室外地坪至最深一層地下室地面的尺寸，門窗洞與樓層的關(guān)系尺寸、內(nèi)部尺寸如地坑深度、隔斷、洞口、平臺、吊頂?shù)瘸叽纾?/p>

（5）底層地面標高、各層樓面標高、樓梯、平臺標高、屋面板、屋面檐口、女兒墻頂、煙囪頂標高、高出屋面的水箱間、樓梯間、機房頂標高、室外地面標高、底層以下的地下各層標高。

分析同濟大學醫(yī)學院主樓剖面圖。

5.樓梯大樣圖

（1）樓梯編號；

（2）各層樓梯平面圖，包括墻、柱、門窗、幕墻、正壓送風井和送風口、消防箱等、樓梯踏步、欄桿、樓梯梯段剖斷線、上下方向線、踏步高度和寬度、上下級數(shù)、樓層及平臺標高、軸線、軸線編號、軸線尺寸、樓梯間凈尺寸、樓段寬度、樓梯井寬度、平臺深度、樓梯踏步的踏面寬度和數(shù)量、樓段長度、剖切線（一般畫在底層平面大樣圖）；

（3）剖面圖，樓梯剖面包括墻、柱、門、窗、幕墻、梁、過梁、樓板、樓梯梯段、踏步、欄桿等剖切的斷面或投影、軸線和軸線編號，樓層和平臺標高、層高尺寸、每個樓段踏步高度和數(shù)量、每個樓段的高度、欄桿高度尺寸、踏步和欄桿的節(jié)點詳圖索引；

（4）踏步節(jié)點詳圖；

（5）欄桿節(jié)點詳圖。

分析同濟大學醫(yī)學院主樓樓梯大樣圖。

6.電梯大樣圖

（1）電梯基坑和各層井道平面大樣圖，包括電梯編號、墻、柱、電梯門洞、電梯轎箱和平衡重，軸線、軸線編號、軸線尺寸、井道尺寸（寬和深）、預留門洞尺寸、井道壁厚尺寸和材料、基坑標高、各層樓層電梯廳標高；

（2）電梯機房平面圖大樣圖，包括墻、柱、門、窗、幕墻、機房名稱電梯井道位置、電梯編號、電梯機房凈尺寸、電梯機房、尺寸與井道位置的關(guān)系尺寸、電梯機房標高；

（3）剖面大樣圖，包括電梯井道壁、電梯門洞、電梯廳樓地面、電梯基坑底板、電梯機房樓面和頂面、門窗、幕墻、消防電梯集水井、各層層名和標高、電梯機坑標高、各層層高尺寸、基坑深度尺寸、緩沖層高度尺寸、提升高度尺寸、預留門洞高度尺寸；

（4）電梯選用說明，包括選用依據(jù)、電梯編號和名稱、類型和控制方式、載重量、速度、轎箱尺寸、井道尺寸、基坑深度、緩沖層高度、提升高度、停站層數(shù)、主站位置、電梯門尺寸、電梯門土建預留門洞尺寸、電梯轎箱、廳門和門套裝修要求；

（5）以上（1）～（4）相當于電梯招標圖深度，待電梯承包商提供電梯土建工藝資料后，需補充電梯機房牽引機支架、控制柜、分體空調(diào)、排風扇布置位置和留洞圖，電梯門洞牛腿節(jié)點詳圖，門框埋件圖，呼喚鈕和層顯留洞圖，電梯基坑檢修梯，消防電梯集水井和排水口，電梯門框裝修節(jié)點。

分析同濟大學醫(yī)學院主樓電梯大樣圖。

7.衛(wèi)生間大樣圖

衛(wèi)生間平面大樣圖，包括墻、柱、門窗、幕墻隔間布置、衛(wèi)生器具布置、管道井排氣道、軸線、軸線編號、軸線尺寸、衛(wèi)生間凈尺寸、隔間尺寸、衛(wèi)生器具布置尺寸，地坪標高、地面坡度和坡向、地漏位置、地坪與走道高差、管道井擋水翻口、房間名稱。

