傳統成本管理大全11篇

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在傳統成本管理評價方面有兩種觀點值得商討。觀點之一是對傳統成本管理持完全否定的態度,認為傳統成本管理是計劃經濟體制下的產物，已經不適應社會主義市場經濟的要求，必須建立全新的成本管理體系；觀點這二是對傳統成本管理持完全肯定的態度，認為50年代的成本管理辦法在實踐中已證明是行之有效的，因為1952-1960年之間可比產品成本是逐年降低的,所以應以50年代的成本管理方法，作為現代成本管理的基礎。筆者認為，對傳統成本管理持完全否定或完全肯定的觀點都是片面的，我們既要看到建國以來，我國成本管理積累了一些較好的經驗，又應當充分認識傳統成本管理存在的缺陷。

我國傳統成本管理所取得的成功經驗主要表現在以下幾個方面：

（一）成本計劃方面，在實踐中逐漸形成了一套比較完整的體系和編制方法。尤其是在編制成本計劃階段的項目測算法在今天仍然是比較科學的。這一方法將成本計劃降低額分為遞延降低額和計劃年度節約額，前者是指在計劃降低額中有一部分并非是計劃年度采取了措施，而是由于上年末實際單位成本就比上年平均單位成本低而實現的降低額；后者是指企業以上年末單位成本為基礎，依據計劃年度內采取的成本降低措施，測算求得的預計節約額。這樣可以清楚地看到成本計劃降低額中哪些是在上年末已經實現的，哪些是計劃年度通過職工努力才能實現的節約額,而且測算的計劃節約額是在廣泛集中群眾的智慧的基礎上,從各方面挖掘內部潛力，采取上下結合的方式，逐級進行綜合平衡，使成本計劃具有廣泛而堅實的群眾基礎。

（二）成本控制方面（即成本日常管理），針對不同的成本項目采取了各種控制方法。例如，材料控制實行限額發料制度，并通過分批核算法或定額核算法對原材料在生產使用中的數量差異進行控制；工資控制采用勞動定額、出勤率和非生產工時損失的控制，以及制定編制定員、落實工資基金指標的方法來進行；費用控制實行費用指標分解到責任單位，并通過費用限額手冊和廠幣等方法對各責單位費用支出進行反映和控制。上述方法的應用，對于控制損失的發生、降低成本、提高經濟效益發揮了積極的作用。

（三）成本計算方面，創造了定額比例法，簡化了完工產品和在產品之間的成本分配問題；創造了平行結轉分步法，克服了在采用逐步結轉分步法時，下一步驟的產品成本只有在上一步驟的產品成本計算完畢后才能計算出來，而且本步聚的產品成本水平，還受到上一步驟成本水平影響的缺陷，既加速了成本計算，又便于對各步聚成本升降的分析和考核；推行了成本計算定額法，初步解決了成本的日常控制問題，并有利于產品成本的定期分析，做到了成本核算同成本控制、成本分析有機的結合。

（四）在成本分析方面，一是有些企業從開展一般的經濟分析發展到聯系企業生產特點的成本技術經濟分析；二是從單純的本期實際與計劃、本期與上期相比，發展到同行業成本指標的對比分析；三是以企業為對象的成本分析發展到深入企業內部各核算單位的成本分析，并進一步擴大到部門的成本分析。這些做法使成本分析的廣度和深度有了發展，豐富了成本分析的內容。

（五）成本管理民主化和群眾化方面，創造了成本指標歸口分級管理，將成本目標逐級分解，落實到各部門、單位、班組和個人，作為各責任單位的成本控制標準，以保證成本指標的切實貫徹；建立了包括班組經濟核算在內的廠內經濟核算制，核算和控制各部門、班組和個人的生產消耗，檢查分析分管指標的執行情況，及時發現執行過程中的問題，采取有力措施保證成本指標的實現。可以說這是具有中國特色的責任會計的一種表現形式；開展了廠部、車間和班組三級成本分析活動,既實現了專業分析和群眾分析相結合,又可以發揚民主，集中群眾智慧，充分挖掘降低成本的潛力。

