長期投資的方式大全11篇

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篇（1）

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，由于投資企業(yè)的特性，其不能夠直接參與被投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理中，因此，我們要建立完善的財(cái)務(wù)管理控制制度和機(jī)制要求，通過相關(guān)制度對企業(yè)財(cái)務(wù)管理進(jìn)行有效的管理和控制，保證被投資企業(yè)能夠正常的參與到財(cái)務(wù)管理活動中，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)增值。同時(shí)，我們還需要依照被投資企業(yè)的實(shí)際狀況，改變以往傳統(tǒng)的觀念和內(nèi)涵，對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)處理及應(yīng)用提出更高要求，對投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理提出更好的看法，以期為相關(guān)事宜提供更好的參考。

一、市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)投資財(cái)務(wù)管理中存在的問題

(一)缺乏明確的發(fā)展規(guī)劃，項(xiàng)目投資缺乏科學(xué)依據(jù)

部分企業(yè)片面追捧“熱門”產(chǎn)業(yè)，不注重對市場的調(diào)查研究，常常忽視自身的客觀條件和能力，導(dǎo)致投資行為比較盲目。甚至有一些企業(yè)認(rèn)為國家政策針對什么，就做什么，完全忽視了內(nèi)在和外在的現(xiàn)實(shí)條件。企業(yè)對項(xiàng)目的投資規(guī)模以及資金結(jié)構(gòu)、來源等沒有一個(gè)科學(xué)合理的籌劃，對項(xiàng)目未來可能需要的資金流沒有準(zhǔn)確的預(yù)測，就積極緊張上馬。當(dāng)國家的經(jīng)濟(jì)政策轉(zhuǎn)變，無法獲得銀行信貸，出現(xiàn)項(xiàng)目資金短缺，就會使企業(yè)面臨一個(gè)進(jìn)退兩難的境地，造成重大的經(jīng)濟(jì)損失，甚至企業(yè)會因此倒閉。

(二)財(cái)務(wù)管理對投資項(xiàng)目的監(jiān)管力度有限

目前雖然很多企業(yè)投資項(xiàng)目管理都有相應(yīng)的政策法規(guī)制約，但在實(shí)際工作中，由于無法對具體項(xiàng)目作出具體規(guī)定，容易造成財(cái)務(wù)管理工作中無法建立有效的功能管理流程。企業(yè)投資項(xiàng)目管理往往只能發(fā)揮會計(jì)核算功能，而財(cái)務(wù)監(jiān)督也被局限在審計(jì)票據(jù)的狹小范圍內(nèi)，影響了企業(yè)投資項(xiàng)目中財(cái)務(wù)管理作用的發(fā)揮。此外，多數(shù)財(cái)務(wù)工作人員，往往只對財(cái)務(wù)會計(jì)信息進(jìn)行整理，無法有效參與到投資項(xiàng)目的實(shí)施過程，造成了財(cái)務(wù)管理對投資項(xiàng)目監(jiān)管能力的削弱。

(三)缺乏相應(yīng)的項(xiàng)目績效評價(jià)制度

企業(yè)投資項(xiàng)目多屬于非經(jīng)營性項(xiàng)目，造成項(xiàng)目缺乏投資回報(bào)核算工作，企業(yè)在投資項(xiàng)目之時(shí)，往往容易造成決策上的失誤。主要以政績?yōu)槟繕?biāo)的投資建設(shè)為主，忽略了投資的項(xiàng)目選擇及其項(xiàng)目規(guī)?？刂疲瑢ι鐣б娴膶?shí)現(xiàn)也缺乏相應(yīng)的認(rèn)識。

二、市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)投資的財(cái)務(wù)管理模式

(一)建設(shè)籌資決策模型

籌資決策模型的建立可以很好的預(yù)測財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、資金需求量、資金成本等，因此，在信息化數(shù)據(jù)里管理系統(tǒng)中顯得尤為重要。其不但要分析企業(yè)的資金結(jié)構(gòu)、資金使用情況，而且更要分析行業(yè)發(fā)展（籌集資金、不同來源的資金成本變化趨勢、企業(yè)資金結(jié)構(gòu)、環(huán)境因素）對每股收益的影響，然后預(yù)測資金需求（利用銷售百分比），通過多種方法（加權(quán)平均資本成本、EBIT－EPS）來進(jìn)行研究資金使用情況、比較籌資成本等，進(jìn)而做出籌資決策。

(二)提高財(cái)務(wù)投資決策科學(xué)合理性

數(shù)據(jù)運(yùn)算和模型應(yīng)用在財(cái)務(wù)的投資決策中是出現(xiàn)最多的，其應(yīng)分析投資的資產(chǎn)組合影響因素，通過投資決策指標(biāo)來發(fā)現(xiàn)投資時(shí)機(jī)，然后制定投資決策以及風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防措施。除此之外，企業(yè)也要參考?xì)v史數(shù)據(jù)對資金組成結(jié)構(gòu)、變化趨勢以及使用情況進(jìn)行細(xì)致分析，從多角度查看投資環(huán)境和變化趨勢，通過多種方法評價(jià)投資項(xiàng)目，綜合所有因素選擇最優(yōu)結(jié)果。

(三)借助網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)來參與財(cái)務(wù)管理

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，為了順應(yīng)網(wǎng)絡(luò)社會的發(fā)展，投資企業(yè)也需要利用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的優(yōu)勢，對財(cái)務(wù)管理工作進(jìn)行更好的控制。其會計(jì)信息系統(tǒng)能夠?qū)ν顿Y企業(yè)和被投資企業(yè)間建立有效聯(lián)系，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的協(xié)同工作，并對財(cái)務(wù)具體的管理工作進(jìn)行操作，如企業(yè)查賬和報(bào)賬，以及整個(gè)財(cái)務(wù)設(shè)計(jì)等方面的遠(yuǎn)程工作，從而保證財(cái)務(wù)管理實(shí)現(xiàn)在線服務(wù)，對整個(gè)會計(jì)核算工作進(jìn)行動態(tài)管理。財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)的應(yīng)用，改變了以往投資企業(yè)對資金獲取和使用的方式。同時(shí)在財(cái)務(wù)網(wǎng)絡(luò)信息化管理的支持下，更多的財(cái)務(wù)管理都以網(wǎng)絡(luò)信息的主要形式組合而成，將財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)以電子形式進(jìn)行了存儲，能夠隨時(shí)隨地進(jìn)行調(diào)用，使財(cái)務(wù)管理更為便捷。在我國投資企業(yè)新形式下，利用網(wǎng)絡(luò)管理方式參與到投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動中，不但能夠掌握被投資企業(yè)業(yè)務(wù)動態(tài)的變化情況，還能夠隨時(shí)了解企業(yè)財(cái)務(wù)管理方面的信息，對投資企業(yè)前期決策提供有利保證。同時(shí)通過建立財(cái)務(wù)信息化數(shù)據(jù)管理系統(tǒng)，讓企業(yè)物流管理得到實(shí)質(zhì)提升。在這里，需要了解生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)、采購等部門物流傳遞的順序和時(shí)間，通過企業(yè)內(nèi)控制度設(shè)置存貨監(jiān)控關(guān)鍵點(diǎn)。另外，也要根據(jù)存貨供應(yīng)商信息、存儲情況、目前訂單信息、采購歷史記錄、存貨預(yù)警、調(diào)撥結(jié)果等因素監(jiān)控存貨。

(四)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的控制

其一，我們需要從投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理方向作為出發(fā)點(diǎn)，全面掌握投資企業(yè)預(yù)算管理，并將其相關(guān)制度落實(shí)到實(shí)處；并在投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定范圍內(nèi)，建立內(nèi)部資產(chǎn)市場，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源配置，降低投資企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，我們還需要完善投資企業(yè)中巨大事項(xiàng)的上報(bào)制度，將其所出現(xiàn)的事項(xiàng)進(jìn)行具體化，明確事項(xiàng)的整個(gè)過程，并建立子企業(yè)對其進(jìn)行財(cái)務(wù)方面的有關(guān)控制。此外我們還需要建立財(cái)務(wù)內(nèi)部設(shè)計(jì)制度，對于財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制管理的工作人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)脑黾?，培養(yǎng)相關(guān)工作人員的職業(yè)素養(yǎng)，將其在投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理中發(fā)揮其主要的作用。

其二，除對不可控制的自然風(fēng)險(xiǎn)外，部分風(fēng)險(xiǎn)大多都是由于人為所致，也就是說人為風(fēng)險(xiǎn)對整個(gè)企業(yè)的影響很大，其主要是因?yàn)槠髽I(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)工作者風(fēng)險(xiǎn)意識薄弱，沒能履行相關(guān)財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)防，因此，對于企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理，我們需要注重人為因素，將其放在首位，并建設(shè)投資企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理文化。此外，我們在投資企業(yè)文化建設(shè)過程中將財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理文化貫穿其中，保證企業(yè)各個(gè)環(huán)節(jié)被這種風(fēng)險(xiǎn)防控氛圍所圍繞。同時(shí)，投資企業(yè)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)還要發(fā)揮其主要作用，引導(dǎo)員工樹立財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識，并對相關(guān)財(cái)務(wù)工作人員進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)，提升財(cái)務(wù)工作人員道德素質(zhì)，從而為投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作做出貢獻(xiàn)。

三、結(jié)束語

總而言之，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)經(jīng)營形式成多樣化，而投資企業(yè)大大提升了當(dāng)今社會融資的效率，也促進(jìn)了我國社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展。當(dāng)前就投資企業(yè)現(xiàn)狀來看，我們需要對投資產(chǎn)業(yè)安全進(jìn)行關(guān)注，并采取有效的方式將其參與到財(cái)務(wù)管理中，并借助計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)信息實(shí)現(xiàn)投資企業(yè)財(cái)務(wù)管理信息的傳遞；并對當(dāng)前投資企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行有效防范，確保企業(yè)資產(chǎn)安全，實(shí)現(xiàn)投資企業(yè)的應(yīng)用價(jià)值。

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篇（2）

Abstract：" Enterprise accounting standards -- Application guide " ( 2006 ) to explain and "enterprise accounting standards -- " ) ( 2006, 2008, 2010 ) on the use of additional paid-in capital ( equity premium or capital premium ), retained earnings to adjust the formation of corporate merger under the same control of the long-term equity investment debit balance accounting principles of regulatory limitations to some extent, is used to adjust the accounting subjects also lacks unity necessary. Standards also not on the merging party used to adjust the statutory surplus reserve should keep balance of legal provisions that restrict, this and " enterprise financial rules ", " company law " the relevant provisions are inconsistent. Limitations of the criteria system is likely to lead to the use of or specific practice dispute. Suggest the Ministry of finance to be improved in the " interpretation " of the accounting standards for enterprises.

Keywords: enterprise mergers and acquisitions; the same control; holding merger; equity investment debit balance; accounting treatment; criterion limitations

中圖分類號：E232.5文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：2095-2104（2013）

引言企業(yè)并購的動因和作用是促進(jìn)企業(yè)合并行為發(fā)生的根本原因，企業(yè)合并方式有著重大差異，合并方式的不同可能導(dǎo)致長期股權(quán)投資差額的存在。財(cái)政部在不同時(shí)間制定的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》關(guān)于長期股權(quán)投資差額會計(jì)處理原則性規(guī)定及其所適用的指導(dǎo)原則也有著根本區(qū)別。在“收入費(fèi)用觀”原則指導(dǎo)下，2001年（2002年修訂）的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡稱“原準(zhǔn)則”或“舊準(zhǔn)則”）規(guī)定，股權(quán)投資差額在“長期股權(quán)投資∕股權(quán)投資差額”明細(xì)科目中核算，并以分期方式進(jìn)行攤銷，攤銷時(shí)確認(rèn)為或沖抵“投資收益”。在“資產(chǎn)負(fù)債觀”原則指導(dǎo)下，2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡稱“新準(zhǔn)則”）規(guī)定，股權(quán)投資差額先用合并方的資本公積（股本溢價(jià)或資本溢價(jià)）進(jìn)行調(diào)整，若為貸方差額直接調(diào)增“資本公積（溢價(jià)）；若為借方差額，用合并方的資本公積（股本溢價(jià)或資本溢價(jià)）賬面貸方余額調(diào)整之后，仍不足調(diào)減部分，應(yīng)用合并方的留存收益（包括盈余公積、未分配利潤）繼續(xù)進(jìn)行調(diào)整，直到把借方差額調(diào)平為止；但未對留存收益中“法定盈余公積”應(yīng)保留法定余額作限制性規(guī)定。本文從“股權(quán)投資差額”的定義和理論依據(jù)入手，簡要地比較了新舊準(zhǔn)則關(guān)于股權(quán)投資差額會計(jì)處理方法的差異，然后引入本文論述主題并進(jìn)行分析。

一、股權(quán)投資差額的定義及新舊準(zhǔn)則對其會計(jì)處理方法回顧

㈠原準(zhǔn)則的規(guī)定

股權(quán)投資差額，是指采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時(shí)，初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額。該差額分為“借方差額”和“貸方差額”。

股權(quán)投資差額產(chǎn)生的主要原因之一，是投資企業(yè)直接投資于某一非上市企業(yè)，所投出資產(chǎn)的價(jià)值高于或低于按持股比例計(jì)算應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額。從理論上講，初始投資成本高于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，可能是由于被投資單位按公允價(jià)值計(jì)算的所有者權(quán)益高于賬面價(jià)值或被投資單位有未入賬的商譽(yù)。但是這兩種情況所形成的差額往往不可區(qū)分，人為地將其確認(rèn)為商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)，均有悖于商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)的性質(zhì)。這種投資差額的存在現(xiàn)實(shí)是不可避免的。

原準(zhǔn)則本著適當(dāng)簡化原則和便于會計(jì)核算，將股權(quán)投資差額全部作為股權(quán)投資差額。在“收入費(fèi)用觀”原則指導(dǎo)下，為了避免虛增或虛減利潤，采取在一定期限內(nèi)分期攤銷原則，但在投資的后續(xù)計(jì)量時(shí)增加了攤銷工作量。長期股權(quán)投資的初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的借方差額，在未來期間內(nèi)攤銷時(shí)將形成利潤抵減因素（攤銷時(shí)，借記“投資收益”，貸記“長期股權(quán)投資∕股權(quán)投資差額”）。

事實(shí)上，股權(quán)投資差額是對初始投資成本的調(diào)整，當(dāng)初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整初始投資成本?；诖朔N理由，股權(quán)投資差額不適于作為資產(chǎn)或負(fù)債予以確認(rèn)，而應(yīng)將其直接包含在長期股權(quán)投資初始成本之中。股權(quán)投資差額就成為初始投資成本調(diào)整項(xiàng)目，通過調(diào)整，無論是否包含商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)，它們的確認(rèn)已顯得不重要，重要的是長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值在投資時(shí)仍然應(yīng)當(dāng)反映其初始投資成本，反之，如果將差額單獨(dú)作為資產(chǎn)或負(fù)債入賬，則長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值在投資時(shí)反映為應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額，而不是初始投資成本。

通常情況下，股權(quán)投資差額在取得股權(quán)時(shí)按照取得股權(quán)時(shí)被投資單位所有者權(quán)益總額計(jì)算確定，并對初始成本進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整后，新的投資成本應(yīng)等于按持股比例計(jì)算應(yīng)享有投資時(shí)被投資單位所有者權(quán)益的份額。調(diào)整公式為：初始投資成本＋借方差額（－貸方差額）= 投資時(shí)發(fā)生的全部對價(jià)支出。初始計(jì)量時(shí)應(yīng)設(shè)置“長期股權(quán)投資／投資成本”和“長期股權(quán)投資／股權(quán)投資差額”兩個(gè)明細(xì)科目。

㈡關(guān)于新準(zhǔn)則下企業(yè)合并方式及其類別規(guī)定的概述

在“資產(chǎn)負(fù)債觀”原則指導(dǎo)下，2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》和2006、2008、2010年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——講解》（以下均統(tǒng)一簡稱“新準(zhǔn)則”），關(guān)于長期股權(quán)投資初始投資成本和股權(quán)投資差額的確認(rèn)與調(diào)整的會計(jì)處理原則性規(guī)定發(fā)生了重大變化——企業(yè)合并方式被分為“同一控制下的企業(yè)合并”和“非同一控制下的企業(yè)合并”兩種方式。不同方式下企業(yè)合并又被分為“控股合并”與“吸收合并”等。不同合并方式下的不同控股類別所形成的長期股權(quán)投資及其所產(chǎn)生股權(quán)投資差額的會計(jì)處理是不相同的。

限于篇幅，不對上述會計(jì)處理規(guī)定方面的差異進(jìn)行比較說明，僅引出新準(zhǔn)則下的有關(guān)規(guī)定，并以同一控制下一次交易方式實(shí)現(xiàn)的控股合并為例進(jìn)行論述，且假定合并前參與合并雙方所采用的會計(jì)政策相同，合并成本中所包含的已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤已作為“應(yīng)收股利”單獨(dú)確認(rèn)，合并方為進(jìn)行合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用已按新準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行了相應(yīng)處理……

二、新準(zhǔn)則關(guān)于長期股權(quán)投資成本和股權(quán)投資差額會計(jì)處理原則簡述

㈠《長期股權(quán)投資準(zhǔn)則》相關(guān)內(nèi)容

1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價(jià)的：

應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。合并方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)，于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（借記“管理費(fèi)用”）。長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的（賬面貸方）余額不足沖減的，調(diào)整留存收益（包括“盈余公積∕法定盈余公積、任意盈余公積”和“未分配利潤”）。

2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的：

應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。

3.會計(jì)政策調(diào)整

同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如子公司按照改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債評估價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與支付對價(jià)賬面價(jià)值的差額調(diào)整所有者權(quán)益。如果被合并方存在合并財(cái)務(wù)報(bào)表，則應(yīng)當(dāng)以合并日被合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表所有者權(quán)益為基礎(chǔ)確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。

㈡《企業(yè)合并準(zhǔn)則》關(guān)于同一控制下控股合并會計(jì)處理原則性規(guī)定

同一控制下的控股合并中，合并方在合并日涉及兩個(gè)方面的問題：一是對于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對被合并方的長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量；二是合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。

1.長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量

按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。

2.合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制注意事項(xiàng)（僅以資產(chǎn)負(fù)債表為例）

為表述之便，以下內(nèi)容在準(zhǔn)則講解基礎(chǔ)之上作了適當(dāng)歸納調(diào)整。同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，反映合并日形成的報(bào)告主體的財(cái)務(wù)狀況、視同該主體一直存在形成的財(cái)務(wù)狀況。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易按照《合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則》要求進(jìn)行抵消；對于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益（盈余公積和未分配利潤之和）中歸屬于合并方的部分，應(yīng)按以下原則，自合并方的資本公積轉(zhuǎn)入盈余公積和未分配利潤：