分析同濟大學醫(yī)學院主樓衛(wèi)生間大樣圖。

8.門窗大樣、門窗表

（1）門窗大樣圖包括門窗編號、門窗框和分格、材料、開啟方向、洞口尺寸及分格尺寸，復雜門窗增加平面圖；

（2）門窗表包括類別、編號、洞口尺寸、每層數(shù)量和總數(shù)量、選用或參考圖集和說明。

分析同濟大學醫(yī)學院主樓門窗大樣圖。

9.建筑幕墻

設計人員應會同業(yè)主認真選定有資質(zhì)的幕墻專業(yè)公司，并提出設計要求：

（1）幕墻所選用的結(jié)構(gòu)形式和材料；

（2）幕墻立面分格圖，開啟窗、開扇方式、進排風口；

（3）裝飾構(gòu)件的斷面形式和尺寸；

（4）確定和檢測幕墻的風壓變形、空氣滲透、雨水滲透的性能值；

（5）保溫、隔聲、層間位移、耐撞擊等要求；

（6）防火防雷；

（7）清洗機形式、位置和要求。

四、初步設計說明書（分析中國電信初步設計說明書）

（一）初步設計說明書包括以下內(nèi)容

1.設計總說明；

2.總平面設計；

3.各專業(yè)設計說明，包括建筑、結(jié)構(gòu)、給排水、暖通、強電、弱電等；

4.各專篇設計說明，包括消防、環(huán)保、人防、節(jié)能、勞動保護（安保、交通、建筑智通化）；

5.工程簡單或規(guī)模較小時，設計總說明和各專業(yè)的說明可合并編寫，有關(guān)內(nèi)容可以簡化，各專內(nèi)容也可以簡化。

（二）設計總說明

1.工程設計主要依據(jù)

（1）批準的可行性報告（包括選址報告及環(huán)境評價報告）、經(jīng)有關(guān)規(guī)劃部門和建筑管理部門批準的方案文件；

（2）建設場地的氣象、地理條件、工程地質(zhì)條件；

（3）水、電、蒸汽、燃料等能源供應情況，公用設施、交通運輸條件；

（4）規(guī)劃、用地、交通、消防、環(huán)保、勞動、環(huán)衛(wèi)、綠化、衛(wèi)生、人防、抗震等要求和依據(jù)資料；

（5）建設單位提供的有關(guān)使用要求或生產(chǎn)工藝資料。

2.工程建設的規(guī)模和設計范圍

（1）工程設計的規(guī)模和設計范圍；

（2）分期建設情況；

（3）承擔設計的范圍和分工。

3.設計指導思想和設計原則

（1）設計中貫徹國家政策、法令和有關(guān)定的情況；

（2）采用新技術(shù)、新材料、新設備和新結(jié)構(gòu)的情況；

（3）環(huán)境保護、防火安全、交通組織、用地分配、能源消耗、安保、人防設置以及抗震設防等主要原則；

（4）根據(jù)使用功能要求，對總體布局和選用標準的綜合敘述。

4.總指標

（1）總用地面積、總建筑面積、總建筑占地面積等指標；

（2）總概算及單項建筑工程概算、三大材料的總消耗量；

（3）水、電、蒸汽、燃料等能源總消耗量與單位消耗量；

（4）其他相關(guān)的技術(shù)經(jīng)濟指標及分析。

（三）總平面設計

1.設計依據(jù)和基礎資料

（1）摘述選址報告、用地范圍及對外協(xié)議（如征地的初步協(xié)議書）等以及設計任務書中與本專業(yè)有關(guān)的內(nèi)容；

（2）設計采用的指標和標準；

（3）有關(guān)部門對本工程的規(guī)劃許可條件、紅線及用地范圍、建筑物高度、建筑容積率、綠化系數(shù)、周圍環(huán)境、空間處理、交通組織、環(huán)境保護、文物保護、分期建設等要求。

2.場地概述

（1）說明場地周圍環(huán)境、市政基礎設施配套、供應情況、與當?shù)啬茉础⑺姟⒔煌ā⒐卜赵O施的相互關(guān)系；

（2）概述場地地形起伏，丘川、塘等狀況（位置、流向、水深、最高最低標高、總坡向、最大坡度和一般坡度等）；

（3）描述場地周圍建（構(gòu)）筑物分布情況，場地內(nèi)原有建筑物、構(gòu)筑物（包括地下）以及大樹、文物古跡等的情況和設施；

（4）與總平面有關(guān)的因素如地震、植被覆蓋、匯水面積、小氣候影響、洪水位等的擇要說明。

3.總平面布置

（1）說明根據(jù)地形、地質(zhì)、朝向、風向、消防、衛(wèi)生、交通、環(huán)保等因素進行布置，滿足使用功能和技術(shù)經(jīng)濟合理；