勿庸置疑，以上這些經驗和方法對加強成本管理、提高經濟效益起了巨大的推動作用。但也不能不看到，隨著經濟體制改革的不斷深入，傳統成本管理在諸多方面仍存在一些弊端，面臨更大的挑戰。主要表現在管理領域上，只限于對產品生產過程的成本進行計劃、核算和分析，沒有拓展到技術領域和流通領域；在管理體系上，偏重于事后管理，忽視了事前的預測和決策，難以充分發揮成本管理的預防性作用；在成本責任方面，存在著大鍋飯，沒有形成一套責任預算、責任核算和責任分析的管理體系，沒有與廠內經濟責任制度密切結合。所以，我們應從適應發展社會主義市場經濟和建立現代企業制度的要求出發，對傳統成本管理工作認真總結正反兩方面經驗以推進成本管理改革。

二、成本管理改革的回顧

黨的以來，在改革開放的總方針指引下，我國成本管理工作得以迅速發展。1980年9月我國成立了成本研究會這一學術團體，先后十次組織全國性的成本理論和實踐研討會，并多次出版《成本管理文集》。通過開展學術交流活動，密切結合中國實際對成本管理理論及其改革方向、對策和方法等方面進行了廣泛深入的探索，有力地推動了我國成本管理理論研究，進一步提高了我國成本管理工作水平。1984年國務院頒布了《會計法》、《國營企業成本管理條例》；1986年財政部頒布了《國營企業成本核算辦法》，這些法律、法規的頒布實施，使我國成本管理工作走上了規范化和制度化的道路，對開創我國成本管理的新局面產生了極大的推動作用。

17年來，我國成本管理改革取得豐碩成果，標志著我國成本管理已進入歷史發展的新階段。這體現在以下幾個方面：

（一）首先在觀念上發生了很大變化。人們普遍認識到，進行成本管理改革應當認真學習借鑒市場經濟發達國家科學有效的管理方法和先進經驗,廣開思路,博采眾長，為我所用。同時要結合國情，加以吸收和深化。

（二）成本管理工作向技術領域擴展,成本控制滲透到成本管理的各個環節。一些企業推行了成本目標管理、價值工程和產品質量成本管理。過去，成本管理只限于生產領域，對產品設計成本沒有進行控制。其實，產品成本的高低主要取決于產品設計是否合理。設計不合理、質量過剩會造成先天性浪費和損失。開展了成本目標管理后，在新產品設計之前，根據預期的售價減去目標利潤和稅金，求得產品的設計目標成本，以此控制產品成本，從而保證新產品不僅在技術上是先進的，而且在經濟上也是合理的。我國一些企業在開展成本目標管理時，實行全過程、全部門、全員成本目標管理；把目標成本作為價值工程的奮斗目標，把價值工程作為實現目標成本的手段，從而使成本目標管理不斷向廣度和深度發展,為降低成本,提高經濟效益開辟了新的途徑。

（三）對傳統產品成本核算作了改革，以充分發揮成本核算的作用。在改革中注意加強了成本會計基礎工作的力度，并提出成本核算信息主要滿足微觀經營管理的需要，同時也要適應宏觀經濟管理的要求；成本核算要算為管用，以更好地滿足成本控制和成本分析的需要；區分變動成本與固定成本，使成本核算更好地滿足成本預測和成本決策的要求。從具體改革內容上來看，一些企業對傳統成本核算作了以下幾方面的改革：