⑴確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）貸方余額大于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)將被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分自“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。在合并工作底稿中，借記”資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤”項(xiàng)目。

⑵確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）貸方余額小于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表：

①應(yīng)以合并方資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的貸方余額為限，將被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益歸屬于合并方的部分自“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。在合并工作底稿中，借記”資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤”項(xiàng)目。

②因合并方的賬面資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）貸方余額不足，被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分在合并資產(chǎn)負(fù)債表中未予全額恢復(fù)的，合并方應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中對這一情況進(jìn)行說明。

（注：《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋⑸》擬對上述內(nèi)容進(jìn)行修訂，目前正在向社會廣泛征求意見。）

㈢《合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則》規(guī)定（限于篇幅，此處略）

三、新準(zhǔn)則關(guān)于長期股權(quán)投資初始確認(rèn)、計(jì)量時(shí)賬務(wù)處理所涉會計(jì)科目

㈠“長期股權(quán)投資”科目

本科目核算企業(yè)持有的采用成本法和權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資。主要賬務(wù)處理：同一控制下企業(yè)合并所形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)在合并日按取得合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，借記本科目，按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記有關(guān)負(fù)債科目，按其貸方差額，貸記“資本公積∕資本溢價(jià)或股本溢價(jià)”科目；為借方差額的，借記“資本公積∕資本溢價(jià)或股本溢價(jià)”科目，“資本公積∕資本溢價(jià)或股本溢價(jià)”不足沖減的，借記“盈余公積”、“利潤分配∕未分配利潤”科目。本科目期末借方余額，反映企業(yè)長期股權(quán)投資的價(jià)值。

㈡“資本公積”科目

本科目核算企業(yè)收到投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的部分。主要賬務(wù)處理：同一控制下的控股合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)在合并日按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，借“記長期股權(quán)投”科目……按支付合并對價(jià)的賬面價(jià)值，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目或借記有關(guān)負(fù)債科目，按其（貸方）差額，貸記本科目（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；為借方差額的，借記本科目（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，借記“記盈余公”積“利潤分配∕未分配利潤”科目……本科目期末貸方余額，反映企業(yè)的資本公積。

㈢“ 盈余公積”科目

本科目核算企業(yè)從凈利潤中提取的盈余公積。本科目應(yīng)當(dāng)分別“法定盈余公積”、“ 任意盈余公積”進(jìn)行明細(xì)核算。主要賬務(wù)處理：企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積，借記“利潤分配∕提取法定盈余公積、提取任意盈余公積”科目，貸記本科目（法定盈余公積、任意盈余公積）……經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，用盈余公積彌補(bǔ)虧損或轉(zhuǎn)增資本，借記本科目，貸記“利潤分配∕盈余公積補(bǔ)虧”、“ 實(shí)收資本”或“股本”科目。本科目期末貸方余額，反映企業(yè)的盈余公積。

㈣“利潤分配”科目

本科目核算企業(yè)利潤的分配（或虧損的彌補(bǔ)）和歷年分配（或彌補(bǔ)）后的余額。本科目應(yīng)當(dāng)分“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”、“應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤”、“轉(zhuǎn)作股本的股利”、“盈余公積補(bǔ)虧”和“未分配利潤”等進(jìn)行明細(xì)核算。主要財(cái)務(wù)處理：經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，分配給股東或投資者的現(xiàn)金股利或利潤，借記本科目（應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤），貸記“應(yīng)付股利”科目。經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，分配給股東的股票股利，應(yīng)在辦理增資手續(xù)后，借記本科目（轉(zhuǎn)作股本的股利），貸記“股本”科目。用盈余公積彌補(bǔ)虧損，借記“盈余公積∕法定盈余公積或任意盈余公積”科目，貸記本科目（盈余公積補(bǔ)虧）……年度終了……結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目除“未分配利潤”明細(xì)科目外，其他明細(xì)科目應(yīng)無余額。本科目年末貸方（或借方）余額，反映企業(yè)的未分配利潤（或未彌補(bǔ)虧損）。

四、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《公司法》對資本公積、盈余公積、未分配利潤用途的限制性規(guī)定

㈠《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》（國務(wù)院部門規(guī)章）之有關(guān)規(guī)定：

《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》（簡稱“財(cái)務(wù)通則”或“通則”）的法律效力與“新準(zhǔn)則”平級，均屬于部門規(guī)章，效力低于《公司法》（法律）。財(cái)務(wù)通則的有關(guān)規(guī)定如下：

經(jīng)投資者審議決定后，資本公積用于轉(zhuǎn)增資本。國家另有規(guī)定的，從其規(guī)定。企業(yè)從稅后利潤中提取的盈余公積包括法定公積金和任意公積金，可以用于彌補(bǔ)企業(yè)虧損或者轉(zhuǎn)增資本。法定公積金轉(zhuǎn)增資本后留存企業(yè)的部分，以不少于轉(zhuǎn)增前注冊資本的25%為限。企業(yè)增加實(shí)收資本或者以資本公積、盈余公積轉(zhuǎn)增實(shí)收資本，由投資者履行財(cái)務(wù)決策程序后，辦理相關(guān)財(cái)務(wù)事項(xiàng)和工商變更登記。企業(yè)發(fā)生的年度經(jīng)營虧損，依照稅法的規(guī)定彌補(bǔ)。稅法規(guī)定年限內(nèi)的稅前利潤不足彌補(bǔ)的，用以后年度稅后利潤彌補(bǔ)，或者經(jīng)投資者審議后用盈余公積彌補(bǔ)……企業(yè)可以采取新設(shè)或者吸收方式進(jìn)行合并重組……企業(yè)合并的資產(chǎn)稅收處理應(yīng)當(dāng)符合國家有關(guān)稅法的規(guī)定，合并后凈資本超出注冊資本的部分，作為資本公積；少于注冊資本的部分，應(yīng)當(dāng)變更注冊資本或者由投資者補(bǔ)足出資……

㈡《公司法》（法律）之有關(guān)規(guī)定：

《中華人民共和國公司法》（簡稱公司法），其法律效力依次低于《憲法》、《立法法》，但高于同屬于部門規(guī)章的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)準(zhǔn)則》。公司法的有關(guān)規(guī)定如下：

股票發(fā)行價(jià)格可以按票面金額，也可以超過票面金額，但不得低于票面金額（注：不得折價(jià)發(fā)行股票）。公司分配當(dāng)年稅后利潤時(shí)，應(yīng)當(dāng)提取利潤的百分之十列入公司法定公積金。公司法定公積金累計(jì)額為公司注冊資本的50%以上的，可以不再提取。公司的法定公積金不足以彌補(bǔ)以前年度虧損的，在依照前款規(guī)定提取法定公積金之前，應(yīng)當(dāng)先用當(dāng)年利潤彌補(bǔ)虧損。公司從稅后利潤中提取法定公積金后，經(jīng)股東會或者股東大會決議，還可以從稅后利潤中提取任意公積金。公司彌補(bǔ)虧損和提取公積金后所余稅后利潤，有限責(zé)任公司依照本法第35條的規(guī)定分配；股份有限公司按照股東持有的股份比例分配，但股份有限公司章程規(guī)定不按持股比例分配的除外。股東會、股東大會或者董事會違反前款規(guī)定，在公司彌補(bǔ)虧損和提取法定公積金之前向股東分配利潤的，股東必須將違反規(guī)定分配的利潤退還公司……股份有限公司以超過股票票面金額的發(fā)行價(jià)格發(fā)行股份所得的溢價(jià)款以及國務(wù)院財(cái)政部門規(guī)定列入資本公積金的其他收入，應(yīng)當(dāng)列為公司資本公積金。公司的公積金用于彌補(bǔ)公司的虧損、擴(kuò)大公司生產(chǎn)經(jīng)營或者轉(zhuǎn)為增加公司資本。但是，資本公積金（注：這里的資本公積金特指“股本溢價(jià)”或“資本溢價(jià)”）不得用于彌補(bǔ)公司的虧損。法定公積金轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%。

五、新準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定的局限性及其與公司法可能相抵觸情況分析

對前面引述內(nèi)容中的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行全面對比分析后，不難發(fā)現(xiàn)，新準(zhǔn)則關(guān)于股權(quán)投資借方差額的會計(jì)處理有關(guān)規(guī)定的確存在一些局限性問題，這些局限性問題很可能與公司法相抵觸。情況如下：

㈠新準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定存在的局限

1.未對法定盈余公積應(yīng)保留法定余額出作限制性規(guī)定

⑴新準(zhǔn)則完整意思表達(dá)重述：

應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本……合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本；長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間或與所支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額：若為貸方差額，應(yīng)當(dāng)直接增調(diào)“資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；若為借差額，應(yīng)先以合并方“資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）”賬面貸方余額為限進(jìn)行調(diào)整，仍不足沖減的，再調(diào)整留存收益項(xiàng)目下的有關(guān)明細(xì)（包括“盈余公積∕法定盈余公積、任意盈余公積”和“未分配利潤”）。

⑵重述后新準(zhǔn)則完整意思表達(dá)存在的三個(gè)缺限：

①缺限之一：

當(dāng)合并方“資本公積∕股本溢價(jià)”賬面貸方余額不足沖減股權(quán)投資借方差額，而用留存收益進(jìn)行斷續(xù)調(diào)整時(shí)，新準(zhǔn)則未對后續(xù)的調(diào)整順序作出明確規(guī)定。即，存在盈余公積和未分配利潤孰先孰后的排序問題。

②缺限之二：

公司法和通則均明確規(guī)定法定公積金轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%。當(dāng)?shù)冖俜N情況出現(xiàn)時(shí)，新準(zhǔn)則未對“盈余公積∕法定公積金”應(yīng)保留法定余額作出限制性規(guī)定。

③缺限之三：

新準(zhǔn)則規(guī)定，在合并日，合并報(bào)資產(chǎn)負(fù)債表編制時(shí)，確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后……合并方賬面資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）貸方余額小于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表：①．應(yīng)以合并方“資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）”貸方余額為限，將被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益歸屬于合并方的部分自“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。在合并工作底稿中，借記”資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤”項(xiàng)目。②．因合并方的賬面資本公積（資本溢價(jià)或股本水溢價(jià)）貸方余額不足，被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分在合并資產(chǎn)負(fù)債表中未予全額恢復(fù)的，合并方應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中對這一情況進(jìn)行說明。

〔注：《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋（5）》（征求意見稿）已涉及這方面內(nèi)容〕。

據(jù)新準(zhǔn)則意思表達(dá)，當(dāng)合并方“利潤分配∕未分配利潤”賬面貸方余額仍不足沖減時(shí)，可以將“利潤分配∕未分配利潤”沖至為負(fù)數(shù)。合并行為發(fā)生之后，立即讓原本為貸方余額的“利潤分配∕未分配利潤”立即變成為賬面借方余額（即負(fù)數(shù)）。但新準(zhǔn)則未明確要將這一情況在報(bào)表附注中加以披露。在所有權(quán)與經(jīng)營相分離情況下，該情況一旦出現(xiàn)，讓股東搞不明白過中原由。

2.長期股權(quán)投資初始確認(rèn)時(shí)所涉四個(gè)科目之規(guī)定缺乏必要統(tǒng)一性

除“長期股權(quán)投資”和“資本公積∕股本溢價(jià)（或資本溢價(jià)）”兩個(gè)科目互相照應(yīng)外，“盈余公積”和“利潤分配∕未分配利潤”科目均與“長期股權(quán)投資”或“資本公積∕股本溢價(jià)（或資本溢價(jià)）”缺乏必要的統(tǒng)一性。新準(zhǔn)則分別將“盈余公積”和“利潤分配∕未分配利潤”各自用途意思表達(dá)為“用盈余公積彌補(bǔ)虧損或轉(zhuǎn)增資本”和“用盈余公積彌補(bǔ)虧損”，其共同點(diǎn)為“盈余公積可用于彌補(bǔ)虧損”。這樣的意思表達(dá)似乎與同一控制下的企業(yè)合并不相干。換言之，新準(zhǔn)則中“盈余公積”和“利潤分配∕未分配利潤”用于調(diào)整同一控制下企業(yè)控制合并形成的股權(quán)投資借方差額的規(guī)定本身就存在先天性的局限問題。

3.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券為合并對價(jià)的企業(yè)控股合并存在的局限問題

⑴新準(zhǔn)則未提示被合并方原股東退股等相關(guān)事宜

在原股東部分退股的情況下，被合并方實(shí)際控股率與控股投資協(xié)議約定的控股率將存在重大差異。

⑵新準(zhǔn)則未提示被合并方股東持有合并方股權(quán)形成反向投資的合并報(bào)表如何處理事宜

新準(zhǔn)則對非同一控制下的控股合并中被合并方股東持有合并方股權(quán)所產(chǎn)生的反向購買作了詳細(xì)說明，但未對同一控制下的控股合并中被合并方股東持有合并方股權(quán)所產(chǎn)生“反向投資”（注：為區(qū)別于非同一控制下反向購買，將其臨時(shí)定義為反向投資）行為進(jìn)行提示，在理論上，反向投資的可能性是存在的。

㈡新準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定可能與財(cái)務(wù)準(zhǔn)則和公司法的規(guī)定相抵觸

當(dāng)合并方的資本公積（股本溢價(jià)或資本溢價(jià)）不足調(diào)整借方差額時(shí)，須用“盈余公積∕法定公積金”斷續(xù)進(jìn)行補(bǔ)充調(diào)整，但新準(zhǔn)則未明確規(guī)定其應(yīng)保留法定限制性余額，一旦出現(xiàn)法定公積金調(diào)整過度情況，其余額與注冊資本之間的比例關(guān)系將違背《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》、《公司法》的“法定公積金轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%”強(qiáng)制性規(guī)定，換言之，新準(zhǔn)則的規(guī)定與《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《公司法》相抵觸。

雖然《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》之“資本公積用于轉(zhuǎn)增資本。國家另有規(guī)定的，從其規(guī)定”，為新準(zhǔn)則的制訂留下了一個(gè)“大活口”，但是《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》的法律效力畢竟均低于《公司法》，于是可以這樣理解——新準(zhǔn)則在制訂時(shí)打了《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《公司法》一個(gè)“球”。

只要《公司法》第一百六十九條第二款“法定公積金轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的百分之二十五”和第一百七十三條“公司合并可以采取吸收合并或者新設(shè)合并。一個(gè)公司吸收其他公司為吸收合并，被吸收合并的公司解散。兩個(gè)以上公司合并設(shè)立一個(gè)新的公司為新設(shè)合并，合并各方解散”等條款內(nèi)容不作修改，那么《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》關(guān)于用盈余公積賬面貸方余額來沖減同一控制下控股合并產(chǎn)生的借方股權(quán)投資差額的規(guī)定分別與《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《公司法》在某種程度上相抵觸的嫌疑將無法徹底排除，或者說，所存在的爭議或異議將可能持續(xù)下去。

六、企業(yè)合并在社會經(jīng)濟(jì)中的重要性

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則（2006）》執(zhí)行后，2008年、2010年的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋》全文刊載了財(cái)政部會計(jì)司司長劉玉廷的《關(guān)于企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)、趨同、實(shí)施與等效問題》講話稿（以下簡稱“講話”）。該講話中有以下內(nèi)容：

“企業(yè)合并準(zhǔn)則是一項(xiàng)新準(zhǔn)則。1570家上市公司中，411家上市公司按照準(zhǔn)則規(guī)定將企業(yè)合并分類為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并，其中，披露了企業(yè)合并類型判定依據(jù)的有348家上市公司，有63家上市公司未明確披露企業(yè)合并類型的判斷依據(jù)。

同一控制下企業(yè)合并的186家上市公司中，184家上市公司明確指出以賬面價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)。存在交易價(jià)差的有112家上市公司，占有此類交易公司數(shù)的60.22%，其中，投資成本大于所享有被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額的有41家上市公司。2007年發(fā)生同一控制下的企業(yè)合并并入子公司期初至合并日的當(dāng)期凈損益 的有133家上市，總額為212.29億元，占有此類交易公司凈利潤總額的5.82%”。

劉司長的講話在某種程度上代表了財(cái)政部權(quán)威數(shù)據(jù)或信息的公布，從數(shù)據(jù)中不難獲悉，在當(dāng)年1570家上市公司中，屬于同一控制下企業(yè)合并的上市公司就有186家，占上市企業(yè)的百分比約為11.85%，這個(gè)比例大于并且符合重要性判斷比例10%的標(biāo)準(zhǔn)，即，同一控制下企業(yè)合并后的上市公司在上市公司總數(shù)中占有舉足輕重的地位，不妨簡單地推斷其在社會經(jīng)濟(jì)中應(yīng)具有同等的重要性。

在同一控制下企業(yè)合并的186家上市公司中，存在交易價(jià)差的就有112家，占該類企業(yè)總數(shù)的比例約為60.22%。存在交易價(jià)差的112家上市公司：投資成本大于所享有被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額（即存在借方股權(quán)投資差額）的有41家上市公司，存在借方股權(quán)投資差額的41家上市公司占存在交易價(jià)差的112家上市公司的比例約為36.61%（比三分之一還強(qiáng)）。這兩個(gè)比例的重要程度可見一斑。

劉司長的講話所披露的信息僅涉及同一控制下企業(yè)合并的上市公司，但沒有包括未上市企業(yè)，若將后者包括進(jìn)來，則同一控制下企業(yè)合并形成的公司的數(shù)量將遠(yuǎn)不止186家，按簡單加法計(jì)算，其在社會經(jīng)濟(jì)中重要性的砝碼應(yīng)將有所增加。

透過財(cái)政部權(quán)威信息，經(jīng)深入分析后，我們可以得出一個(gè)結(jié)論：以同一控制下合并方式形成的企業(yè)在我國社會經(jīng)濟(jì)生活中具有舉足輕重地位，其中，存在借方股權(quán)投資差額情況的公司也同樣具有不可忽視的重要性。由此可以管窺進(jìn)一步規(guī)范同一控制下企業(yè)合并所形成的借方股權(quán)投資差額會計(jì)處理的有關(guān)規(guī)定的重要性。這應(yīng)是勿庸置疑的事情。

七、股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理應(yīng)用范例的重要性被忽視的現(xiàn)狀