（2）說明功能分區(qū)，近遠期結(jié)合發(fā)展用地、人車線路組織出入口、停車場和地下停車庫的布置、停車數(shù)確定的原則、人防設置、消防環(huán)路和登高場地；

（3）說明街景空間組織與周圍環(huán)境的協(xié)調(diào)關(guān)系；

（4）說明環(huán)境設計關(guān)系。

4.豎向設計

（1）說明決定豎向設計的依據(jù)，如城市道路、管道標高、工藝要求、運輸要求、地形、排水、洪水位、土方平衡等；

（2）說明豎向布置方式（平坡式或臺地式），地表雨水排除方式，如采用明溝系統(tǒng)，應說明排放地點和形式、高程等情況。

5.交通組織

（1）說明人流和車流、貨流、主要出入口的布置；

（2）說明道路的主要設計技術(shù)條件，如主干道、次干道的路面寬度、標準橫斷面形式、路面結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)彎半徑、最大縱坡以及橋涵洞。

6.主要技術(shù)經(jīng)濟指標和工程量表

（四）建筑設計說明

1.設計依據(jù)和設計要求

（1）摘述設計任務書和其他依據(jù)性資料中與建筑設計有關(guān)的內(nèi)容；

（2）按使用性質(zhì)、生產(chǎn)類別、闡述建筑物在城市規(guī)劃、土地使用、建筑耐久年限、建筑防火分類和耐火等級、抗震設防要求、人防設置要求、衛(wèi)生標準、環(huán)境保護要求、建筑節(jié)能要求、建筑智能化標準；

（3）概要說明經(jīng)設計方案比較后所選定的設計方案的特點，如使用功能、技術(shù)設備、經(jīng)濟效益和據(jù)以進行初步設計的原則。

2.平面設計

（1）闡述建筑平面功能布局或生產(chǎn)工藝流程；

（2）說明各部分流線出入口和建筑平面內(nèi)部流線。

3.立面設計

說明建筑物的立面造型、建筑物群體及其與周圍環(huán)境空間的關(guān)系。

4.剖面設計

（1）說明建筑剖面功能布局或工藝流程；

（2）說明建筑各部分層高、室內(nèi)外地坪的關(guān)系、地下室頂板與室外地坪的關(guān)系、設備用房、高層建筑設備層避難層的關(guān)系。

5.垂直交通

說明建筑物內(nèi)人流、貨流的流線設計，樓梯、電梯等設計情況。

6.功能面積表

7.建筑用料

（1）外裝修用料；

（2）內(nèi)裝修用料；

（3）墻體材料；

（4）保溫材料；

（5）防水材料。

8.建筑設備

說明建筑設備情況，如電梯、擦窗機、吊車等的技術(shù)要求。

（五）消防設計專篇（建筑部分）

1.概況

（1）設計依據(jù)；

（2）建筑規(guī)模，包括總建筑面積、主樓層數(shù)和建筑高度、裙房層數(shù)和建筑高度；

（3）建筑使用性質(zhì)；

（4）建筑分類與耐火等級；

（5）玻璃幕墻防火措施。

2.總體設計和建筑平面布置

（1）周圍環(huán)境狀況；

（2）消防車道；

（3）登高面長度、登高場地尺寸及地坪；

（4）消防水源；

（5）防火間距；

（6）消防控制室，位置及功能；

（7）鍋爐房、變壓器、開關(guān)室、柴油發(fā)電機房、液體儲罐、可燃氣體、煤氣調(diào)壓房和煤氣表房等設備用房情況；

（8）地下車庫和人防設置情況。

3.防火防煙分區(qū)

（1）防火分區(qū)；

（2）防煙分區(qū)；

（3）防火分隔物；

（4）自動扶梯及中庭的分隔措施；

（5）管道井防火分隔措施。

4.安全疏散

（1）各防火分區(qū)疏散流線；

（2）疏散樓梯形式、數(shù)量、梯段寬度、前室尺寸等；

（3）消防電梯及前室設置；

（4）內(nèi)走道寬度與長度，是否暗走道；

（5）安全疏散門的開啟方向、門寬及防火等級。

5.在使用功能上有特殊要求的建筑物和部位的防火防爆措施（例如無窗廠房、潔凈廠房、筒倉、鍋爐房、煤氣調(diào)壓站、煤氣溴化鋰空調(diào)機組等）。

6.建筑室內(nèi)裝修材料耐火性能和執(zhí)行規(guī)范情況。

（六）人防設計專篇（建筑部分）

1.設計概況

說明建筑概況和人防工程總體規(guī)劃、人防工程設置部位、規(guī)模、功能等級、人數(shù)等情況。

2.設計依據(jù)

3.建筑設計

（1）防護單元和抗爆單元的劃分；

（2）人防埋置深度；

（3）人防出入口、連通口、進排風口等口部情況；

（4）平戰(zhàn)結(jié)合，人防平戰(zhàn)轉(zhuǎn)換措施；

（5）防護密閉門，密閉門和防爆波活門。

4.結(jié)構(gòu)設計

5.給排水設計

6.暖通設計

7.強電設計

8.弱電設計

（七）環(huán)境保護設計專篇

1.設計依據(jù)

（1）設計任務書中有關(guān)環(huán)保的要求和相關(guān)的國家和地方標準；

（2）環(huán)境影響報告書（表）及其批文；

（3）環(huán)保部門、主管部門的意見和要求。

2.設計采用的環(huán)保標準

（1）環(huán)境質(zhì)量標準；

（2）有關(guān)環(huán)保的建筑技術(shù)標準；

（3）污染物排放標準。

3.建設項目可能影響的因素

依據(jù)環(huán)境影響評價說明工程建設項目可能影響環(huán)境的因素。

（1）廢氣排放因素，如汽車庫、廚房、柴油發(fā)電機房、鍋爐房等；

（2）廢水排放因素，如廁所污廢水、沖洗汽車廢水、廚房廢水、生產(chǎn)廢水等；

（3）固體廢氣物因素，如生活垃圾、生產(chǎn)垃圾等；

（4）噪聲和振動污染因素；

（5）其他污染因素，如放射性等。

4.建設項目環(huán)境保護防治

（1）廢氣影響防治；

（2）廢水影響防治；

（3）固體廢棄物防治；

（4）噪聲和振動污染影響防治；

（5）光污染影響防治；

（6）特殊情況。

5.環(huán)境影響評估結(jié)論

說明建設項目環(huán)境影響評價所提出的環(huán)境影響因素，經(jīng)過各項防治措施，能夠滿足環(huán)境保護要求。

（八）勞動安全衛(wèi)生專篇

1.編制依據(jù)

（1）國家和地方法律、法規(guī)；

（2）勞動安全衛(wèi)生標準、規(guī)范、規(guī)程；

（3）用戶要求；

（4）工程設計所承擔的任務及范圍、工程性質(zhì)、地理位置和特殊要求；

（5）工程自然條件中的危險性；

（6）工程周圍環(huán)境對工程構(gòu)成的危險性。

2.工程使用過程或生產(chǎn)工藝可能產(chǎn)生的影響安全健康的因素

（1）易燃、易爆、有害、腐蝕等物質(zhì)；

（2）高溫、高壓、低溫、輻射、振動、噪聲、粉塵危險；

（3）泄漏、飛揚、擴散、輻射部位；

（4）危險性較大的設備；

（5）職工危害。

3.勞動保護措施

（1）分區(qū)、自動化、治理維護；

（2）電氣安全；

（3）衛(wèi)生設施。

（九）節(jié)能設計專篇（建筑部分）

1.編制依據(jù)

設計依據(jù)，說明采用的有關(guān)標準與規(guī)定。

2.能耗情況

（1）說明本工程電力、煤氣、天然天、柴油、重油、煤、自來水等能源年耗實物量，折標煤量，綜合能耗總量及各種能源占能耗總量百分比；

（2）民用建筑計算出建筑物每平方米綜合能耗用電量KWh/m2，用水量，煤氣，每平方米空調(diào)負荷，并與同類建筑相比較；

（3）結(jié)合當?shù)啬茉春铜h(huán)保等情況，說明能源選用的合理性。

3.建筑節(jié)能設計

（1）建筑體型；

（2）建筑出入口；

（3）圍護結(jié)構(gòu)熱工設計。

4.給排水節(jié)能設計

5.暖通節(jié)能設計

6.電氣節(jié)能設計

五、施工說明（分析同濟大學醫(yī)學院主樓施工說明）

（一）工程概況

（二）設計依據(jù)