如前面所述，同一控制下企業(yè)合并股權(quán)投資借方差額的處理具有重要性，那么《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解》等規(guī)范性資料中應(yīng)有這方面的大量應(yīng)用范例。2006年、2008年、2010年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解》沒有一道同一控制下企業(yè)合同股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理方面的應(yīng)用范例。以會計(jì)核算實(shí)務(wù)處理見長的全國會計(jì)專業(yè)中級職稱和注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格統(tǒng)一考試的輔導(dǎo)教材也同樣未涉及同一控制下企業(yè)合并股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理方面的應(yīng)用范例。

這個(gè)反差實(shí)在太大。是什么原因？在企業(yè)中從事財(cái)會工作的廣大專業(yè)技術(shù)員至今也不知其所以然。

據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，部分年度全國會計(jì)專業(yè)中級職稱統(tǒng)一考試和注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格考試的“計(jì)算分析題”和“綜合題”等主觀類大題，也未將同一控制下企業(yè)合同股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理所涉及的知識點(diǎn)作為考點(diǎn)。從應(yīng)試角度來講，這對廣大考生是有利的。廣大考生在考后慶幸之余，也仍不明白個(gè)中原由。

難道是同一控制下企業(yè)合同股權(quán)投資借方差額的會計(jì)處理不重要？抑或是準(zhǔn)則規(guī)定的確存在局限而不便列舉范例和出考題以免引起爭議？或者因?yàn)樗唵瘟艘灾劣诓蛔阋宰鳛橐粋€(gè)考點(diǎn)納入有關(guān)考試？

權(quán)威工具書或參考資料的情況如此，那么部分高校學(xué)者們所編寫的新準(zhǔn)則應(yīng)用方面的參考資料和民間有關(guān)考試培訓(xùn)機(jī)構(gòu)所出版應(yīng)試參考資料關(guān)于同一控制下企業(yè)合并股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理的應(yīng)用舉例情況又怎樣？

筆記對所能收集、購買和查閱到的資料中涉及同一控制下企業(yè)合同股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理方面的應(yīng)用舉例情況作了簡單統(tǒng)計(jì)，據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，有關(guān)情況如下表（數(shù)字表示應(yīng)用例題或考題數(shù)量）如示：

同一控制下控股合并股權(quán)投資差額會計(jì)處理原則應(yīng)用情況統(tǒng)計(jì)簡表

〔注：表中第⑵部分被納入統(tǒng)計(jì)的范例，主要指章節(jié)內(nèi)容中的例題，或章節(jié)中的強(qiáng)化習(xí)題等，因時(shí)間原因，未統(tǒng)計(jì)其“考前模擬試題”等部分相關(guān)例題。同一類資料中，各年度相同或同一冊資料中重復(fù)例題均重復(fù)計(jì)算，借方差額和貸方差額同時(shí)出現(xiàn)的例題分別算作一道〕

數(shù)據(jù)顯示，同一控制下企業(yè)合并股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理方面應(yīng)用范例在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解》、全國會計(jì)專業(yè)中級職稱統(tǒng)一考試和注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格考試中幾乎被完全忽略；而在部分高校學(xué)者或民間考試培訓(xùn)機(jī)構(gòu)所編寫資料中的出現(xiàn)比例僅為36.84%，占抽樣總體的比例僅為21.88%。

本文前述內(nèi)容已提及，據(jù)劉司長講話分析得出結(jié)論“存在借方股權(quán)投資差額的41家上市公司占存在交易價(jià)差的112家上市公司的比例約為36.61%……”，36.61%這個(gè)比例與同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理方面應(yīng)用范例的比例36.84% 基本接近。從另一個(gè)側(cè)面，不難看出，部分高校學(xué)者和民間考試培訓(xùn)機(jī)構(gòu)對同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理方面的應(yīng)用探討情況明顯好于“新準(zhǔn)則講解”、全國會計(jì)專業(yè)中級職稱和注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格統(tǒng)一考試的輔導(dǎo)教材。換言之，同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理的應(yīng)有舉例情況在權(quán)威程度不同資料上被重視和關(guān)注程度出現(xiàn)了“倒掛”現(xiàn)象，并且這種倒掛現(xiàn)象比較異常。一言蔽之，股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理應(yīng)用范例的重要性在某種程度上被主觀忽略或忽視了。

在“新準(zhǔn)則”沒有應(yīng)用范例指導(dǎo)具體實(shí)務(wù)操作的情況下。處于學(xué)術(shù)“金字塔”頂端的高校學(xué)者，他們在會計(jì)理論應(yīng)用問題的研究過程中所遇問題，在某種程度上也將是從事財(cái)務(wù)工作廣大專技人員可能遇到的難題。那么部分高校學(xué)者們所編著作中列舉的應(yīng)用例題又存在什么樣問題？并引起怎樣的爭議和再思考？

八、長期股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理應(yīng)用例題及其有待商榷的地方

㈠應(yīng)用例題

以下【例－1～3】均引自于某高校學(xué)者所編寫的有關(guān)專著，特此鳴謝他們的勞動成果！為方便論述，個(gè)別例題作了適當(dāng)改動。

1.以支付現(xiàn)金為合并對價(jià)方式所取得的長期股權(quán)投資

【例—1】A企業(yè)支付8 000 000元獲得了B企業(yè)90%的股權(quán)，B企業(yè)的所有者權(quán)益為6 000 000元。合并日A企業(yè)的資本公積為300 000元；未分配利潤為3 000 000元。

本例中，A企業(yè)的投資成本是以B企業(yè)所有者權(quán)益的份額作為其初始投資成本：6 000 000 × 90% = 5 400 000（元）。A企業(yè)的投資成本與其付出合并對價(jià)賬面價(jià)值的差額為：8 000 000-5 400 000 = 2 600 000（元）。合并方的賬務(wù)處理如下：

借：長期股權(quán)投資 5 400 000

資本公積 300 000

未分配利潤 2 300 000

貸：銀行存款 8 000 000

【例—2】A、B兩公司同為C公司控制之下的子公司。20X6年6月1日A公司以現(xiàn)金600萬元的對價(jià)收購了B公司100%的股權(quán)。在這次合并過程中發(fā)生審計(jì)費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)等直接相關(guān)費(fèi)用為8萬元。合并后，B公司續(xù)存。20X6年5月31日，A、B兩公司的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)如下：（單位：萬元）

注：本題在原例題基礎(chǔ)上作了形式的修改，并作了一些刪減。

⑴ 20X6年6月1日A公司通過支付B公司600萬元現(xiàn)金取得了B公司100%的股權(quán)。由于A、B公司同受C公司控制，所以，它們是同一控制下的企業(yè)合并。由于合并后B公司仍然存續(xù)，因此A公司取得B公司股權(quán)日的賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資500萬

資本公積或留存收益100萬

貸：銀行存款 600萬

⑵ 為時(shí)行企業(yè)合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用8萬元，應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）

借：管理費(fèi)用 ／ 合并費(fèi)用8萬

貸：銀行存款8萬

2．以發(fā)行權(quán)益性證券（股票）為合并對價(jià)方式取得的長期股權(quán)投資

【例—3】甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于20X6年3月1日以發(fā)行股票的方式從乙公司的股東手中取得乙公司60%的股份。甲公司發(fā)行1500萬股普通股股票，該股票每股面值為1元。乙公司20X6年3月1日所有者權(quán)益為2000萬元。甲公司20X6年3月1日的資本公積為180萬元。盈余公積為100萬元，未分配利潤為200萬元。

則該投資的初始投資成本為2000×60% = 1200（萬元）。該成本與所發(fā)行的股票的面值總額1500萬元的（借方）差額300萬元，應(yīng)首先調(diào)減資本公積180萬元，然后再調(diào)減盈余公積100萬元，最后再調(diào)整未分配利潤20萬元。其會計(jì)處理為：

借：長期股權(quán)投資 12 000 000

資本公積1 800 000

盈余公積1 000 000

未分配利潤200 000

貸：股本15 000 000

㈡部分應(yīng)用例題有待商榷的方面

1.【例—1】會計(jì)處理值得商榷的地方

在合并日，合并方A企業(yè)的所有者權(quán)益內(nèi)部結(jié)構(gòu)呈異常狀態(tài)——資本公積為30萬元、未分配利潤為300萬元，而無盈余公積，盈余公積到那里去了？在不存虧損、未進(jìn)行分配或轉(zhuǎn)增資本等情況下，盈余公積（假定只計(jì)提法定盈余公積）和未分配利潤應(yīng)保持的比例為1：9，可以倒算出法定盈余公積金至少應(yīng)約為33.33萬元。顯然【例-1】題設(shè)條件不符會計(jì)常理。

當(dāng)然也可以假設(shè)，A企業(yè)在合并B企業(yè)之前，已經(jīng)合并了其他企業(yè)，并按新準(zhǔn)則規(guī)定將原有盈余公積（法定盈余公積）賬面貸方余額抵減完了，既然盈余公積已被抵減完，根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，在此之前應(yīng)先被抵消的是資本公積（股本溢價(jià)）原賬面余額，即資本公司應(yīng)先于盈余公積抵減完畢，可是資本公積還保持著賬面貸方余額30萬元，這明顯不符合新準(zhǔn)則的規(guī)定。當(dāng)然也可以假設(shè)A企業(yè)在合并B企業(yè)前因增資擴(kuò)股而發(fā)行股票產(chǎn)生了30萬元的溢價(jià)收入。這些問都有待商榷。

【例—4】承【例-1】其他條件相同。再假設(shè)，合并日，A企業(yè)的資本公積（全是股本溢價(jià)而無其他資本公積）分別為10／0／0萬元三種情況；未分配利潤為分別為250／259／0萬元三種情況。

A企業(yè)的投資成本是以B企業(yè)所有者權(quán)益的份額作為其初始投資成本：600 × 90% = 540（萬元）。

A企業(yè)的投資成本與其付出合并對價(jià)賬面價(jià)值的差額為：800 - 540 = 260（萬元）。

【解析】：按照新準(zhǔn)則的規(guī)定合并雙方的賬務(wù)處理分別如下：

①．合并方A企業(yè)的賬務(wù)處理：

借：長期股權(quán)投資540萬

資本公積10萬 ／ 0 ／ 0

利潤分配／未分配利潤 250萬 ／ 260萬 ／ 260萬

貸：銀行存款800萬

根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，當(dāng)盈余公積為0、未分配利潤為259萬元時(shí)，需要調(diào)整的未分配利潤應(yīng)為260萬元，此時(shí)其賬面余額為借方余額1萬元；當(dāng)盈余公積為0、未分配利潤也為0時(shí)，需要調(diào)整的未分配利潤仍應(yīng)為260萬元，此時(shí)其賬面余額為借方余額260萬元。該兩種情況的出現(xiàn)，均導(dǎo)致原本為貸方余額的未分配利潤成為借方余額。

在合并前，報(bào)表數(shù)據(jù)顯示，在最不濟(jì)的情況下，未分配利潤充其量為零，可合并后，A企業(yè)賬面未分配利潤最差的情況是負(fù)260萬元。如果合并方個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表不對與合并相關(guān)的情況進(jìn)行適當(dāng)披露，股東在看不董報(bào)表變化情況下，企業(yè)合并行為可能會遇到一定的麻煩。

②．被合并方B企業(yè)的賬務(wù)處理（假設(shè)B企業(yè)的原股東不存在退股的情況）

借：銀行存款 800萬

貸：股本／A企業(yè)540萬（按股本面值總額）

資本公積／股本溢價(jià)260萬

2.【例—2】會計(jì)處理值得商榷的地方

在合并日，從有限的會計(jì)信息中看不出合并方A企業(yè)的資本公積（股本溢價(jià)）、盈余公積和未分配利潤等數(shù)據(jù)信息，在調(diào)整100萬元股權(quán)投資借方差額時(shí)，借記“資本公積”或“留存收益”100萬元。到底是調(diào)整資本公積，還是留存收益？這是合并方所有者權(quán)益內(nèi)部結(jié)構(gòu)會計(jì)信息不充分導(dǎo)致的疑惑。

【例—5】承【例-2】其他條件相同。在合并日，假定合并方A企業(yè)的資本公積（股本溢價(jià)）、盈余公積和未分配利潤均為零。

【解析】：按照新準(zhǔn)則的規(guī)定合并雙方的賬務(wù)處理分別如下：

①合并方A公司的賬務(wù)處理：

根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，只能將未分配利潤沖減至負(fù)數(shù)（即為借方余額）。由于合并后B公司仍然存續(xù)，因此A公司取得B公司股權(quán)日：

借：長期股權(quán)投資500萬

利潤分配／未分配利潤100萬

貸：銀行存款 600萬

根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，當(dāng)資本公積（股本溢價(jià)）和未分配利潤的賬面余額均為零時(shí)，無法用資本公積和未分配利潤來調(diào)整100萬元借方股權(quán)投資差額，只能調(diào)整未分配利潤，即使其賬面余額為零。對于合并方A企業(yè)來講，合并后的未分配利潤賬面為負(fù)100萬元，這樣的反差，能否讓股東接受？是個(gè)問題。

②被合并方B公司的賬務(wù)處理：

借：銀行存款 600萬

貸：股本／A企業(yè)500萬

資本公積／股本溢價(jià)100萬

九、控股投資后合并方實(shí)際控股率問題的探討

同一控制下的企業(yè)合并，就是在指在合并行為發(fā)生之前，參與合同并的雙方均受同一企業(yè)控股控制，被控制的雙方均是能實(shí)施控股企業(yè)的子公司，被同一企業(yè)控制下的兩個(gè)子公司間的合并行為就是同一控制下的企業(yè)合并。合并方對價(jià)的支付方式主要有支付現(xiàn)金、非貨幣性資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債、發(fā)行權(quán)益性證券等。

合并方要想通過合并來取得被合并方的控制權(quán)，方式主要有兩種：一是從母公司那里取得被合并方的控制權(quán)，要想取得100%控制權(quán)，被合并方其他小股東必須全部撤資退股，否則不可能達(dá)到100%的控制權(quán)。二是合并方與被合并方的共同母公司不從被合并方撤資，為了達(dá)到控制目的，被合并方只能增資，增加的資本部分全部（或絕大部分）須由合并方出資，當(dāng)然也不排除被合并方企業(yè)的其他小股東撤資退股情況，只要其原共同母公司和其他小股東不完全撤資或只部分撤資，合并方就不可能取得100的控制權(quán)。

以下為論述方便，僅以支付現(xiàn)金和發(fā)行股票為合并對價(jià)方式為例，并分別原共同母公司和原少數(shù)股東退股和不退股兩種情況，且暫不考慮合并方的“法定盈余公積金”應(yīng)保留法定余額限制性規(guī)定等事項(xiàng)。

㈠合并方以支付現(xiàn)金為合并代價(jià)方式下投資后的實(shí)際控制率問題

1.被合并方原股東不撤資退股，合并方消納被合并方所增資本方式下的控股合并

【例—6】 A企業(yè)與B企業(yè)同受C企業(yè)控制，C企業(yè)占A企業(yè)80%股權(quán)，C企業(yè)占B企業(yè)60%股權(quán)，經(jīng)C企業(yè)股東會同意并報(bào)經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，同意A企業(yè)合并B企業(yè)，為此,兩企業(yè)簽訂了股權(quán)投資協(xié)議，A支付800萬元現(xiàn)金獲得了B企業(yè)90%的股權(quán)，C企業(yè)及B企業(yè)的少數(shù)股東均不退股且保持有持股數(shù)量。合并日，B企業(yè)的所有者權(quán)益為600萬元（假定：實(shí)收股本300萬元，股本溢價(jià)100萬元盈余公積20萬元，未分配利潤180萬元）。合并日，A企業(yè)的資本公積為30萬元，盈余公積為20萬元，未分配利潤為180萬元（假定A企業(yè)稅后凈利潤未作分配）。

【解析】，在被合并方B企業(yè)原股東不撤資情況下，合并方欲通過企業(yè)合并達(dá)到控制B企業(yè)目的，則按被合并方B企業(yè)所有者權(quán)益賬面價(jià)值700萬元為基礎(chǔ)，A企業(yè)應(yīng)支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值至少是：

設(shè)假面價(jià)值為X，并將其代入以下一元一次方程中：

X ／(X＋600) = 90%，解出：X = 5 400(萬元)

即，在B企業(yè)原股東不撤資的情況下，A企業(yè)至少要支付5400萬元的合并對價(jià)才能達(dá)到90%的股權(quán)權(quán)；也即，B企業(yè)只能采取增資方式，增資額5400萬元，只能由A企業(yè)出，但投資協(xié)議只約定由A企業(yè)出資800萬元。顯然，這份投資協(xié)議不可能實(shí)施，因?yàn)锳企業(yè)的實(shí)際控股率的最大值（不考慮股份數(shù)量百分比）僅為57.14%〔=800／（800＋600=1400）%〕，而不是90%，但達(dá)到了實(shí)際控制目的，而此時(shí)關(guān)聯(lián)關(guān)系變?yōu)椋篊企業(yè)與A企業(yè)仍保持原本正常母子關(guān)系（即C仍控制A80%股權(quán)）；A企業(yè)實(shí)際控制B企業(yè)57.14%股權(quán)，而C企業(yè)實(shí)際控制B企業(yè)股權(quán)由60%降為25.71%〔=（600×60%=360）／（800＋600=1400）%〕，即C企業(yè)又是被A企業(yè)控制下B企業(yè)的一個(gè)小股東；合并報(bào)表，先由A企業(yè)編制，最后由C企業(yè)匯總。

結(jié)論⑴：在被合并方原股東不撤資退股情況下，合并方對被合并方不能達(dá)到100%的控制權(quán)。

2.被合并方原股東撤資退股

在此種情況下，被合并方原母公司須撤走較大比例股權(quán)資金（可將這部分股權(quán)直接轉(zhuǎn)讓給參與合并的合并方），或者與其他少數(shù)股東共同撤資達(dá)50%以上，否則同一控制下的企業(yè)合并行為不可能實(shí)施。

結(jié)論⑵：當(dāng)且僅當(dāng)被合并方原股東全部撤資退股的情況下，合并方才能達(dá)到100%的控制權(quán)。

㈡合并方以發(fā)行權(quán)益性證券為合并代價(jià)方式下投資后的實(shí)際控制率問題

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券為合并代價(jià)實(shí)施同一控制下企業(yè)合并的，實(shí)際控制權(quán)的情況與合并方以支付現(xiàn)金為合并對價(jià)的情況類似但又相對復(fù)雜一些。其中，如果被合并方所確認(rèn)的股本溢價(jià)遠(yuǎn)高于實(shí)收股本，那么根據(jù)同股同權(quán)原則，合并方在被合并方的實(shí)際控股率可能將遠(yuǎn)低于投資協(xié)議約定的控股率，也即實(shí)際控股率將因股本溢價(jià)的確認(rèn)而被“稀釋”。限于篇幅，僅以點(diǎn)到為止的方式進(jìn)行提示，不作深入探討。