（三）建筑定位

（四）建筑用料

1.墻體材料；

2.地下防水；

3.外裝修：屋面、外墻、外門窗等用料和構(gòu)造；

4.內(nèi)裝修：樓地面、踢腳和墻裙、內(nèi)墻、平頂、用料和構(gòu)造；

5.其他。

六、施工配合

（一）設計交底

1.施工圖設計完成，取得施工圖審查通過和主管部門批準后在開工之前，設計單位需進行設計交底；

2.設計交底一般應有業(yè)主、施工單位、監(jiān)理單位和設計單位參加；

3.設計交底時，設計單位應介紹工程設計概況和要求，各專業(yè)設計要求和注意事項；

4.業(yè)主單位、施工單位和監(jiān)理單位應事先取得施工圖紙并作好充分準備，在設計交底時提出疑問，設計單位應對疑問作出明確解答，說明處理辦法；設計交底應形成會議紀要，并由業(yè)主單位、施工單位、監(jiān)理單位、設計單位簽字蓋章，作為施工文件的補充；

5.設計單位應對設計交底會議紀要提出需要補充和修改的設計圖紙進行修改。

（二）施工配合

1.設計單位應配合施工單位解決施工過程中出現(xiàn)的與設計有關(guān)的問題，參加各項隱蔽工程驗收；

2.施工配合的形式視工程復雜程序和路程，根據(jù)與業(yè)主設計合同或協(xié)商的要求，一般可采取需要時處理、例會制或駐工地代表制等形式；

3.各階段驗收

一般由業(yè)主、施工、監(jiān)理、設計等單位進行驗收。

（1）放線驗收，施工單位根據(jù)設計定位圖放線后，提出放線報告，設計單位應檢查其放線結(jié)果是否符合設計要求，當符合要求時簽字蓋章，放線報告經(jīng)規(guī)劃部門認定的測量單位測量無誤后批準生效；

（2）各階段分部、分項項工程、單位工程驗收。

4.消防、人防、環(huán)保、衛(wèi)生、供電、熱力、煤氣、上下水等主管部門專項驗收；

5.工程竣工驗收；

6.工程竣工備案；

（三）上海市建設工程竣工備案和質(zhì)量監(jiān)督實施意見（試行）技術(shù)簡報第二卷第4期

1.建設工程質(zhì)量監(jiān)督申報，領(lǐng)取施工許可癥，正式開始施工；

2.開工前的質(zhì)量監(jiān)督；

（1）委派工作；

（2）第一次監(jiān)督檢查；

（3）首次監(jiān)督工作會議；

3.施工過程中的質(zhì)量監(jiān)督；

（1）質(zhì)量責任制；

（2）實物質(zhì)量抽查；

（3）工程質(zhì)量資料抽查；

篇（9）

實質(zhì)上的獨立比較容易理解，而形式上的獨立則是針對第三者而言的，即必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于客戶的身份，在他人看來是獨立的。因此這需要通過外界來評價，如果投資者或其他人士懷疑注冊會計師或其所在的會計師事務所不能保持客觀的立場并作出公正的判斷，該會計師事務所就未能做到形式上的獨立。也就是說應做到讓外界特別是讓投資者相信其獨立性，如果外界人士懷疑獨立性，那么即使保持了實質(zhì)上的獨立，還是不能達到使投資者相信上市公司會計報表的目的。所以《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》同時規(guī)定了“會計師事務如與客戶存在可能損害獨立性的利害關(guān)系，不得承接其委托的審計或其他鑒證業(yè)務”。

篇（10）

審查過程的獨立性是在審計工作過程中，審計人員堅守職業(yè)道德，遵循審計制度，對不合規(guī)事項著力嚴查，對可能發(fā)生的資金風險進行排查，保證工作效率和工作質(zhì)量。離開了獨立性，審計就形同虛設，高校審計工作的開展也會走向惡性循環(huán)，失去監(jiān)督意義。

2.審計結(jié)果的獨立性是保證審計質(zhì)量“、糾錯查弊”的重要依據(jù)。

高質(zhì)量的客觀審計報告，是建立在對審計證據(jù)的認真分析和仔細調(diào)查之上，審計組在審計過程結(jié)束后，出具的審計報告和審計意見在權(quán)力部門和被審計單位管理層的重視下，應該及時得到響應。這是保證審計質(zhì)量，防范于未然的重要依據(jù)。審計報告如果被管理層意識左右，缺乏獨立性，之前的審計工作就毫無意義。但是在實施具體審計的過程中，由于高校內(nèi)審機構(gòu)的特殊性，其只是屬于學校的一個職能部門，存在著諸多影響高校內(nèi)部審計獨立性的消極要素。