十、例析用法定盈余公積金調(diào)整借方差額后應(yīng)保留法定限制性余額的問題

以《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解2012》第二十章《企業(yè)合并》【例21—1】和《CPA會計(jì)2012》第二十四章的【例24—1】為基礎(chǔ)資料，將其修改為一道以討論盈余公積沖減合并借方差額后法定余額受限方面的例題，并借以表達(dá)筆者的觀點(diǎn)。

【例—7】A、B兩公司分別為P公司控制同上的兩家子公司。A公司于20×7年3月10日自母公司P處取得B公司100%的股權(quán)，形成同一控制下的企業(yè)合并，合并后B公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了4 000萬股本公司普通股（每股面值1元）作為對價(jià)。（公司法規(guī)定，法定公積金轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的百分之二十五）。A、B公司采用的會計(jì)政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益的構(gòu)成情況分別如下表所示：（單位：萬元）

【解析】：

在資本公積（股本溢價(jià)）賬面貸方余額不足以調(diào)整借方差額之時(shí)，A公司用法定盈余公積和任意盈余公積來繼續(xù)進(jìn)行調(diào)整，不足的余額用未分配利潤進(jìn)行調(diào)整。本題的難點(diǎn)也是關(guān)鍵問題，在于綜合考慮了公司法對法定盈余公積金調(diào)整股權(quán)投資借方差額后應(yīng)保留法定余額限制條件。

本例中，A公司的投資成本是以B企業(yè)所有者權(quán)益的份額作為其初始投資成本：2 000 × 100% = 2 000（萬元）。A公司的投資成本與其所付出合并對價(jià)賬面價(jià)值的差額為：4 000－2 000 = 2 000（萬元）。

“盈余公積／法定公積金”調(diào)整后的最低限額900萬元(=3600×25%)，低于此數(shù)時(shí)則不能再予調(diào)整。

①合并方A公司在合并日（3月10日）的財(cái)務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資／B公司2000／2000／2000／2000／2000／2000／2000

資本公積／股本溢價(jià) 800／ 800／1000／ 800／ 0／ 0／2000

盈余公積／任意公積金 450／ 500／ 400／ 300／ 450／ 0／ 0

盈余公積／法定公積金 0／ 100／ 0／ 0／ 0／ 0／ 0

利潤分配／未分配利潤 750／ 600／ 600／ 900／1550／2000／ 0

貸：股本／B公司 4000／4000／4000／4000／4000／4000／4000

②合并報(bào)表處理注意事項(xiàng)及調(diào)整分錄：

A公司在合并日，通過賬務(wù)處理，只有原“資本公積／股本溢價(jià)”為3300萬元沖減2000萬元后剩余1300萬元的剩余貸方余額的情況，才滿足大于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分（1200萬元）的條件，因此在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，在合并工作底稿中，編制如下調(diào)整分錄： 借：資本公積（調(diào)整“股本溢價(jià)”明細(xì)項(xiàng)目）1200

貸：盈余公積400

未分配利潤800

十一、合并方以發(fā)行權(quán)益性證券為合并對價(jià)可能形成“反向投資”的注意事項(xiàng)

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解》（2008、2010）之《企業(yè)合并》增加了非同一控制下企業(yè)合并“反向購買”的會計(jì)處理規(guī)定——非同一控制下的企業(yè)合并，以發(fā)行權(quán)益性證券交換股權(quán)的方式進(jìn)行的，通常發(fā)行權(quán)益性證券的一方為購買方。但某些企業(yè)合并中，發(fā)行權(quán)益性證券的一方因其生產(chǎn)經(jīng)營決策在合并后被參與合并的另一方所控制的，發(fā)行權(quán)益性證券的一方雖然法律上的母公司，但其為會計(jì)上的被購買方，該類企業(yè)合并通常稱為“反向購買”。

例如，A公司為一家規(guī)模較小的上市公司，B公司為一家規(guī)模較大的貿(mào)易公司。B公司原股東發(fā)行普通股用以交換B公司原股東持有的對B公司股權(quán)方式實(shí)現(xiàn)。該項(xiàng)交易后，B公司原股東持有A公司50%以上股權(quán)，A公司持有B公司50%以上股權(quán)，A公司為法律上的母公司、B公司為法律上的子公司，但從會計(jì)角度，A公司為被購買方，B公司為購買方。

另外，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解》（2008、2010）還同時(shí)規(guī)范了“企業(yè)合并成本”、“合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制”和“每股收益的計(jì)算”等有關(guān)內(nèi)容。參照非同一控制下企業(yè)合并反向購買的規(guī)定，在實(shí)務(wù)中，同一控制下企業(yè)合并中也可能存在類似情況，為了加以區(qū)別，遂把同一控制下企業(yè)合并類似情況暫定義為“反向投資”。

單純地從數(shù)學(xué)角度考慮，合并方以發(fā)行權(quán)益性證券為合并對價(jià)且與并合并方股東互換股權(quán)交叉持股的同一控制下控股合并可能遇到與非同一控制下控股合并類似的反向購買情況，但考慮到在上市實(shí)務(wù)操作中可能遇到子公司上市與集團(tuán)公司整體上市的法律限制問題，并且類似情況著實(shí)不例舉例，或因舉例將涉及諸多前提條件或限制性假設(shè)，限于篇幅，不再舉例進(jìn)行深入探討。

十二、結(jié)束語

財(cái)政部會計(jì)司劉司長的講話強(qiáng)調(diào)：“我國的企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定了同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理。國際準(zhǔn)則只規(guī)定了購買法，明確了非同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理。在我國實(shí)務(wù)中，因特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，有些企業(yè)合并實(shí)例屬于同一控制同下的企業(yè)合并，如果不對其加以規(guī)定，就會出現(xiàn)會計(jì)規(guī)范的空白，導(dǎo)致會計(jì)實(shí)務(wù)無章可循。因此，中國準(zhǔn)則結(jié)合實(shí)際情況，規(guī)定了同一控制下企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會認(rèn)為，中國準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定和實(shí)踐將為國際準(zhǔn)則提供有益的參考”。該講話表明，我國《長期股權(quán)投資》和《企業(yè)合并》等有關(guān)準(zhǔn)則在國內(nèi)和國際上的重要性。

既然重要，那么關(guān)于同一控制下企業(yè)控股合并借方差額會計(jì)處理原則方面的應(yīng)用范例應(yīng)在有關(guān)工具書中見諸筆墨，可包括《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解》、會計(jì)專業(yè)中級職稱和注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材在內(nèi)的一些權(quán)威資料，卻沒有這方面的應(yīng)用范例。這些工具書或權(quán)威的參考資料對借方差額重視程度與劉司長講話強(qiáng)調(diào)的重要性實(shí)在不相稱。這種情況實(shí)在異常。

新準(zhǔn)則關(guān)于同一控制下企業(yè)控股合并中所產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理的有關(guān)規(guī)定的確又存在一些局限性問題，這些局限性問題本身又與《公司法》等法律的有關(guān)規(guī)定可能相抵觸。目前，財(cái)政部正就《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋⑸（征求意見稿）》向社會廣泛征求意見。借此機(jī)會，建議財(cái)政部一并考慮完善同一控制下企業(yè)控股合并產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額會計(jì)處理的有關(guān)規(guī)定。以便會計(jì)、審計(jì)等相關(guān)專業(yè)廣大從業(yè)人員正確理解、運(yùn)用準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定，以減少或避免實(shí)務(wù)中誤解準(zhǔn)則規(guī)定可能導(dǎo)致的偏差或錯(cuò)誤。

參考文獻(xiàn)

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［2］財(cái)政部 . 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則2002. 北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2002；10

［3］財(cái)政部 . 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南2006. 北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006；11

［4］財(cái)政部 . 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解2006. 北京：人民出版社，2007；4

［5］財(cái)政部 . 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解2008. 北京：人民出版社，2008；12

篇（3）

一、長期投資

首先，我們了解一下會計(jì)人員眼中的長期投資應(yīng)是什么？其實(shí)，簡單地說，我們講的長期投資就是企業(yè)對經(jīng)營性固定資產(chǎn)的投資，即企業(yè)的內(nèi)部投資。更要強(qiáng)調(diào)的是投資主體應(yīng)是企業(yè)（不同于個(gè)人或?qū)I(yè)投資機(jī)構(gòu)投資）。

其次，也要區(qū)分在這里所講的長期投資的對象應(yīng)是經(jīng)營性資產(chǎn)，不是金融性投資，為什么這樣說呢？結(jié)合工作解析一下，我們創(chuàng)建一個(gè)企業(yè)或說投資一個(gè)企業(yè)是要求它以經(jīng)營方式運(yùn)作產(chǎn)生價(jià)值的最大化，并非依靠它去買基金或股票期貨之類為主要運(yùn)作方式創(chuàng)造財(cái)富，如果以后者方式為主去經(jīng)營一個(gè)公司。不如股東不籌建這個(gè)公司去買基金股票之類，自己就可以直接買賣來賺取收益，還可節(jié)約些交易成本。那成立公司到底為什么呢？重要的是投資某個(gè)項(xiàng)目來讓股東獲取股東所期望的價(jià)值最大化，不是嗎？其實(shí)，經(jīng)營性資產(chǎn)和金融性資產(chǎn)投資的分析方法也是不同的，經(jīng)營性資產(chǎn)投資的核心是凈現(xiàn)值原理（考慮了時(shí)間現(xiàn)值、終值等因素）；金融性資產(chǎn)投資核心是投資組合原理（考慮了風(fēng)險(xiǎn)分散化、現(xiàn)金持有量等因素）。

這里，有必要解釋一下對子公司的股權(quán)投資，這種投資其實(shí)是一種變形的經(jīng)營投資，通過股權(quán)的控制來達(dá)到經(jīng)營性控制，并以合并報(bào)表的方式將股權(quán)抵消，來顯示出經(jīng)營控制的本來目的性，分析方法也與經(jīng)營性投資方法一致。

其實(shí)，長期投資涉及面也是相當(dāng)廣泛的，因?yàn)殚L期投資的運(yùn)作在我們預(yù)算上是重要一環(huán)，它會影響到現(xiàn)金流問題（期望回收現(xiàn)金量）、時(shí)間問題（何時(shí)回收到現(xiàn)金）、風(fēng)險(xiǎn)問題（收回現(xiàn)金可能性），整個(gè)過程又稱作資本預(yù)算。

在結(jié)合自身工作上，我的理解是這樣的，在某些投資項(xiàng)目擺在面前時(shí)，要先界定是經(jīng)營性還是金融性投資。如是企業(yè)手中有閑置短期款項(xiàng)等，可考慮金融性投資（但這也需考慮諸多問題，如組合投資降低風(fēng)險(xiǎn)等等）；如是未來經(jīng)營運(yùn)作上需要投資，這為經(jīng)營性投資（主要表現(xiàn)在固定資產(chǎn)投資上），這種投資就要利用財(cái)務(wù)手段，去計(jì)算與推敲一下是否值得投資了，即分析凈現(xiàn)值、凈現(xiàn)值率、靜態(tài)或動態(tài)回收期等等方法，分別的多方面的綜合分析，這樣才能給企業(yè)投資在可行性研究問題上起到?jīng)Q定性作用，成長為一名長期投資預(yù)算分析會計(jì)。

二、長期籌資

首先，長期籌資主體是企業(yè)。

其次，簡易的講，個(gè)人認(rèn)為長期籌資的目的是為了滿足企業(yè)長期投資所需資金的需要，才進(jìn)行籌資這一舉措，結(jié)合實(shí)際工作進(jìn)一步研究說明，只有長期債務(wù)資金支持長期投資這一理論是合理性較強(qiáng)的。因?yàn)樵囁伎迹绻覀冇枚唐诘膫鶆?wù)去支持長期投資（如購置固定資產(chǎn)），這樣穩(wěn)定性較差，比如：利息不穩(wěn)定（短期借款到期，續(xù)借可能會提高借款利率）、是否會長期借給企業(yè)使用（短期借款到期后，可能不被批準(zhǔn)續(xù)借資金），這些不穩(wěn)定因素?zé)o法保證我們購置的固定資產(chǎn)不被拍賣、抵債，因此很不可靠。只有用長期的債務(wù)資金來支持長期的投資方案，才是極為合理的方法。因?yàn)殚L期債務(wù)利息是鎖定的，并且不會輕易被對方解約（要求歸還借款），這是我們財(cái)務(wù)預(yù)算會計(jì)應(yīng)注意的地方。

再次，長期籌資決策的主要問題是：資本結(jié)構(gòu)決策問題、債務(wù)結(jié)構(gòu)決策問題、股利分配決策問題。其實(shí)，所謂的資本結(jié)構(gòu)決策，就是指長期負(fù)債/權(quán)益比例，通過這個(gè)比例，我們?nèi)シ治鑫覀儸F(xiàn)金流中多少會流向了債權(quán)人，多少會流向股東。

所以要控制在一定比例合理范圍內(nèi)，這是我們實(shí)際工作中要考慮到的問題之一。還有在決策債務(wù)結(jié)構(gòu)問題上，也要充分考慮，因?yàn)榕e債是種類繁多的，我們可以向銀行借款、發(fā)行債券籌集資金等等種類繁多，成本費(fèi)用及繁瑣程度也不盡相同，因此這也是要重點(diǎn)考慮的，要權(quán)衡利弊，才做出最優(yōu)決策。再有就是，利潤分配決策，也十分重要的決策問題，如分配多少給股東、留存多少作為投資使用，它也會起到信息傳遞等等的作用，就要謹(jǐn)慎行之了，所以也是不可忽視的問題之一了。

所以綜上所述，在做長期籌資決策時(shí)，我們要多結(jié)合長期投資去思考問題，解決問題，綜合多方面來分析問題，為籌資的可行性研究做好基本工作。

三、營運(yùn)資本

其實(shí)，營運(yùn)資本就是短期投資與短期籌資的結(jié)合。會計(jì)上其實(shí)就是指：流動資產(chǎn)和流動負(fù)債。營運(yùn)資本使我們企業(yè)周轉(zhuǎn)使用的，我們的主要工作就是用盡可能少的營運(yùn)資本支持同樣的現(xiàn)金流，簡單的講就是用盡可能少的錢去“過日子”。生活如此，企業(yè)也如此，試想，我們?nèi)绻m當(dāng)延長應(yīng)付賬款付款期（這里要強(qiáng)調(diào)“度”，不然會沒有信用可言了，是適當(dāng)?shù)淖觯?，以合理的?yōu)惠來提前收取應(yīng)收賬款，并要把握好現(xiàn)金最佳持有量（有短期資金閑置可做短期投資賺取短期收益），這都是以較少的營運(yùn)資金支持同樣現(xiàn)金流運(yùn)用上的一些簡單示例，當(dāng)然，在我們工作中我們會發(fā)現(xiàn)非常多的并且適合自身企業(yè)運(yùn)作的更好辦法。做好這些工作也非常有利于增加股東財(cái)富。

篇（4）

理財(cái)目標(biāo)：

楊女士說，希望將一半的存款留給孩子，并每月拿出1500元為孩子做投資，為孩子今后上學(xué)、工作做積累。她想在孩子降生后就送上這份特殊的禮物。

理財(cái)分析：

為提升累積資產(chǎn)的速度以及靈活性，建議楊女士用目前5萬元存款以及每月工資中的1000元為孩子做中長期投資，積累教育金。另外，500元可用于銀行的定期儲蓄或做保險(xiǎn)規(guī)劃。

理財(cái)方案：

楊女士家庭宜選擇中長期投資(10年至20年以上)，可將5萬元存款配置在債券型開放式基金以及股票類基金上，每月1000元用于基金定期定投，所有基金投資分紅方式均為再投資，無利息稅。

積極進(jìn)取型投資方式

(1)3萬元配置股票型或混合型股票基金，2萬元配置指數(shù)基金，年預(yù)期收益率約8％以上。

(2)每月拿出1000元用于基金定投，預(yù)期收益率10％，并做10年以上投資。

此理財(cái)方案為進(jìn)攻型組合，在承擔(dān)相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)的情況下，此方案長期收益較高，適合15年以上投資。預(yù)期該組合15年本息可達(dá)57.2萬元，18年本息可達(dá)80萬元。

穩(wěn)健型投資方式

(1)5萬元配置混合型股票基金，年預(yù)期收益率約6％以上。

(2)每月1000元基金定期定投，其中以500元做債券基金，預(yù)期收益率5％；500元做指數(shù)基金，預(yù)期收益率1O％，其定期定投綜合預(yù)期收益率為7％以上。此方案為防御型組合，并注重風(fēng)險(xiǎn)控制，適合長期投資(5年以上)。預(yù)期該組合12年本息可達(dá)32.5萬元，18年本息可達(dá)57.3萬元。

篇（5）

為適應(yīng)事業(yè)單位改革和公共財(cái)政體制深化改革發(fā)展的要求，規(guī)范事業(yè)單位會計(jì)行為，提高會計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)事業(yè)單位加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理、預(yù)算管理和績效評價(jià)，財(cái)政部修訂了《事業(yè)單位會計(jì)制度》（財(cái)會[2012]22號），規(guī)定自2013年1月1日起全面施行。通過對《事業(yè)單位會計(jì)制度》的認(rèn)真學(xué)習(xí)，并參考已公布實(shí)施的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《醫(yī)院會計(jì)制度》、《高等學(xué)校會計(jì)制度》及《企業(yè)會計(jì)制度》，本文現(xiàn)對《事業(yè)單位會計(jì)制度》提出補(bǔ)充及建議。

一、總說明方面

總說明第七條第（一）款規(guī)定事業(yè)單位僅可以根據(jù)實(shí)際情況自行增設(shè)、減少或合并某些明細(xì)科目。但事業(yè)單位會計(jì)制度適用各級各類事業(yè)單位，涵蓋面廣，特別是原執(zhí)行行業(yè)事業(yè)單位會計(jì)制度的事業(yè)單位，如果適用或基本適用新《事業(yè)單位會計(jì)制度》，則轉(zhuǎn)為執(zhí)行新《事業(yè)單位會計(jì)制度》，財(cái)政部不再修訂相關(guān)的行業(yè)事業(yè)單位會計(jì)制度。①為適應(yīng)各級各類事業(yè)單位的實(shí)際工作需要，是否允許事業(yè)單位在不影響會計(jì)處理及編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的前提下，根據(jù)實(shí)際情況自行增設(shè)某些會計(jì)科目。