二、影響高校內(nèi)部審計獨立性的消極要素

（一）內(nèi)部審計制度缺失

經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，目前沒有規(guī)范完善的內(nèi)部審計制度，僅靠審計署的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》約束，缺乏法律法規(guī)的硬性約束。部分高校在審計過程中沒有一套嚴格的審計程序和審計標準，審計范圍及流程也缺乏相應的權(quán)威性文件，導致審計隨意性大，人為審計風險增加，審計結(jié)果也沒有專門的程序進行上報，易被人為修改，缺乏獨立性。制度的缺失導致內(nèi)部審計人員在工作過程中無章可循，無法可依，在審計重大問題上得不到有力支持，內(nèi)審人員的地位和合法權(quán)益也缺乏保障。

（二）內(nèi)部審計機構(gòu)設置不規(guī)范

1.領(lǐng)導不重視。

很多高校領(lǐng)導認為，審計部門是學校下設的內(nèi)部機構(gòu)，應該完全服從學校需要，它所做的一切也必須為單位服務，極易出現(xiàn)為維護小團體利益，而人為削弱審計監(jiān)督職能的行為。有些領(lǐng)導沒有創(chuàng)設發(fā)展內(nèi)審機構(gòu)的動機，只是為了響應中央文件而設立，對內(nèi)審部門缺乏重視，很少顧及內(nèi)審工作。目前尚有很多高校的內(nèi)審部門與紀檢部門合署辦公，有的放在財務、監(jiān)察或者紀檢部門之下開展工作，這些都嚴重影響了內(nèi)審的獨立性，阻礙了內(nèi)審作用的發(fā)揮。

2.內(nèi)審人員素質(zhì)、業(yè)務能力不高。

在內(nèi)審人員的配備上，高校較多出現(xiàn)從其他部門調(diào)入教職工或者兼職人員，有些高校審計部門人員配置不合理，人手較少，部分人員不具有審計或相關(guān)專業(yè)從業(yè)資格，具有注冊會計師（CPA）或者內(nèi)部審計師等證書的人員更是寥寥無幾，部分人員對業(yè)務一竅不通，導致審計工作有名無實，同時也易產(chǎn)生關(guān)聯(lián)關(guān)系，這些都造成內(nèi)審人員及機構(gòu)的不穩(wěn)定，不利于內(nèi)審機構(gòu)建設。由于缺乏重視，單位很少開展審計培訓及繼續(xù)教育，這使得審計工作難以繼續(xù)拓展，獨立程度不高。

（三）薪酬和業(yè)績評價政策不合理

由于高校內(nèi)審人員薪酬和業(yè)績評價等切身利益直接受單位控制，內(nèi)審人員的人事調(diào)動、工資獎懲不跟工作直接掛鉤，甚至因為得罪個別領(lǐng)導或者部門，對自身產(chǎn)生消極影響。這就造成審計人員消極怠工，不敢審、不愿審或者使審計流于形式，僅僅為了應付上級檢查或者相關(guān)文件規(guī)定，審計獨立性大大削弱。工資待遇的滯后也直接影響優(yōu)秀審計人員的引進，審計人員工資通常按行政人員對待，薪酬低，與其他部門相處較難，這也導致具有專業(yè)職稱的人員不愿從事內(nèi)審工作。

（四）其他影響內(nèi)審獨立性的不利因素

高校審計工作缺乏獨立性，很多問題的產(chǎn)生都是受私人關(guān)系的影響。一方面由于高校審計部門借調(diào)人員現(xiàn)象比較普遍，有些審計人員之前在被審計單位會計部門工作，私人關(guān)系普遍存在，特別是基建項目審計涉及金額較大，審計人員自身未消除關(guān)聯(lián)關(guān)系等不利影響，直接導致風險的增加和資金的流失。另一方面在進行經(jīng)濟責任審計過程中，部分被審計領(lǐng)導干部與審計人員關(guān)系密切，經(jīng)濟責任審計只是一種形式，甚至完全以領(lǐng)導的意志為準，成為服務他人，給個別領(lǐng)導干部提供有利證據(jù)的附屬。另外審計范圍偏窄、審計方法落后等問題在高校內(nèi)部審計中普遍存在，這些都導致一些經(jīng)費管理漏洞及風險不易被及時發(fā)現(xiàn)，使內(nèi)部審計失去監(jiān)督管理的作用。