二、會計(jì)科目使用說明方面

（一）資產(chǎn)類

1.人民幣1元的名義金額入賬金額太低

“1301存貨”中規(guī)定接受捐贈、無償調(diào)入及盤盈的存貨，如沒有相關(guān)憑據(jù)，同類或類似存貨的實(shí)際成本、市場價(jià)格無法可靠取得的，按照名義金額（即人民幣1元，下同）入賬；“1501固定資產(chǎn)”中規(guī)定接受捐贈、無償調(diào)入及盤盈的固定資產(chǎn)及“1601無形資產(chǎn)”規(guī)定接受捐贈、無償調(diào)入的無形資產(chǎn)，沒有相關(guān)憑據(jù)、同類或類似市場價(jià)格無法可靠取得的，按照名義金額入賬。

人民幣1元的名義金額入賬金額太低，在日后工作中容易忽略，從而造成國有資產(chǎn)流失。對于此類國有資產(chǎn)是否仍盡量按其真實(shí)價(jià)值入賬？應(yīng)由專業(yè)人員盡量搜集類似市場價(jià)格或其建造、重置成本，再由單位相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)及專業(yè)人員估價(jià)（價(jià)值較高的國有資產(chǎn)還應(yīng)有第三方社會資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)參與），經(jīng)上級主管及同級財(cái)政部門批準(zhǔn)后入賬，并報(bào)有關(guān)各方留檔。如國有資產(chǎn)本身價(jià)值較低，拘于成本考慮，或?qū)嵲跓o法按其真實(shí)價(jià)值入賬，固定資產(chǎn)也應(yīng)根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定“固定資產(chǎn)是指使用期限超過一年，單位價(jià)值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價(jià)值在1 500元以上）”②的標(biāo)準(zhǔn)，固定資產(chǎn)至少按人民幣1 000元的名義金額入賬，相應(yīng)無形資產(chǎn)是否按人民幣1 000元、存貨按人民幣100元的名義金額入賬，并在明細(xì)賬中單列按名義金額入賬的存貨及固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，以便日后查驗(yàn)，以最大限度保護(hù)國有資產(chǎn)安全。

2.“1401長期投資”科目

（1）長期投資發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目

長期投資中長期股權(quán)投資取得時(shí)，以固定資產(chǎn)、已入賬及未入賬無形資產(chǎn)取得的長期股權(quán)投資所發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，借記“其他支出”科目。但以貨幣資金取得的長期股權(quán)、債券投資的投資成本（含相關(guān)稅費(fèi)），則借記“事業(yè)基金”科目，減少事業(yè)基金。

根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定：“事業(yè)單位不得使用財(cái)政撥款及其結(jié)余進(jìn)行對外投資?！雹凼聵I(yè)單位只能用事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、其他收入中的非專項(xiàng)資金收入及其結(jié)余，經(jīng)營收入及其結(jié)余進(jìn)行對外投資。而事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余年終轉(zhuǎn)入非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配，在繳納所得稅及提取職工福利基金后，最終轉(zhuǎn)入事業(yè)基金?？梢娛聵I(yè)單位涉及到貨幣資金支出的長期投資最終都會減少事業(yè)基金，這點(diǎn)從以貨幣資金取得的長期股權(quán)、債券投資的投資成本，需借記“事業(yè)基金”，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目也可看出。所以長期投資發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目，其實(shí)質(zhì)反映資金在凈資產(chǎn)內(nèi)部從事業(yè)基金轉(zhuǎn)移至非流動資產(chǎn)基金。

（2）調(diào)整以貨幣資金取得的長期股權(quán)投資的會計(jì)分錄

為使長期投資更清晰明了，與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)投資的會計(jì)分錄保持一致，是否對以貨幣資金取得的長期股權(quán)的會計(jì)分錄調(diào)整如下：按照實(shí)際支付的全部價(jià)款（包括購買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為投資成本，借記“長期投資——股權(quán)投資”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（3）無長期股權(quán)、債券投資接受捐贈、無償調(diào)撥的處理

為使長期投資更清晰明了，是否補(bǔ)充如下：接受捐贈、無償調(diào)撥的長期股權(quán)、債券投資，原單位賬面價(jià)值加稅金等相關(guān)費(fèi)用作為投資成本，借記“長期投資——股權(quán)投資、債券投資”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目；稅金等相關(guān)費(fèi)用借記“事業(yè)基金”科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)”、“銀行存款”等科目。

（4）是否應(yīng)明確“長期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算”

長期股權(quán)投資未說明是采用成本法還是權(quán)益法核算，但從“長期股權(quán)投資持有期間，收到利潤等投資收益時(shí)，按照實(shí)際收到的金額，借記‘銀行存款’等科目，貸記‘其他收入——投資收益’科目”④看應(yīng)是采用成本法核算，是否在《事業(yè)單位會計(jì)制度》中予以明確：長期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算，除非追加投資、現(xiàn)金股利或利潤轉(zhuǎn)為投資或收回投資外，其賬面價(jià)值一般保持不變。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利、利潤時(shí)，計(jì)算屬于事業(yè)單位應(yīng)享有的份額，作為當(dāng)期投資收益，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；收到現(xiàn)金股利、利潤時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目。

（5）長期債券投資涉及利息部分較簡略，是否作如下補(bǔ)充

1）以貨幣資金取得的長期債券投資，按實(shí)際支付價(jià)款（不包括已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，包括購買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為其投資成本，借記“長期投資——債券投資”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。

2）長期債券投資持有期間，應(yīng)按票面價(jià)值與利率按期確認(rèn)利息收入：分期付息、到期還本的長期債券投資，借記“其他應(yīng)收款”、“銀行存款”等科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；到期還本付息的長期債券投資，借記“對外投資——長期債券投資——應(yīng)收利息”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目。

3）對外轉(zhuǎn)讓長期債券投資或到期收回長期債券投資本息，按實(shí)際取得的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，債券初始投資成本和已計(jì)未收利息金額，如是分期付息、到期還本的長期債券投資，貸記“長期投資——長期債券投資”、“其他應(yīng)收款”科目；如是到期還本付息的長期債券投資，貸記“長期投資——長期債券投資——成本、應(yīng)收利息”科目，實(shí)際取得的價(jià)款與債券初始投資成本和已計(jì)未收利息金額之間的差額，借記或貸記“其他收入——投資收益”科目。同時(shí)按收回長期債券投資對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金，借記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目，貸記“事業(yè)基金”科目。

3.1501固定資產(chǎn)

固定資產(chǎn)定義僅規(guī)定單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上，沒有具體金額。《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）已明確規(guī)定“固定資產(chǎn)單位價(jià)值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價(jià)值在1 500元以上）”，是否在《事業(yè)單位會計(jì)制度》中再度明確，便于會計(jì)實(shí)際工作中操作。

4.1502累計(jì)折舊

該項(xiàng)中計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)不考慮預(yù)計(jì)凈殘值，雖然《醫(yī)院會計(jì)制度》、《高等學(xué)校會計(jì)制度》計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)也不考慮預(yù)計(jì)凈殘值，但這會造成與實(shí)際情況不符，甚至?xí)休^大出入。事業(yè)單位是否仍應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。

5.“1511在建工程”是否進(jìn)一步明確在建工程中修繕固定資產(chǎn)的核算范圍

“在建工程”中修繕固定資產(chǎn)核算的范圍，僅指為延長固定資產(chǎn)使用壽命或增加其使用效能而發(fā)生的修繕，而為維護(hù)固定資產(chǎn)正常使用而發(fā)生的小型修繕、日常修理等后續(xù)支出，則不通過本科目核算，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。

6.需經(jīng)上級主管及同級財(cái)政部門批準(zhǔn)的有關(guān)科目的補(bǔ)充

對外投資中長、短期投資的投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回均未規(guī)定是否需要報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)；固定資產(chǎn)的目錄、具體分類方法，《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）也僅規(guī)定行業(yè)事業(yè)單位固定資產(chǎn)明細(xì)目錄由國務(wù)院主管部門制定，報(bào)國務(wù)院財(cái)政部門備案，⑤對其余事業(yè)單位的目錄、具體分類方法并無相關(guān)規(guī)定；累計(jì)折舊中固定資產(chǎn)的折舊年限也僅規(guī)定省級以上財(cái)政或主管部門對固定資產(chǎn)折舊年限作出規(guī)定的，從其規(guī)定；以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，均未規(guī)定制定、變更時(shí)需報(bào)送上級主管及有關(guān)部門批準(zhǔn)及留檔，僅在會計(jì)報(bào)表附注中對以名義金額計(jì)量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量等及計(jì)量理由進(jìn)行說明。

為加強(qiáng)國有資產(chǎn)管理，更真實(shí)地反映事業(yè)單位資產(chǎn)狀況，參考《企業(yè)會計(jì)制度》，是否增加如下規(guī)定：

事業(yè)單位對外投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回時(shí)需經(jīng)上級主管及同級財(cái)政部門批準(zhǔn)，報(bào)有關(guān)各方留檔，其資料備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，在會計(jì)報(bào)表附注中予以說明，進(jìn)入資本性支出輔助賬中進(jìn)行系統(tǒng)反映。

制定的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的目錄、折舊方法、預(yù)計(jì)使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值等，及以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)應(yīng)編制成冊，按照管理權(quán)限，經(jīng)有關(guān)主管部門及同級財(cái)政部門批準(zhǔn)，報(bào)送有關(guān)各方備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，并不得隨意變更。如有變更，則按照上述程序，經(jīng)上級主管部門及同級財(cái)政部門批準(zhǔn)后報(bào)送有關(guān)各方備案。以上均需在會計(jì)報(bào)表附注中予以說明，進(jìn)入資本性支出輔助賬中進(jìn)行系統(tǒng)反映。

（二）負(fù)債類

1.2001短期借款

該項(xiàng)“銀行承兌匯票到期”的賬務(wù)處理與“2301應(yīng)付票據(jù)”的相關(guān)賬務(wù)處理重復(fù)，此部分內(nèi)容可否只在“2301應(yīng)付票據(jù)”中敘述，此部分不再重復(fù)。

2.2101應(yīng)繳稅費(fèi)

該項(xiàng)中主要賬務(wù)處理中發(fā)生營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加納稅義務(wù)的，借記“待處置資產(chǎn)損溢——處置凈收入”科目[出售不動產(chǎn)應(yīng)繳的稅費(fèi)]或有關(guān)支出科目；發(fā)生房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅及其他納稅義務(wù)的借記有關(guān)科目，是否明確有關(guān)科目為“經(jīng)營支出”、“其他支出”等科目。

3.2301應(yīng)付票據(jù)

該項(xiàng)是否增加帶息應(yīng)付票據(jù)利息的賬務(wù)處理：在票據(jù)到期或會計(jì)期末時(shí)計(jì)算應(yīng)付帶息應(yīng)付票據(jù)利息，借記“其他支出”科目，貸記“應(yīng)付票據(jù)”科目。若帶息應(yīng)付票據(jù)到期不能支付，則轉(zhuǎn)入“應(yīng)付賬款”科目，不再計(jì)提利息。

（三）收入類

1.4401經(jīng)營收入

該項(xiàng)中“經(jīng)營收入在已提供服務(wù)或商品同時(shí)收訖價(jià)款或者取得收款憑據(jù)時(shí)，按照收到或應(yīng)收的金額確認(rèn)為收入?！雹蕖妒聵I(yè)單位會計(jì)制度》總說明部分規(guī)定：“事業(yè)單位會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?！雹呖煞裣鄳?yīng)增加“經(jīng)營收入在已提供服務(wù)或商品同時(shí)收訖價(jià)款或者取得收款憑據(jù)，并預(yù)計(jì)很可能收到款項(xiàng)時(shí)，按照收到或應(yīng)收的金額確認(rèn)為收入”更為嚴(yán)謹(jǐn)些。

2.“4501其他收入”核算可否增加以下內(nèi)容

（1）增加招待所、餐廳等后勤服務(wù)凈收入的賬務(wù)處理：招待所、餐廳等后勤部門為獨(dú)立法人的，其繳納的利潤屬于投資收益，如規(guī)定要上繳財(cái)政，入“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”科目，否則入“其他收入——投資收益”科目；招待所、餐廳等后勤部門為非獨(dú)立法人的，入“其他收入——投資收益”科目。

（2）租金收入的賬務(wù)處理較為簡單，可否更詳細(xì)一些。資產(chǎn)承租人支付的租金按直線法確認(rèn)收入；分期收取租金方式的，收取租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他收入”科目；后付租金方式的，每期確認(rèn)租金時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。收到租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；預(yù)付租金方式的，收到預(yù)付的租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；分期確認(rèn)租金時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。

三、建立資本性支出及以名義金額計(jì)量資產(chǎn)的輔助賬

《事業(yè)單位會計(jì)制度》僅規(guī)定了固定資產(chǎn)設(shè)置其登記簿和卡片，按照其類別、項(xiàng)目和使用部門進(jìn)行明細(xì)核算，基本建設(shè)投資按照國家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算，長期投資按照投資的種類和被投資單位等進(jìn)行明細(xì)核算，無形資產(chǎn)按照類別、項(xiàng)目等進(jìn)行明細(xì)核算，僅在會計(jì)報(bào)表附注中披露重要資產(chǎn)處置，重大投資、借款活動，名義金額計(jì)量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量及計(jì)量理由的說明等情況，比較分散，沒有一個(gè)系統(tǒng)的核算體系，容易發(fā)生遺漏或錯(cuò)誤。

事業(yè)單位可否為這些資產(chǎn)建立輔助賬以加強(qiáng)管理。不但逐筆登記經(jīng)上級主管及同級財(cái)政部門批準(zhǔn)后購入或建造的固定資產(chǎn)、在建工程（基建工程）、長期投資和無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)發(fā)生的資本性支出，還要詳細(xì)記錄其資金來源，是“非財(cái)政撥款支出”還是“財(cái)政撥款支出”，若是“財(cái)政撥款支出”還要進(jìn)一步區(qū)分是“基本支出”還是“項(xiàng)目支出”，在“項(xiàng)目支出”下還需注明具體項(xiàng)目。其明細(xì)賬按照《政府收支分類科目》中的“支出經(jīng)濟(jì)分類”的款級科目設(shè)置，以便進(jìn)行明細(xì)核算，并要特別登記以名義金額計(jì)量的資產(chǎn)及其變動情況。建立的輔助賬報(bào)送有關(guān)各方留檔、備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱。如有變更，輔助賬及時(shí)更新并報(bào)送有關(guān)各方留檔、備案。

四、后記

以上補(bǔ)充及建議都是會計(jì)實(shí)務(wù)工作中經(jīng)常會遇到的問題，有些補(bǔ)充內(nèi)容甚至是常識性問題，雖然會計(jì)人員都可以自行或參照其他會計(jì)制度進(jìn)行處理，但在實(shí)際工作中，因常常涉及到事業(yè)單位的不同部門，有時(shí)也會引起爭議，如能在《事業(yè)單位會計(jì)制度》中予以明確規(guī)定，一方面《事業(yè)單位會計(jì)制度》會更嚴(yán)謹(jǐn)，另一方面，“有法可依”，也將會極大方便會計(jì)人員在實(shí)際工作中的操作、處理。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部.事業(yè)單位會計(jì)制度[S].2012.

[2] 財(cái)政部.事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則[S].2012.

篇（6）

第一條 為加強(qiáng)公司投資管理，規(guī)范公司投資行為，提高資金運(yùn)作效率，保證資金運(yùn)營的安全性和收益性，根據(jù)外部規(guī)范與公司具體情況，特制訂本制度。

第二條 本制度適用于公司總部、各子公司及各分公司的投資行為。

第三條 本制度所指投資分對外投資和對內(nèi)投資兩部分。

1.對外投資指將貨幣資金以及經(jīng)濟(jì)資產(chǎn)評估后的房屋、機(jī)器、設(shè)備、物資等實(shí)物以及專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)和土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)作價(jià)出資，進(jìn)行各種形式的投資活動。

2.對內(nèi)投資指利用自有資金或從銀行貸款進(jìn)行基本建設(shè)、技術(shù)更新改造以及購買和建造大型機(jī)器、設(shè)備等投資活動。

第四條投資目的

1.充分有效地利用閑置資金或其他資產(chǎn)，進(jìn)行適度的資本擴(kuò)張，以獲取較好的收益，確保資產(chǎn)保值增值。

2.改善裝備水平，增強(qiáng)市場競爭能力，擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模，培育新的經(jīng)濟(jì)增長點(diǎn)。

第五條 投資原則

1.遵守國家法律、法規(guī)，符合國家產(chǎn)業(yè)政策;

2.符合公司的發(fā)展戰(zhàn)略;

3.規(guī)模適度，量力而行，不能影響自身主營業(yè)務(wù)的發(fā)展。

第二章對外投資

第六條 對外投資按投資期限可分為短期投資和長期投資。

1.短期投資包括購買股票、企業(yè)債券、金融債券或自庫券以及特種國債等。

2.長期投資包括：

(1)出資與公司外部企業(yè)及其他經(jīng)濟(jì)組織成立合資或合作制法人實(shí)體;

(2)與境外公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織開辦合資、合作項(xiàng)目;

(3)以參股的形式參與其他法人實(shí)體的生產(chǎn)經(jīng)營。

第七條 投資業(yè)務(wù)的職務(wù)分離

1.投資計(jì)劃編制人員與審批人員分離。

2.負(fù)責(zé)證券購人與出售的業(yè)務(wù)人員與會計(jì)記錄人員分離。

3.證券保管人員與會計(jì)記錄人員分離。

4.參與投資交易活動的人員與負(fù)責(zé)有價(jià)證券盤點(diǎn)工作的人員分離。

5.負(fù)責(zé)利息或股利計(jì)算及會計(jì)記錄的人員與支付利息或股利的人員分離，并盡可能由獨(dú)立的金融機(jī)構(gòu)支付。

第八條 公司短期投資程序

1.公司財(cái)務(wù)部應(yīng)根據(jù)公司資金盈余情況編報(bào)資金狀況表。

2.證券資金部分分析人員根據(jù)證券市場上各種證券的情況和其他投資對象的盈利能力編報(bào)短期投資計(jì)劃。

3.公司的財(cái)務(wù)部經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)和董事會按短期投資規(guī)模大小和投資重要性，分別依照各自的職權(quán)審批該項(xiàng)投資計(jì)劃。

第九條 公司財(cái)務(wù)部按照短期證券類別、數(shù)量、單價(jià)、應(yīng)計(jì)利息以及購進(jìn)日期等項(xiàng)目及時(shí)登記該項(xiàng)投資。

第十條 公司應(yīng)建立嚴(yán)格的證券保管制度，至少由兩名以上人員共同控制，不得一人單獨(dú)接觸有價(jià)證券，證券的存人和取出須詳細(xì)記錄在證券登記簿內(nèi)，并由在場的經(jīng)手人員簽名。

第十一條 公司購人的短期有價(jià)證券須在購入當(dāng)日記入公司名下。

第十二條 有價(jià)證券的盤點(diǎn)工作應(yīng)由公司財(cái)務(wù)部和證券資金部負(fù)責(zé)組織實(shí)施o

1.證券保管員和會計(jì)人員應(yīng)在每月終了時(shí)進(jìn)行月終盤點(diǎn)，并完成下列程序;

(1)盤點(diǎn)前必須將截止當(dāng)月最后一天的證券登記入賬并結(jié)出結(jié)存額;

(2)實(shí)地清點(diǎn)實(shí)物，核對卡片;

(3)月終編制“有價(jià)證券盤點(diǎn)表。

2.財(cái)務(wù)部根據(jù)“有價(jià)證券盤點(diǎn)表”，認(rèn)為必要時(shí)，可以抽樣核對，復(fù)核盤點(diǎn)表。

3.年終時(shí)，根據(jù)公司盤點(diǎn)指令。，組織人員，全面清點(diǎn)，編制“有價(jià)證券盤點(diǎn)表”，并由公司財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)人(或聘請注冊會計(jì)師)參加監(jiān)盤。

第十三條 公司財(cái)務(wù)部應(yīng)對每一種證券設(shè)立明細(xì)賬加以反映，每月還應(yīng)編制證券投資和盈虧報(bào)表，’對于債券應(yīng)編制折、溢價(jià)攤銷表。

第十四條 公司財(cái)務(wù)部應(yīng)將投資收到的利息、股利及時(shí)人賬。

第十五條 應(yīng)由財(cái)務(wù)部經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)以及董事會按其職權(quán)批準(zhǔn)處置公司短期投資。

第十六條 公司對外長期投資按投資項(xiàng)目的性質(zhì)分為新項(xiàng)目和已有項(xiàng)目增資。

1.新項(xiàng)目投資是指投資項(xiàng)目經(jīng)批準(zhǔn)立項(xiàng)后，按批準(zhǔn)的投資額進(jìn)行的投資o

2.已有項(xiàng)目增資是指原有的投資項(xiàng)目根據(jù)經(jīng)營需要，在原批投資額的基礎(chǔ)上增加投資的活動。

第十七條 對外長期投資程序

1。財(cái)務(wù)部協(xié)同投資部門確定投資目的并對投資環(huán)境進(jìn)行考察;

2。對外投資部門在充分調(diào)查研究的基礎(chǔ)上編制投資意向書;

3.對外投資部門編制項(xiàng)目投資可行性研究報(bào)告并上報(bào)財(cái)務(wù)部和總經(jīng)理辦公室;

4.財(cái)務(wù)部協(xié)同對外投資部門編制項(xiàng)目合作協(xié)議書;

5.按國家有關(guān)規(guī)定和本辦法規(guī)定的程序辦理報(bào)批手續(xù);

6.對外投資部門制訂有關(guān)章程和管理制度;

7。對外投資部門項(xiàng)目實(shí)施運(yùn)作及其經(jīng)營管理。

第十八條 對外投資權(quán)限

1.所有對外長期投資項(xiàng)目，均由總公司批準(zhǔn)或由總公司轉(zhuǎn)報(bào)董事會批準(zhǔn)，各子公司、分公司無對外投資權(quán)，但享有投資建議權(quán)。

2.總公司應(yīng)在受理對外長期投資項(xiàng)目立項(xiàng)申請后一個(gè)月內(nèi)做出投資決策。

第十九條 經(jīng)批準(zhǔn)后的對外長期投資項(xiàng)目，一律不得隨意增加投資，如確需增資，必須重報(bào)投資意向書和可行性研究報(bào)告。

第二十條 對外長期投資興辦合營企業(yè)對合營合作方的要求

1.要有較好的商業(yè)信譽(yù)和經(jīng)濟(jì)實(shí)力;

2.能夠提供合法的資信證明;

3.根據(jù)需要提供完整的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果等相關(guān)資料。

第二十一條 對外長期投資項(xiàng)目必須編制投資意向書。項(xiàng)目投資意向書的主要內(nèi)容包括：

1.投資目的;

2.投資項(xiàng)目的名稱;

3.項(xiàng)目的投資規(guī)模和資金來源;

4.投資項(xiàng)目的經(jīng)營方式;

5.投資項(xiàng)目的效益預(yù)測;

6.投資的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(包括匯率風(fēng)險(xiǎn)、市場風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、政治風(fēng)險(xiǎn));

7.投資所在地(國家或地區(qū))的市場情況、經(jīng)濟(jì)政策;

8.投資所在地的外匯管理規(guī)定及稅收法律法規(guī);

9.投資合作方的資信情況。

第二十二條 國(境)外投資項(xiàng)目還應(yīng)提供如下資料：

1.有關(guān)投資所在國(地區(qū))的現(xiàn)行外匯投資的法令、法規(guī)，稅收規(guī)章以及外匯管理規(guī)定;

2.投資所在國(地區(qū))的投資環(huán)境分析、合作伙伴的資信狀況;

3.投資外匯資金來源證明及投資回收計(jì)劃;

4。本國駐外使館及經(jīng)參處對項(xiàng)目的審查意見;

5。本國外匯管理部門要求提供的其他資料。

第二十三條 投資意向書(立項(xiàng)報(bào)告)報(bào)總公司批準(zhǔn)后，對外投資部

門應(yīng)委托專業(yè)設(shè)計(jì)研究機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)編制可行性研究報(bào)告。項(xiàng)目可行性研究報(bào)告的主要內(nèi)容包括：

1。總論

(1)項(xiàng)目提出的背景，項(xiàng)目投資的必要性及其經(jīng)濟(jì)意義;

(2)項(xiàng)目投資可行性研究的依據(jù)和范圍o

2.市場預(yù)測和項(xiàng)目投資規(guī)模

(1)國內(nèi)外市場需求預(yù)測;

(2)國內(nèi)現(xiàn)有類似企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況的統(tǒng)計(jì);

(3)項(xiàng)目進(jìn)入市場的生產(chǎn)經(jīng)營條件及經(jīng)銷渠道;

(4)項(xiàng)目進(jìn)入市場的競爭能力及前景分析。

3.投資估算及資金籌措

(1)項(xiàng)目的注冊資金及其生產(chǎn)經(jīng)營所需資金;

(2)資金的來源渠道、籌集方式及貸款的償還辦法;

(3)資金回收期的預(yù)測;

(4)現(xiàn)金流量計(jì)劃。

4.項(xiàng)目的財(cái)務(wù)分析

(1)項(xiàng)目前期開辦費(fèi)以及建設(shè)期間各年的經(jīng)營性支出;

(2)項(xiàng)目運(yùn)營后各年的收入、成本、利潤和稅金測算，可利用投資收益率、凈現(xiàn)值以及資產(chǎn)收益率等財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析。

5.項(xiàng)目敏感性分析及風(fēng)險(xiǎn)分析。

第二十四條 財(cái)務(wù)部和對外投資部門應(yīng)在項(xiàng)目可行性研究報(bào)告報(bào)總公司批準(zhǔn)后，編制項(xiàng)目合作協(xié)議書(合同)。項(xiàng)目合作協(xié)議書(合同)的主要內(nèi)容包括：

1.合作各方的名稱、地址及其法定代表人;

2。合作項(xiàng)目的名稱、地址、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、注冊資金及其法定代表人;

3.合作項(xiàng)目的經(jīng)營范圍和經(jīng)營方式;

4.合作項(xiàng)目的內(nèi)部管理形式、管理人員的分配比例、機(jī)構(gòu)設(shè)置及實(shí)行的財(cái)務(wù)會計(jì)制度;

5.合作各方的出資數(shù)額、出資比例、出資方式及出資期限;

6.合作各方的利潤分成辦法和虧損責(zé)任分擔(dān)比例;

7.合作各方違約時(shí)應(yīng)承擔(dān)的違約責(zé)任以及違約金的計(jì)算方法;

8.協(xié)議(合同)的生效條件;

9.協(xié)議(合同)的變更、解除的條件和程序;

10.出現(xiàn)爭議時(shí)的解決方式以及選定的仲裁機(jī)構(gòu)及所適用的法律;

11.協(xié)議(合同)的有效期限;

12.合作期滿時(shí)財(cái)產(chǎn)清算辦法及債權(quán)債務(wù)的分擔(dān);

13.協(xié)議各方認(rèn)為需要制訂的其他條款。

項(xiàng)目合作協(xié)議書(合同)由總公司法人代表簽字生效，或由總公司法人代表授權(quán)委托人簽字生效。

第二十五條 對外長期投資協(xié)議簽訂后，公司協(xié)同辦理出資、工商和稅務(wù)登記以及銀行開戶等工作。

第二十六條 確定對外投資價(jià)值及投資收益的原則

1.以現(xiàn)金、存款等貨幣資金方式向其他單位投資的，按照實(shí)際支付的金額計(jì)價(jià)。

2.以實(shí)物、無形資產(chǎn)方式向其他單位投資的，按照評估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的價(jià)值計(jì)價(jià).

3.公司認(rèn)購的股票，按照實(shí)際支付款項(xiàng)計(jì)價(jià)。實(shí)際支付的款項(xiàng)中含有已宣告發(fā)放但尚未支付股利的，按照實(shí)際支付的款項(xiàng)扣除應(yīng)收股利后的差額計(jì)價(jià)。

4.公司認(rèn)購的債券，按照實(shí)際支付的價(jià)款計(jì)價(jià)。實(shí)際支付款項(xiàng)中含有應(yīng)計(jì)利息的，按照扣除應(yīng)計(jì)利息后的差額計(jì)價(jià)。

5。溢價(jià)或者折價(jià)購入的長期債券，其實(shí)際支付的款項(xiàng)(扣除應(yīng)計(jì)利息)與債券面值的差額，在債券到期以前，分期計(jì)入投資收益。

6，公司以實(shí)物、無形資產(chǎn)向其他單位投資的，其資產(chǎn)重估確認(rèn)價(jià)值與其賬面凈值的差額計(jì)入資本公積金。公司以貨幣資金、實(shí)物、無形資產(chǎn)和股票進(jìn)行長期投資，對被投資單位沒有實(shí)際控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，并且不因被投資單位凈資產(chǎn)的增加或者減少而變動;擁有實(shí)際控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算，按照在被投資單位增加或者減少的凈資產(chǎn)中所擁有或者分擔(dān)的數(shù)額，作為公司的投資收益或者投資損失，同時(shí)增加或者減少公司的長期投資，并且在公司從被投資單位實(shí)際分得股利或者利潤時(shí)，相應(yīng)增加或減少公司的長期投資。

7.公司對外投資分得的利潤或者股利和利息，計(jì)入投資收益，按照國家規(guī)定繳納或者補(bǔ)繳所得稅。

8.公司收回的對外投資與長期投資帳戶的帳面價(jià)值的差額,計(jì)入投資收益或者投資損失。

第二十七條 對外長期投資的轉(zhuǎn)讓與收回

1。出現(xiàn)或發(fā)生下列情況之一時(shí)，公司可以收回對外投資：

(1)按照章程規(guī)定，該投資項(xiàng)目(企業(yè))經(jīng)營期滿;

(2)由于投資項(xiàng)目(企業(yè))經(jīng)營不善，無法償還到期債務(wù)，依法實(shí)施破產(chǎn)。

(3)由于發(fā)生不可抗力而使項(xiàng)目(企業(yè))無法繼續(xù)經(jīng)營;

(4)合同規(guī)定投資終止的其他情況出現(xiàn)或發(fā)生時(shí)。

2。出現(xiàn)或發(fā)生下列情況之一時(shí)，可以轉(zhuǎn)讓對外長期投資：

(1)投資項(xiàng)目已經(jīng)明顯有悖于公司經(jīng)營方向的;

(2)投資項(xiàng)目出現(xiàn)連續(xù)虧損且扭虧無望沒有市場前景的;

(3)由于自身經(jīng)營資金不足急需補(bǔ)充資金時(shí);

(4)總公司認(rèn)為有必要的其他情形。

投資轉(zhuǎn)讓應(yīng)嚴(yán)格按照《公司法》和企業(yè)章程有關(guān)轉(zhuǎn)讓投資的規(guī)定辦理。

3.對外長期投資轉(zhuǎn)讓應(yīng)由總公司財(cái)務(wù)部會同投資業(yè)務(wù)管理部門提出投資轉(zhuǎn)讓書面分析報(bào)告，報(bào)總公司批準(zhǔn)o

4.對外長期投資收回和轉(zhuǎn)讓時(shí)，相關(guān)責(zé)任人員必須盡職盡責(zé)，認(rèn)真做好投資收回和轉(zhuǎn)讓中的資產(chǎn)評估等項(xiàng)工作，防止公司資產(chǎn)流失。

第二十八條 公司累計(jì)對外投資不得超過公司凈資產(chǎn)的50%。

第三章 對內(nèi)投資

第二十九條 公司對內(nèi)投資程序

1.編制投資項(xiàng)目可行性研究報(bào)告;

2.編制投資項(xiàng)目初步設(shè)計(jì)文件;

3.編制基本建設(shè)及技術(shù)更新改造年度投資建議計(jì)劃;

4.按本制度規(guī)定的權(quán)限辦理報(bào)批手續(xù)。

第三十條 公司對內(nèi)投資權(quán)限

對內(nèi)投資采取限額審批制，超過限額標(biāo)準(zhǔn)的由公司董事會批準(zhǔn)。

第三十一條 可行性研究報(bào)告的編制

1.公司項(xiàng)目承辦單位要在進(jìn)行充分的調(diào)查研究和必要的勘察工作以及科學(xué)實(shí)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，對建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)的必要性、技術(shù)的可行性和經(jīng)濟(jì)的合理性提出綜合研究論證報(bào)告。

2.承擔(dān)可行性研究工作的單位必須是有資格的工程勘察設(shè)計(jì)單位或科研單位。

3.建設(shè)項(xiàng)目可行性研究報(bào)告的編制辦法和內(nèi)容以及深度按國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

4。建設(shè)項(xiàng)目可行性研究報(bào)告由公司財(cái)務(wù)部按本辦法規(guī)定的權(quán)限報(bào)批。

未經(jīng)批準(zhǔn)不得擅自改變建設(shè)項(xiàng)目的性質(zhì)和規(guī)模以及標(biāo)準(zhǔn)，如需改變必須報(bào)原審批機(jī)構(gòu)審批。

第三十二條 初步設(shè)計(jì)文件的編制

1.公司項(xiàng)目承辦單位根據(jù)批準(zhǔn)的可行性研究報(bào)告委托有資格的勘察設(shè)計(jì)或科研單位進(jìn)行工程初步設(shè)計(jì)。

2.初步設(shè)計(jì)必須以批淮的可行性研究報(bào)告為依據(jù)，不得任意修改、受更建設(shè)內(nèi)容，擴(kuò)大建設(shè)規(guī)模或提高建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)，初步設(shè)計(jì)概算總投資一般不應(yīng)突破已批準(zhǔn)的可行性研究報(bào)告投資控制數(shù)。概算總投資如超過已批準(zhǔn)的可行性研究報(bào)告投資控制數(shù)的10%，必須重新報(bào)批可行性研究報(bào)告。

3.經(jīng)批準(zhǔn)的初步設(shè)計(jì)文件，如確需進(jìn)行設(shè)計(jì)修改和概算調(diào)整，必須由原初步設(shè)計(jì)文件編制單位提出具體修改及調(diào)整意見,經(jīng)建設(shè)單位審查確認(rèn)后報(bào)原批準(zhǔn)單位批準(zhǔn)。

第三十三條 年度計(jì)劃和統(tǒng)計(jì)

1.各分支機(jī)構(gòu)所有新建、續(xù)建基本建設(shè)及技術(shù)更新改造項(xiàng)目，必須編報(bào)基本建設(shè)及技術(shù)更新改造年度投資建議計(jì)劃。

2.年度投資建議計(jì)劃于每年9月前報(bào)總公司審批?？偣居诿磕?月底前下達(dá)當(dāng)年基本建設(shè)及技術(shù)更新改造年度投資計(jì)劃。

3.凡列入公司基本建設(shè)及技術(shù)更新改造年度投資計(jì)劃的投資項(xiàng)目，不需再行辦理審批手續(xù)，當(dāng)年新增加的基建及技改項(xiàng)目，必須按規(guī)定的投資限額辦理報(bào)批手續(xù)，并增補(bǔ)列入當(dāng)年投資計(jì)劃。

4.編制年度計(jì)劃，除認(rèn)真填報(bào)有關(guān)的計(jì)劃表外，還要有必要的文字說明，數(shù)字要準(zhǔn)確，文字要精練。

5.各分支機(jī)構(gòu)必須嚴(yán)格執(zhí)行總公司下達(dá)的：度投資計(jì)劃，無權(quán)自行調(diào)整，如確需調(diào)整，必須履行報(bào)批手續(xù)。

6.各分支機(jī)構(gòu)必須及時(shí)、準(zhǔn)確地向總公司，送基本建設(shè)及技術(shù)更新改造統(tǒng)計(jì)報(bào)表。

第三十四條 竣工驗(yàn)收

1.基本建設(shè)和技術(shù)改造工程完工后，項(xiàng)目承辦單位應(yīng)及時(shí)辦理竣工驗(yàn)收手續(xù)。一般由公司財(cái)務(wù)部協(xié)同項(xiàng)目承辦部門組織竣工驗(yàn)收。

2.工程竣工驗(yàn)收參照有關(guān)國家標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。

3.對于工程竣工資料及驗(yàn)收文件，財(cái)務(wù)部、項(xiàng)目承辦單位應(yīng)及時(shí)歸檔。

第四章 投資管理機(jī)構(gòu)

第三十五條 公司有關(guān)歸口管理部門或分支機(jī)構(gòu)為項(xiàng)目承辦單位，具體負(fù)責(zé)投資項(xiàng)目的信息收集、項(xiàng)目建議書及可行性研究報(bào)告的編制、項(xiàng)目中報(bào)立項(xiàng)和實(shí)施過程中的監(jiān)督、協(xié)調(diào)以及項(xiàng)目結(jié)束后的評價(jià)工作。