三、強化高校內(nèi)部審計獨立性的對策

1.加強內(nèi)審法制建設，制定內(nèi)審實施細則。

法制建設為確保和鞏固內(nèi)審地位十分重要。相關(guān)的審計部門應該根據(jù)已有的審計法規(guī)，加強內(nèi)審法律法規(guī)的制定和完善，使內(nèi)部審計的獨立性得到法律保障，同時用法律的形式規(guī)定內(nèi)審人員的職責和范圍，為保障內(nèi)審人員的合法權(quán)益提供制度保障；制定相應的內(nèi)審實施細則，為高校內(nèi)部審計提供操作指南，高校內(nèi)審部門依次制定科學的審計流程和標準，并根據(jù)被審計部門的業(yè)務情況確定審查范圍，使審計工作有法可依，有章可循。法制的健全給內(nèi)審工作和內(nèi)審人員提供雙重保障，既保障了內(nèi)審工作的合法開展，又提高了高校內(nèi)審的地位和獨立性。

2.健全內(nèi)審機構(gòu)，提高內(nèi)審權(quán)威性。

為保證內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性，高校內(nèi)部審計機構(gòu)不能依附于其他職能部門，應當具有一定的權(quán)威性。高校內(nèi)審機構(gòu)可以有以下四種設置方式：（1）在學校領(lǐng)導之下，與各種職能部門同級；（2）在分管校領(lǐng)導之下，各種職能部門之上；（3）在分管校領(lǐng)導之下，與其他職能部門同級；（4）在財務部門或紀檢部門設置內(nèi)審機構(gòu)。以上四種方法在高校內(nèi)審機構(gòu)設置中都比較常見。為了提高內(nèi)審獨立性，我國高校應該采用在校長直接領(lǐng)導下，與其他職能部門同級的內(nèi)審機構(gòu)管理體制，確保高校內(nèi)審部門具備較強的獨立性，有一定的審計權(quán)威，提高內(nèi)部審計工作的高層次地位。

3.加強內(nèi)審隊伍建設，提高內(nèi)審人員素質(zhì)。

首先，在內(nèi)審人員的配備上，應當根據(jù)學校審計業(yè)務的范圍，合理配備內(nèi)審人員，避免人手不夠出現(xiàn)把關(guān)不嚴的情況；其次應當采用校園招聘或者人員競聘的方式，使內(nèi)審人員專職化，業(yè)務能力強，提高內(nèi)審人員獨立性，保證學校內(nèi)審機構(gòu)的穩(wěn)定；再次學校應當定期對審計人員開展職業(yè)道德培訓，并選派專業(yè)素質(zhì)強的內(nèi)審人員外出進修培訓，提高內(nèi)審部門的整體水平；最后學校應當“專崗專設”，使內(nèi)審崗位設置與專業(yè)技術(shù)職稱掛鉤，在內(nèi)審工作崗位上，教職工可以參與職稱評審并享受專業(yè)職稱待遇，通過提高薪酬待遇，能夠吸納更多高水平的專業(yè)審計人員，提高內(nèi)審工作的專業(yè)性和權(quán)威性。

4.轉(zhuǎn)變審計方式，突出審計實效性。

審計工作不應該僅僅局限于事后審計，還應重視事前審計和事中審計，事前和事中審計能有效的衡量被審計單位的風險和效益。加強管理教育資金的劃撥、預算和使用，使審計工作貫穿始終，達到有效監(jiān)督的作用。在審計過程中突出審計重點，提高風險敏感性，把握審計要素，轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的審計方式，全面實現(xiàn)計算機審計，提高審計效率和覆蓋面。通過審計工作規(guī)避資金風險，促進學校發(fā)展，提高審計實效性。

5.采用部分審計外包，彌補內(nèi)審不足。

對于審計機構(gòu)不夠健全的高校，可根據(jù)審計業(yè)務和范圍采用部分外包審計方式。因為社會審計具有較強的客觀性，外聘注冊會計師專業(yè)能力更強，出具的審計報告也更具獨立性，能夠發(fā)揮優(yōu)勢彌補內(nèi)審不足。同時高校保留審計機構(gòu)，可對學校各種經(jīng)濟事項進行經(jīng)常性審查。雙管齊下，有利于高校內(nèi)審工作的效率和質(zhì)量的提高。6.重視審計結(jié)果，加強審計整改。審計結(jié)果的有效性直接影響到內(nèi)審部門在學校的權(quán)威性和獨立性，為避免審計結(jié)果被人為改變，學校應當制定《審計結(jié)果運用》等規(guī)章制度，保障審計結(jié)果如實反饋到校領(lǐng)導及相關(guān)部門，促進被審計單位整改工作如期進行。內(nèi)審部門應該安排相關(guān)人員關(guān)注被審計單位的后續(xù)整改工作，及時糾正不合規(guī)行為，對違法違規(guī)行為不容姑息。在后續(xù)審計上，通過認真檢查對被審計單位提交的整改報告，充分發(fā)揮審計工作的監(jiān)督作用。除此之外，高校內(nèi)審部門應當注重維護審計網(wǎng)站，公布學校相關(guān)的內(nèi)審工作制度、標準和工作條例，及時把審計結(jié)果和審計整改情況在網(wǎng)站上進行披露，使廣大教職工理解審計工作并形成輿論監(jiān)督氛圍。審計工作的透明化有利于提高學校內(nèi)審地位，樹立審計形象，提高領(lǐng)導及教職工對審計的重視程度，全校監(jiān)督更好地增強審計獨立性。

篇（11）

（二）掩蓋不良動機中國注冊會計師協(xié)會曾經(jīng)指出，資本市場中存在個別上市公司涉嫌通過變更審計機構(gòu)換取有利的審計意見的現(xiàn)象。事務所輪換可能成為上市公司掩蓋不良動機、“購買審計意見”的一種手段。如果對一家上市公司執(zhí)行審計業(yè)務的事務所出具了不滿足該公司期望的非標準審計報告，那么上市公司為了股票更有市場等就想要更換事務所。在沒有實行事務所輪換制前，公司解聘會計師事務所及事務所辭聘，公司與事務所雙方都應當報告并將原因披露給中國證監(jiān)會，并對其所披露信息的真實性負責，上市公司如果為了規(guī)避不利審計意見而更換事務所，就要面對投資者拋售公司股票、股價下跌等風險；實行事務所輪換制以后，上市公司可能會打著制度安排的幌子掩飾不良動機，投資者不能對更換事務所的真實意圖進行有效區(qū)分，不易做出正確的投資判斷。

（三）增加審計風險對于輪換到的后一家事務所，輪換可能增加其審計風險。由于執(zhí)行審計業(yè)務很大程度上依賴注冊會計師的經(jīng)驗判斷，注冊會計師的職業(yè)經(jīng)驗不是一蹴而就的，而是通過對被審計單位所處行業(yè)性質(zhì)和商業(yè)模式不斷了解逐漸積累的，需要一個過程，所以在越來越復雜的審計環(huán)境下，審計人員具有對被審計單位業(yè)務的熟練經(jīng)驗才能保證審計人員高效地安排審計工作，提高審計質(zhì)量。而事務所的輪換使得首次接受審計委托的下一家事務所在初始年度對審計客戶的了解極其有限，審計人員缺乏對被審計單位業(yè)務的處理經(jīng)驗會影響其職業(yè)判斷能力，從而加大了審計風險。

二、對事務所輪換的建議

（一）事務所輪換要考慮事務所規(guī)模事務所輪換要綜合考慮各方面的影響，既要看到它能夠提高審計獨立性的一面，又要看到它大幅增加審計成本、加大審計風險的一面，對于事務所輪換的范圍不應一概而論，要秉著公平、合理、有效的態(tài)度設置參與輪換的事務所的范圍，并且要加強對事務所輪換的監(jiān)管。要綜合考慮事務所的規(guī)模、收益、投入資本、審計專長等因素，因為這些因素與可能發(fā)生的錯報相關(guān)。事務所規(guī)模越大、收益對個別審計客戶的依賴程度越小、審計專長越廣，其審計報告發(fā)生錯報的可能性就越小，這些因素也與審計成本增加的比例相關(guān)，小型事務所內(nèi)部結(jié)構(gòu)特征可能不適合實施輪換制。同時應當嚴格區(qū)分執(zhí)行審計與非審計業(yè)務的事務所，對于事務所執(zhí)行非審計業(yè)務可能沒有必要進行輪換。