第三十六條 公司財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)投資效益評價(jià)、技術(shù)經(jīng)濟(jì)可行性分析、資金籌措、辦理出資手續(xù)以及對外投資資產(chǎn)評估結(jié)果的確認(rèn)等。

第三十七條 對專業(yè)性較強(qiáng)或較大型投資項(xiàng)目，其前期工作應(yīng)組成專門項(xiàng)目可行性調(diào)研小組采完成。

第三十八條 公司法律顧問和審計(jì)部門負(fù)責(zé)對項(xiàng)目的事前效益審計(jì)協(xié)議、合同及章程的法律主審。

第三十九條 公司分支機(jī)構(gòu)的對外投資活動必須報(bào)總公司批準(zhǔn)后方可進(jìn)行，各分支機(jī)構(gòu)不得自行辦理對外投資。

篇（7）

1 壞賬準(zhǔn)備的會計(jì)處理

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性，并預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失。對預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的政策，明確計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍，提取方法，賬齡的劃分的提取比例，按照管理權(quán)限，經(jīng)股東大會或董事會或經(jīng)理（廠長）會議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，按照法律，行政法規(guī)的規(guī)定報(bào)有關(guān)各方備案，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法一經(jīng)確定不得隨意變更。如要變更，應(yīng)當(dāng)按上述程序經(jīng)批準(zhǔn)，并報(bào)送有關(guān)各方備案，按照會計(jì)政策，會計(jì)估計(jì)變更的程序和方法進(jìn)行處理關(guān)在會計(jì)報(bào)表的附注中說明對于壞賬的核算。

計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)收款項(xiàng)包括應(yīng)收賬款及其他應(yīng)收款，企業(yè)的預(yù)付賬款如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款的性質(zhì)，應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)持有到期收不回的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)轉(zhuǎn)作應(yīng)收賬款，并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，對于未到期的應(yīng)收票據(jù)如有確鑿證據(jù)表明不能收回或收回的可能性不大時(shí)，也應(yīng)將其轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。

有四種情形不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備：“當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)”，“計(jì)劃重組的應(yīng)收款項(xiàng)”，“關(guān)聯(lián)方之間的應(yīng)收款項(xiàng)”，“無確鑿證據(jù)不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)”。

企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)與企業(yè)的其他應(yīng)收款項(xiàng)一樣，也應(yīng)當(dāng)在期末時(shí)分析其可收回性，并預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失，計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備，企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)一般不能全額計(jì)提。

但是，如果有確鑿的證據(jù)表明關(guān)聯(lián)方（債務(wù)單位）已撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足以及不準(zhǔn)備對應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行重組或無其他收回方式的，則對預(yù)計(jì)無法收回的應(yīng)收款項(xiàng)也可以全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法有賬齡分析法、應(yīng)收賬款余額百分比法,銷售百分比法和個(gè)別認(rèn)定法企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況自定壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法，自定壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例 計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目；實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。如果發(fā)生的壞賬又收回，應(yīng)借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目；同時(shí)借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目，在企業(yè)中，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法可能會發(fā)生改變。

2 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會計(jì)處理

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末根據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低原則計(jì)價(jià)期末存貨，其中，成本是指存貨取得時(shí)的實(shí)際成本，可變現(xiàn)凈值是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以存貨的估計(jì)售價(jià)減去到完工估計(jì)將要好發(fā)生的成本,估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅金后的金額。

確定可變現(xiàn)凈值時(shí)，重點(diǎn)是確定存貨的估計(jì)售價(jià)。企業(yè)在確定存貨的估計(jì)售價(jià)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日為基準(zhǔn)，按照以下原則確定存貨的估計(jì)售價(jià)：

為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，通常應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈利值的計(jì)量基礎(chǔ)。

企業(yè)持有存貨的數(shù)量超過銷售合同訂購數(shù)量時(shí)，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值以一般銷售價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。

在期末對存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，如果存貨中一部分是有合同價(jià)格約定的，另一部分不存在合同價(jià)格，企業(yè)應(yīng)區(qū)分有合同價(jià)格約定的和沒有合同價(jià)格約定的兩個(gè)部分，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值，并與其相對應(yīng)的成本進(jìn)行比較，分別確定是否需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。由此計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不得相互抵銷。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)對存貨按單項(xiàng)或分類對存貨價(jià)值進(jìn)行確定。如果期末存貨成本低于可變現(xiàn)凈值，不需要進(jìn)行賬務(wù)處理，資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨仍按期末賬面價(jià)值列示；如果期末存貨可變現(xiàn)凈值低于成本，則必須在當(dāng)期確認(rèn)存貨跌價(jià)損失，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。會計(jì)期末，比較存貨的成本與可變現(xiàn)凈值，計(jì)算出應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備，如果應(yīng)提數(shù)大于存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的已提數(shù)，應(yīng)予補(bǔ)提；反之，應(yīng)沖銷部分已提數(shù)。提取和補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，借記“管理費(fèi)用-計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目；沖回或轉(zhuǎn)銷存貨跌價(jià)損失時(shí)，作相反的會計(jì)分錄。但是，當(dāng)已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的存貨的價(jià)值以后得以恢復(fù)，其沖減的跌價(jià)準(zhǔn)備金額，應(yīng)以“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的余額減記至零為限。

3 短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備的會計(jì)處理

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對短期投資（包括短期股票投資和短期債券投資）進(jìn)行檢查，如果短期投資發(fā)生減值，應(yīng)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。在計(jì)提時(shí)，可以按單項(xiàng)投資計(jì)提，也可以按投資類別或者投資總體計(jì)提。計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)企業(yè)可以根據(jù)自身的情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資并確定計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備。如果某項(xiàng)投資比較重大（例如，占整個(gè)短期投資10% 及以上），則應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。每期期末，企業(yè)應(yīng)將股票、基金、債券等短期投資的市價(jià)與成本進(jìn)行比較。市價(jià)低于成本的，應(yīng)當(dāng)按其差額確認(rèn)投資損失并計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。當(dāng)期應(yīng)提取的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備=當(dāng)期市價(jià)低于成本的金額-“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額，如果當(dāng)期短期投資市價(jià)低于成本的金額大于“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的代方余額，應(yīng)按其差額提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備；如果當(dāng)期短期投資市價(jià)低于成本的金額小于“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額，應(yīng)按其差額沖減已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備；在采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)時(shí)，其成本應(yīng)按原取得時(shí)的投資成本為基礎(chǔ)比較。如果短期投資持有期間獲得現(xiàn)金股利或利息而沖減投資成本的，則應(yīng)以沖減后的新成本為作為比較的基礎(chǔ)。 已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的短期投資的價(jià)值又得以恢復(fù)時(shí)，應(yīng)在原已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。

處置投資時(shí)，其成本根據(jù)以下不同情況結(jié)轉(zhuǎn)： 短期投資的損益通常隨著短期投資的處置而實(shí)現(xiàn)。全部處置某項(xiàng)短期投資時(shí)，其成本為投資的賬面余額。

4 長期投資減值準(zhǔn)備的會計(jì)處理

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對長期投資（包括長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資）按照單個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行檢查企業(yè)應(yīng)對長期投資的賬面價(jià)值定期或者至少每年年度終了時(shí)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查。由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營業(yè)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按其差額計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備。

篇（8）

很多消費(fèi)者雖購買了投連險(xiǎn)，但對投連險(xiǎn)如何投資卻知之不詳?？梢哉f，投連險(xiǎn)是目前市場上透明度最高的保險(xiǎn)產(chǎn)品，通常設(shè)立不同風(fēng)險(xiǎn)收益等級的投資賬戶，賬戶遵循不同的投資策略進(jìn)行組合投資。

以瑞泰人壽投連險(xiǎn)投資賬戶為例，該投連險(xiǎn)賬戶目前采用穩(wěn)定的戰(zhàn)略資產(chǎn)配置策略，以基金為主要投資工具，有效利用基金在一定領(lǐng)域和市場的投資管理優(yōu)勢，追求收益的長期平穩(wěn)增長。穩(wěn)定的資產(chǎn)配置和分散的行業(yè)配置，可以控制投資組合的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)可靠的和相對可預(yù)期的收益，更適合長期投資。

用賬戶組合滿足理財(cái)需求

絕大多數(shù)消費(fèi)者在購買投連險(xiǎn)時(shí)，會將資金按一定比例在不同投資賬戶中進(jìn)行分配，以更好配置資產(chǎn)和分散風(fēng)險(xiǎn)。消費(fèi)者可以用簡單的賬戶組合實(shí)現(xiàn)總資金在股票、債券及現(xiàn)金等資產(chǎn)之間的配置比例，以滿足個(gè)人理財(cái)?shù)男枨蟆Ｒ匀鹛┤藟蹫槔?，其投連險(xiǎn)投資賬戶核心資產(chǎn)配置比例如下表所示。

繳費(fèi)方式有學(xué)問

篇（9）

事業(yè)基金核算事業(yè)單位擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)，主要為非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余扣除結(jié)余分配后滾存的金額?！笆聵I(yè)基金”科目屬于凈資產(chǎn)類科目，貸方登記事業(yè)基金的增加數(shù)，借方登記事業(yè)基金的減少數(shù)，期末貸方余額反映事業(yè)單位歷年積存的非限定用途凈資產(chǎn)的金額。

一、新制度對“事業(yè)基金”會計(jì)核算的相關(guān)規(guī)定

新制度下，需通過“事業(yè)基金”科目核算的內(nèi)容有：年末非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配余額，年末留歸本單位使用的非財(cái)政補(bǔ)助專項(xiàng)（項(xiàng)目已完成）剩余資金，以貨幣資金取得長期債權(quán)投資及其收回，以貨幣資金取得長期股權(quán)投資，調(diào)整以前年度非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余事項(xiàng)。本文主要介紹以貨幣資金取得長期債權(quán)投資及其收回、以貨幣資金取得長期股權(quán)投資的投資業(yè)務(wù)賬務(wù)處理。

（一）以貨幣資金取得長期債權(quán)投資及其收回業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

以貨幣資金取得長期債權(quán)投資時(shí)，按照實(shí)際支付的全部價(jià)款（包括購買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為投資成本，借記“長期投資”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金――長期投資”科目。持有期間收到利息時(shí)，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他收入――投資收益”科目。對外轉(zhuǎn)讓或到期收回長期債券投資本息，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按照收回長期投資的成本，貸記“長期投資”科目，按照其差額，貸記或借記“其他收入――投資收益”科目；同時(shí)，按照收回長期投資對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金，借記“非流動資產(chǎn)基金――長期投資”科目，貸記“事業(yè)基金”科目。

（二）以貨幣資金取得長期股權(quán)投資的投資業(yè)務(wù)賬務(wù)處理

以貨幣資金取得長期股權(quán)投資時(shí)，按照實(shí)際支付的全部價(jià)款（包括購買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為投資成本，借記“長期投資”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金――長期投資”科目。持有期間收到分配的利潤時(shí)，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他收入――投資收益”科目。轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)投資，轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)時(shí)，按照待轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)投資的賬面余額，借記“待處置資產(chǎn)損溢――處置資產(chǎn)價(jià)值”科目，貸記“長期投資”科目。實(shí)際轉(zhuǎn)讓時(shí)，按照所轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)投資對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金，借記“非流動資產(chǎn)基金――長期投資”科目，貸記“待處置資產(chǎn)損溢――處置資產(chǎn)價(jià)值”科目。轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)投資過程中取得的價(jià)款時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“待處置資產(chǎn)損溢――處置凈收入”科目；發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)時(shí)，借記“待處置資產(chǎn)損溢――處置凈收入”科目，貸記“銀行存款”等科目；處置完畢，按照處置收入扣除處置費(fèi)用后的凈收入，借記“待處置資產(chǎn)損溢――處置凈收入”科目，貸記“應(yīng)繳國庫款”科目。

二、新制度下“事業(yè)基金”會計(jì)核算的主要變化

（一）在會計(jì)科目設(shè)置上的變化

舊制度在“事業(yè)基金”科目下設(shè)置“一般基金”和“投資基金”兩個(gè)明細(xì)科目；“事業(yè)基金――一般基金”明細(xì)科目核算歷年滾存結(jié)余資金、接受捐贈等，事業(yè)單位在動用資產(chǎn)類的貨幣資金、存貨、無形資產(chǎn)等投資時(shí)，要同時(shí)動用凈資產(chǎn)類的“事業(yè)基金――一般基金”?！笆聵I(yè)基金――投資基金”明細(xì)科目核算對外投資部分的基金，事業(yè)單位的“對外投資”這項(xiàng)資產(chǎn)，所占用的是“事業(yè)基金――投資基金”。新制度取消了“事業(yè)基金”科目下的兩個(gè)二級科目“一般基金”和“投資基金”，另外設(shè)置了一級科目“非流動資產(chǎn)基金”用以核算各種途徑增加的凈資產(chǎn)，包括“長期投資”、“固定資產(chǎn)”、“在建工程”及“無形資產(chǎn)”等幾個(gè)二級科目。

（二）在對外投資時(shí)核算的變化

舊制度在日常核算中，對接受捐贈，以貨幣資金、材料、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)進(jìn)行對外投資和收回時(shí)，都要通過“事業(yè)基金――投資基金”科目進(jìn)行核算；特別是在以貨幣資金、材料等流動資產(chǎn)進(jìn)行對外投資時(shí)，還要在“事業(yè)基金――一般基金”和“投資基金”兩個(gè)明細(xì)科目下進(jìn)行內(nèi)部形式的轉(zhuǎn)換。新制度對接受捐贈，以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)進(jìn)行對外投資時(shí)都不通過“事業(yè)基金”科目核算，對流動資產(chǎn)的投資和收回時(shí)，均不涉及“事業(yè)基金”內(nèi)部明細(xì)的轉(zhuǎn)化，大大簡化了賬務(wù)核算；以貸幣資金進(jìn)行對外長期投資時(shí) ，由舊制度借記“事業(yè)基金――一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金――投資基金”科目變?yōu)榻栌洝笆聵I(yè)基金”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金――長期投資”科目；以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)對外投資時(shí)，新制度不再需要通過“事業(yè)基金”科目進(jìn)行核算，改在“非流動資產(chǎn)基金”科目下的各二級科目對應(yīng)核算。

（三）年末轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金”口徑的變化

新制度加強(qiáng)了對財(cái)政投入資金的會計(jì)核算，對財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余不參與結(jié)余分配，不轉(zhuǎn)入事業(yè)基金；新制度規(guī)定只有非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配扣除分配后的金額才轉(zhuǎn)入事業(yè)基金，而新制度的“非財(cái)政補(bǔ)助分配”科目核算的是事業(yè)單位全年除財(cái)政補(bǔ)助收支、非財(cái)政專項(xiàng)資金收支和經(jīng)營收支以外各項(xiàng)收支相抵后的事業(yè)結(jié)余；舊制度的“結(jié)余分配”科目核算的是全年的除經(jīng)營收支以外各項(xiàng)收支相抵后的事業(yè)結(jié)余，所以年末新制度轉(zhuǎn)入事業(yè)基金口徑小于舊制度的核算口徑。

三、新制度下“事業(yè)基金”會計(jì)核算的實(shí)例分析

例1：20×3年7月1日，A事業(yè)單位以銀行存款購入5年期國債10萬元，年利率為3%，按年分期付息，到期還本，付息日為每年7月1日，最后一年償還本金并付最后一次利息。A事業(yè)單位賬務(wù)處理如下：

篇（10）

財(cái)務(wù)管理工作涉及企業(yè)管理過程的基本方面，財(cái)務(wù)信息本身和企業(yè)經(jīng)營管理的具體環(huán)節(jié)有緊密聯(lián)系。在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，財(cái)務(wù)管理為企業(yè)的資本要素的籌集和使用提供決策依據(jù)。財(cái)務(wù)管理的基本環(huán)節(jié)中，短期的資本籌集和投入決定企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況。因此，短期的資本投入和籌集所形成的資本運(yùn)營環(huán)節(jié)是企業(yè)短期內(nèi)基本生產(chǎn)過程和銷售過程的重要保障。在長期的投資決策與籌資決策過程中，將決定企業(yè)所擁有的長期現(xiàn)金持有量和固定資本數(shù)量。在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，長期的資金持有量是企業(yè)預(yù)算約束水平的直接決定因素，進(jìn)而決定廠商能夠生產(chǎn)的產(chǎn)品組合，對企業(yè)的經(jīng)營決策具有重大的現(xiàn)實(shí)意義；固定資本數(shù)量將直接決定企業(yè)生產(chǎn)過程當(dāng)中勞動要素和資本要素的比例關(guān)系，這一比例將直接反映企業(yè)生產(chǎn)過程當(dāng)中的技術(shù)水平最終直接決定企業(yè)的勞動要素的邊際產(chǎn)出和企業(yè)自身的利潤水平。長期投資和籌資水平的決策過程將直接決定企業(yè)的人力資源管理過程、新產(chǎn)品開發(fā)過程和技術(shù)更新能力，并在長期最終決定企業(yè)的利潤水平和競爭能力。財(cái)務(wù)管理過程已經(jīng)直接將自身的影響力輻射到整個(gè)企業(yè)的管理和內(nèi)部控制過程。

二、財(cái)務(wù)管理工作基本內(nèi)涵與提升對策

（一）基本財(cái)務(wù)分析工具的內(nèi)涵與改進(jìn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理過程需要的基本財(cái)務(wù)分析工具主要包括：資金成本分析工具、資金價(jià)值分析工具、金融資產(chǎn)財(cái)務(wù)分析工具和企業(yè)價(jià)值分析工具。

（1）資金成本分析工具主要針對資金的籌集過程。資金成本包括內(nèi)含成本和外顯成本兩個(gè)層面。在內(nèi)含成本的分析中，主要應(yīng)該考慮到資金作為生產(chǎn)要素針對某一種用途進(jìn)行實(shí)用而放棄在其他用途將產(chǎn)生的收益而產(chǎn)生的機(jī)會成本。機(jī)會成本的分析工具在現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理學(xué)和技術(shù)經(jīng)濟(jì)學(xué)當(dāng)中主要表現(xiàn)為內(nèi)部收益率這一核算指標(biāo)。外顯成本是進(jìn)行資本籌集而產(chǎn)生的籌資成本主要包括銀行存款利率、和金融市場交易中的利息支出等。

內(nèi)部收益率分析是指在項(xiàng)目進(jìn)行期間能夠維持始終存在尚未回收的投資的資本增值率。內(nèi)部收益率是在考慮其他可靠的投資方式所能帶來的資金增值水平的情況下，分析某一項(xiàng)目投資可行性的重要工具。內(nèi)部收益率本身的計(jì)算過程不涉及機(jī)會成本的內(nèi)容，但這種分析工具的核算結(jié)果能夠與機(jī)會成本進(jìn)行比較分析。內(nèi)部收益率的基本計(jì)算公式是：

式中， （P/A， IRR， n ）是在考慮資金時(shí)間價(jià)值情況下的等額序列現(xiàn)值系數(shù)。R的含義是在預(yù)計(jì)進(jìn)行項(xiàng)目投資回收期內(nèi)每年等額的資金返還水平，k的含義是在項(xiàng)目結(jié)束之前的所有資金流出。該指標(biāo)的具體數(shù)值可以使用失算內(nèi)插法進(jìn)行核算。

在該種工具的使用過程當(dāng)中應(yīng)當(dāng)采取的改進(jìn)方式是根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的現(xiàn)實(shí)，對可能形成的內(nèi)含成本和外顯成本進(jìn)行對通貨膨脹率等因素的分析。以進(jìn)行名義利率和考慮通貨膨脹因素的實(shí)際利率之間的換算為例。名義利率和排除通貨膨脹因素之后的實(shí)際利率之間的換算關(guān)系是：i=（1+r/m）m-1。式中i代表實(shí)際利率， m代表計(jì)息次數(shù)，包含通貨膨脹因素的名義利率是r。

（2）資金價(jià)值分析工具主要指在考慮 資金時(shí)間價(jià)值的情況下，對不同時(shí)間序列順序位置上的資金的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)價(jià)值的考量。資金時(shí)間價(jià)值的分析主要體現(xiàn)在不同時(shí)間序列順序位置上的資金流量在某一時(shí)間點(diǎn)上表現(xiàn)出的價(jià)值形態(tài)的大小。資金時(shí)間價(jià)值的計(jì)算主要表現(xiàn)為資金等值計(jì)算公式。這些公式主要包括一次支付類型、 等額序列類型和等差序列類型等多種。每種類型都包括現(xiàn)值計(jì)算公式、終值計(jì)算公式和年值計(jì)算公式等計(jì)算方法。這些計(jì)算方法將資金的時(shí)間價(jià)值轉(zhuǎn)換成了一個(gè)可以根據(jù)要求進(jìn)行隨時(shí)調(diào)整的核算體系。資金時(shí)間價(jià)值的公式主要依據(jù)復(fù)利系數(shù)表進(jìn)行建立。

對資金價(jià)值進(jìn)分析工具的改進(jìn)方式，首先要將相關(guān)的計(jì)算方式根據(jù)企業(yè)經(jīng)營管理實(shí)踐要求進(jìn)行逐步調(diào)整，在現(xiàn)有的資金等值計(jì)算方式中，主要假定資金的流入和流出是在年與年之間間斷的，并且可以用一次支付、等額序列等常用計(jì)算類型加以概括。在現(xiàn)實(shí)的企業(yè)管理控制過程當(dāng)中，需要進(jìn)行的企業(yè)投資決策往往正在逐步細(xì)化，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的更加細(xì)分的時(shí)間周期進(jìn)行計(jì)量，因此年與年之間相互間斷的現(xiàn)金流入和流出模式將逐漸不能適應(yīng)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理控制的需要。應(yīng)當(dāng)將資金等值計(jì)算的核算體系逐步細(xì)化，編制時(shí)間尺度更加精確的復(fù)利系數(shù)表和計(jì)算工具。進(jìn)行資金價(jià)值分析的改進(jìn)的另一重要方式是對進(jìn)行資金等值計(jì)算必須依據(jù)的復(fù)利系數(shù)表進(jìn)行調(diào)整，將復(fù)利系數(shù)表的精確程度進(jìn)行提高，同時(shí)采用電子信息技術(shù)進(jìn)行精密核算，減少可能產(chǎn)生的誤差以適應(yīng)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營現(xiàn)實(shí)的需要。

（3）金融資產(chǎn)財(cái)務(wù)分析工具是對企業(yè)所持有的在金融市場上，進(jìn)行交易或籌資活動的相關(guān)金融資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行評估的分析工具。企業(yè)的管理控制過程使用的主要金融資產(chǎn)估價(jià)分析模型工具包括股利增長模型、資產(chǎn)定價(jià)模型等。兩者的計(jì)算思想都是通過對企業(yè)所持有的有價(jià)證券的價(jià)值分析簡介的體現(xiàn)企業(yè)的金融價(jià)值，并對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營成果產(chǎn)生一定的反映。

股利增長模型的計(jì)算公式是：

該式中p代表企業(yè)所發(fā)行的股票的價(jià)格；D為消費(fèi)者對該公司股票的預(yù)期基期每股股息；i為貼現(xiàn)率；g為該公司股票的股息年增長率。

（4）企業(yè)價(jià)值分析工具是對企業(yè)現(xiàn)階 段所擁有的各種資產(chǎn)的總價(jià)值進(jìn)行分析的工具。常用的企業(yè)價(jià)值核算方法主要包括現(xiàn)金流量折現(xiàn)模型和相對價(jià)值模型兩種。

現(xiàn)金流量折現(xiàn)模型的基本思想是未來現(xiàn)金流價(jià)值思想和資金時(shí)間價(jià)值思想。未來現(xiàn)金流價(jià)值思想是指在財(cái)務(wù)工作的實(shí)際中，將各種資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值視為企業(yè)持有該資產(chǎn)在未來會給企業(yè)帶來的增量現(xiàn)金流。根據(jù)這兩種財(cái)務(wù)工作基本思想可以將企業(yè)的全部資產(chǎn)計(jì)算為在營業(yè)周期內(nèi)的各個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn)上的增量現(xiàn)金流。計(jì)算企業(yè)在不同時(shí)期的經(jīng)濟(jì)價(jià)值的大小，可以將全部資產(chǎn)在未來產(chǎn)生的現(xiàn)金流的增量水平向所要求的時(shí)間點(diǎn)上，依據(jù)資金等值計(jì)算公式進(jìn)行折現(xiàn)。折現(xiàn)的結(jié)果就是企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)資源將產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)價(jià)值的總和。相對價(jià)值的計(jì)量模型是根據(jù)股票市盈率的計(jì)算工具產(chǎn)生的不同企業(yè)間的對比價(jià)值，兩個(gè)企業(yè)進(jìn)行對比的基礎(chǔ)是金融市場上的各種有價(jià)證券的價(jià)值。不同有價(jià)證券的價(jià)值和市盈率，將反映建立在企業(yè)的經(jīng)營成果基礎(chǔ)之上的投資者的投資信心。

為提高企業(yè)的內(nèi)部控制能力，應(yīng)當(dāng)采取的企業(yè)價(jià)值核算方式是現(xiàn)金流量折現(xiàn)法。現(xiàn)金流量折現(xiàn)法可以通過資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)價(jià)值的度量，將企業(yè)各個(gè)管理流程具有的經(jīng)濟(jì)價(jià)值全部反映和核算。通過核算過程本身進(jìn)行對內(nèi)部管理和監(jiān)督過程的信息反饋工作?，F(xiàn)金流量的增量較大的項(xiàng)目或資產(chǎn)本身具有的經(jīng)濟(jì)意義也更大，因此進(jìn)行企業(yè)價(jià)值核算的過程當(dāng)中能夠反映出比較明顯的企業(yè)經(jīng)營流程的關(guān)鍵點(diǎn)，并且將相關(guān)重點(diǎn)在時(shí)間序列上進(jìn)行表現(xiàn)便于企業(yè)內(nèi)部控制管理。

（二）企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作的基本方面與改進(jìn)方法 企業(yè)財(cái)務(wù)管理過程需要在一定的財(cái)務(wù)工具的輔助下進(jìn)行投資或籌資決策。但財(cái)務(wù)管理工作本身需要將財(cái)務(wù)工具同企業(yè)的基本經(jīng)營過程進(jìn)行緊密結(jié)合，以完成長期的投資和籌資、短期的資本運(yùn)營和利潤分配等基本任務(wù)。

（1）長期投資作為企業(yè)經(jīng)營管理工作 的重要流程，是企業(yè)生產(chǎn)準(zhǔn)備過程和生產(chǎn)規(guī)模調(diào)節(jié)過程的重要層面，是改進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)水平的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在企業(yè)內(nèi)部控制過程的改進(jìn)中，長期投資本身及涉及到企業(yè)經(jīng)營過程中的基本流程，也涉及到企業(yè)經(jīng)營的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，因此企業(yè)的內(nèi)部控制過程的財(cái)務(wù)工作層面的重要組成部分。長期投資的核心內(nèi)容是進(jìn)行長期投資項(xiàng)目的可行性分析。項(xiàng)目可行性分析的基本思想是分析長期投資項(xiàng)目可能帶來的現(xiàn)金流量的變動情況，并對現(xiàn)金流量的變動情況進(jìn)行資金的等值計(jì)算，并使用凈現(xiàn)值、內(nèi)部收益率等技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)衡量一個(gè)長期投資所能帶來的增量現(xiàn)金流量的情況。項(xiàng)目可行性分析的基本原則是增量現(xiàn)金流原則和資金時(shí)間價(jià)值原則。

長期投資的決策過程需要根據(jù)特定的投資程序。投資程序的規(guī)范化和制度化，直接決定財(cái)務(wù)管理工作的長期投資部分的科學(xué)性和可靠性。由于長期投資在企業(yè)財(cái)務(wù)管理過程中所占有的重要地位，因此長期投資的規(guī)范化應(yīng)當(dāng)被作為增強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的重要措施而進(jìn)行。

（2）長期籌資是重要的財(cái)務(wù)管理工作程序。長期籌資過程側(cè)重于資金的杠桿效應(yīng)的應(yīng)用。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)際過程當(dāng)中，主要涉及的杠桿效應(yīng)包括經(jīng)營杠桿和財(cái)務(wù)杠桿兩種。經(jīng)營杠桿是在成本固定的情況下，由于收入的變化將會引起的產(chǎn)品利潤變動的現(xiàn)象。當(dāng)企業(yè)收入在成本維持固定的情況下減少時(shí)，將會產(chǎn)生企業(yè)利潤變低的風(fēng)險(xiǎn)。因此，企業(yè)經(jīng)營杠桿本身是由于成本固定而引起的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)進(jìn)行債務(wù)性籌資時(shí)，企業(yè)因不能按期償付而產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)債務(wù)性資產(chǎn)在企業(yè)的比重提高時(shí)，財(cái)務(wù)杠桿風(fēng)險(xiǎn)會出現(xiàn)增大的趨勢。在針對長期籌資過程進(jìn)行內(nèi)部控制的過程當(dāng)中，應(yīng)當(dāng)逐步降低杠桿效應(yīng)的比重，以實(shí)現(xiàn)優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的目標(biāo)。在減少經(jīng)營杠桿的控制過程當(dāng)中，應(yīng)當(dāng)減少固定資產(chǎn)投資的比重，減少企業(yè)變動成本數(shù)量的方法進(jìn)行杠桿效應(yīng)的降低過程。在進(jìn)行財(cái)務(wù)杠桿的降低工作中，應(yīng)當(dāng)努力實(shí)現(xiàn)減少企業(yè)的負(fù)債在總資產(chǎn)當(dāng)中的比重的方式進(jìn)行去杠桿化，以降低企業(yè)籌資過程的風(fēng)險(xiǎn)。

篇（11）

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）010-0-01

一、“非流動資產(chǎn)基金”科目的設(shè)置和使用

事業(yè)單位涉及教育、衛(wèi)生、體育等行業(yè)和領(lǐng)域，范圍廣，規(guī)模大，屬于社會服務(wù)支持系統(tǒng)，對社會經(jīng)濟(jì)、文化生活正常進(jìn)行起到支持作用，且大多數(shù)具有一定的公益性，主要依靠國家財(cái)政統(tǒng)一撥款進(jìn)行運(yùn)營管理，因此，做好事業(yè)單位資產(chǎn)管理和核算是事業(yè)單位的一項(xiàng)重要工作。非流動資產(chǎn)基金是指事業(yè)單位長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)占用的金額，通過設(shè)置“非流動資產(chǎn)基金”科目，核算和反映事業(yè)單位非流動資產(chǎn)的資金占用情況，事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)在取得長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)或發(fā)生相關(guān)支出時(shí)予以確認(rèn)非流動資產(chǎn)基金。計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷時(shí)，應(yīng)當(dāng)沖減非流動資產(chǎn)基金。處置長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，以及以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)對外投資時(shí)，應(yīng)當(dāng)沖銷該資產(chǎn)對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金。

二、非流動資產(chǎn)基金核算存在的問題

第一，對新制度理解不透徹，會計(jì)核算不準(zhǔn)確。會計(jì)核算的準(zhǔn)確性是事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)性及有效性的重要保障，有助于事業(yè)單位健康持續(xù)發(fā)展。為了適應(yīng)財(cái)政改革需要，進(jìn)一步規(guī)范事業(yè)單位的會計(jì)核算，財(cái)政部在新《事業(yè)單位會計(jì)制度》中，設(shè)置“非流動資產(chǎn)基金”科目取代原“固定基金”及“事業(yè)基金―投資基金”科目，但由于一些事業(yè)單位會計(jì)人員對新《事業(yè)單位會計(jì)制度》學(xué)習(xí)不透徹，解讀不準(zhǔn)確，仍習(xí)慣于原制度下的核算和管理方式，造成對非流動資產(chǎn)基金核算不準(zhǔn)確。

第二，對新制度下非流動基金的核算不重視，管理不到位。我國事業(yè)單位管理模式較為傳統(tǒng)，原會計(jì)科目長時(shí)間在事業(yè)單位得到應(yīng)用，一些事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員未能意識到非流動基金的核算與管理的重要性。例如很多事業(yè)單位會計(jì)人員為了簡便處理，時(shí)常將對外投資掛在往來科目中核算，當(dāng)收回投資后，就對往來科目做相反處理，獲得的投資收益以銀行存款處理，這樣核算省略了長期股權(quán)投資的后續(xù)價(jià)值變動及相關(guān)會計(jì)處理，無法反映事業(yè)單位投資收益的獲取情況，顯然是不合規(guī)的。這也說明很多事業(yè)單位會計(jì)人員對非流動基金科目的核算內(nèi)涵不夠了解。

三、如何做好事業(yè)單位“非流動資產(chǎn)基金”科目核算的建議及對策

第一，加強(qiáng)新制度的學(xué)習(xí)，全面掌握非流動資產(chǎn)基金的核算內(nèi)容和方法。首先，事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員要加強(qiáng)對新《事業(yè)單位會計(jì)制度》的學(xué)習(xí)，全面掌握非流動資產(chǎn)基金的內(nèi)容和核算方式。準(zhǔn)確把握非流動資產(chǎn)基金與原制度中固定基金等的差別，并嚴(yán)格按照新《事業(yè)單位會計(jì)制度》的規(guī)定進(jìn)行核算?！肮潭ɑ稹笨颇恐环从呈聵I(yè)單位現(xiàn)有固定資產(chǎn)形成的基金；“非流動資產(chǎn)基金”科目反映長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等形成的基金，涉及范圍更廣；要重點(diǎn)關(guān)注新制度實(shí)施后對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理的特別之處，在計(jì)提折舊和攤銷時(shí)，要作沖減非流動資產(chǎn)基金處理；在以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)對外投資時(shí)，按照固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)評估價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入投資成本，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已提折舊、攤銷、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)賬面余額。在處置長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)時(shí)，不直接沖減非流動資產(chǎn)基金，將長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，轉(zhuǎn)入“待處置資產(chǎn)損溢”，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已提折舊、攤銷、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)賬面余額，實(shí)際處置時(shí)，再調(diào)整非流動資產(chǎn)基金。只有提高會計(jì)核算的準(zhǔn)確性，充分發(fā)揮出新制度下“非流動資產(chǎn)基金”科目的核算優(yōu)勢，才能加強(qiáng)非流動資產(chǎn)基金的管理。在對外投資上，要建立完善的對外投資審批制度，實(shí)行重大項(xiàng)目集體審批機(jī)制，財(cái)務(wù)人員應(yīng)積極參與對外投資的全過程管理，將會計(jì)監(jiān)管落到實(shí)處。在在建工程上，要及時(shí)監(jiān)督盤查在建工程和已完工項(xiàng)目，并及時(shí)將已完工或已達(dá)到竣工結(jié)算的項(xiàng)目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目，對固定資產(chǎn)實(shí)施定期清查，確保賬實(shí)相符。事業(yè)單位通過做好非流動資產(chǎn)基金的核算與管理，不斷提高其核算和管理的質(zhì)量，使其能夠完整地反映事業(yè)單位的資產(chǎn)情況，從而有效降低事業(yè)單位資產(chǎn)管理的風(fēng)險(xiǎn)。

第二，提升財(cái)務(wù)人員綜合素質(zhì)，加強(qiáng)非流動基金的審計(jì)監(jiān)管。規(guī)范的會計(jì)核算和管理離不開健全的管理制度和專業(yè)的管理人員。首先，事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員要通過學(xué)習(xí)充分認(rèn)識到新制度修訂實(shí)施的目的，采用“非流動資產(chǎn)基金”科目的意義所在，自覺運(yùn)用“非流動資產(chǎn)基金”科目進(jìn)行核算。其次，要對財(cái)務(wù)人員進(jìn)行較為系統(tǒng)的專業(yè)技能培訓(xùn)，通過繼續(xù)教育等方式，提高財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)，不斷提升財(cái)務(wù)管理水平，使事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員能更好的適應(yīng)財(cái)政體制深化改革的需要，適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。最后，審計(jì)部門要加大審計(jì)力度，重點(diǎn)關(guān)注非流動資產(chǎn)基金項(xiàng)目，充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督職能，確保會計(jì)信息的真實(shí)準(zhǔn)確。

四、結(jié)語

綜上所述，“非流動資產(chǎn)基金”科目核算直接關(guān)系到事業(yè)單位非流動資產(chǎn)的管理好壞，所以，事業(yè)單位要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理理念，認(rèn)真解讀新《事業(yè)單位會計(jì)制度》，全面掌握“非流動資產(chǎn)基金”科目的內(nèi)容和核算方法，認(rèn)真貫徹落實(shí)新制度的要求，正確運(yùn)用和使用“非流動資產(chǎn)基金”科目進(jìn)行會計(jì)核算，以適應(yīng)財(cái)政的改革與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，提升事業(yè)單位的務(wù)管理水平，從而提升自身綜合競爭實(shí)力，促進(jìn)事業(yè)單位健康發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]于曉麗，于麗麗.探究事業(yè)單位非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）核算[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2013（9）.