1．推行標準成本制度。在充分借鑒西方標準成本制度的同時，根據我國的實際和社會主義市場經濟的要求，形成了具有中國特色的標準成本制度。其基本做法如下：

（1）預先制定各種產品應發生的各項目成本,作為職工努力的目標，及衡量實際成本節約或超支的尺度，實現成本的事前控制；（2）在生產過程中將成本的實際消耗與標準消耗進行比較,及時揭示和分析脫離成本標準的差異，并迅速采取措施加以改進,以加強成本的事中控制；（3）每月終了按實際產量乘各成本項目的成本標準。將求得的標準成本同計算出來的實際成本相比較,揭示各項目成本差異,分析差異原因，查明責任歸屬，評估業績，為未來的成本管理工作和降低成本的途徑指出努力方向，實現成本的事后控制；（4）在推行標準成本的同時，計算產品的實際成本，以適應宏觀經濟管理的要求，并滿足企業定價和行業間產品成本水平對比的需要；（5）材料價格差異一般在庫存存貨和已消耗材料之間進行分配。這是因為在市場經濟條件下，價格波動較大，全部列入當期銷售成本也不符合存貨估價的原則；況且我國一些企業采購材料是不均衡的。所以，為了正確計算產品成本，材料價格差異應當在庫存原材料和已消耗材料之間進行分配；（6）成本差異的科目設置和賬務處理。西方按各成本項目和差異原因設置各種差異科目，我國一般只設置一個“產品成本差異”科目。這一科目按責任單位設置多欄式明細賬,各責任單位還按差異原因設置多欄式明細賬。財務處理主要有以下兩種處理方法：一種是在費用發生時，標準成本記入生產成本科目，成本差異記在產品成本差異科目；另一種是按實際成本記入生產成本科目，月末根據車間計算出來的成本差異調整生產成本借方，以把實際成本調整為標準成本；（7）成本差異全部轉入產品銷售成本或當期損益。產品成本差異如何處理，西方國家各企業標準成本差異處理不盡相同。我國有些企業認為，本期成本差異是已經發生的損失或收益，將它計入當期損益符合權責發生制原則，否則就會使存貨和利潤虛增或虛減。同時，從持續經營的角度看，成本差異處理只涉及到本期與后期分配多少的問題，并不改變差異的性質和總額，只要堅持前后一致性原則，從全年來看對利潤并無多大影響，也不會因此影響上交國家的所有稅的金額。更為重要的是，這樣處理具有簡便、迅速、反應靈敏、分析方便等優點。

2.推行變動成本法。變動成本法在我國的推行，存在以下三種形式：

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傳統的責任成本管理，以責任會計學為方法基礎，通過劃分責任中心，制定并分解成本預算，把成本計劃與責任中心聯結起來，通過內部結算、責任轉賬和責任仲裁等形式，完成責任成本的管理，形成責任成本控制體系。它的主要作用是通過責權利相結合的機制，使全體員工以提高企業經濟效益為己任，積極、主動地為完成企業經營目標而工作。它體現了人本管理的思想，是一種強化人員管理的手段。

目前，先進制造技術不斷得到廣泛應用，對責任成本管理模式提出了新的要求。先進制造技術不是一個單純的技術問題，先進制造理念不僅注重從技術到技術的實施方法，而且重視組織、管理和人員的作用，成本管理模式必須適應這一新的要求。在現代制造技術環境下，網絡的應用，信息技術的支持，為傳統責任成本控制機制的創新和發展提供了條件。信息支持系統可以把各種成本信息、制造信息高度集成，為責任成本控制模式的創新提供了條件，它提供了把靜態的成本動態地管起來的物質條件，突破了手工管理的瓶頸制約，使成本責任流管理模式的實施成為可能。近年來在管理會計領域對作業成本法、成本企畫(又譯目標成本規劃)的深入研究，也為責任成本控制理論的創新提供了思路。

本文作者期望在傳統的物流、信息流和工作流的管理模式基礎上，針對制造企業的特點，探討成本責任流管理的機理及其在信息技術支持下的實施。

2成本責任流的基本概念及定義

2．1理論來源

動態管理思想體現在許多先進管理模式(如CIMS、MBPII、ERP)中，它把一個個孤立的、靜止的活動按照事物運動規律和其自身發展邏輯聯結起來，把事物間的聯系作為事物運動、發展的重要組成部分，它適應了組織現代化企業生產經營管理的需要，為許多先進管理模式所采用。

標準成本制、目標成本制和責任成本制在企業應用較多。標準成本是在提高效益和消滅浪費下的預計成本，也是企業在正常經營條件下爭取達到的目標成本；目標成本是把成本目標從企業目標體系中抽取和突出出來，并圍繞它開展各項成本管理和其它管理活動，以指導、規劃和控制成本發生和費用支出。成本企畫和作業成本法是當今世界流行的兩種成本管理模式。成本企畫本質上是一種適應現代企業生產經營和市場競爭需要的目標成本管理方法，形式上采用“倒推”確定目標成本，主要著力點是幫助企業開發設計新產品，或者對原有產品進行重新設計，使之更有市場競爭力；作業成本法的主要特點是以作業量代替生產工時作為成本分攤的依據，是適應先進制造技術生產環境的成本控制方法。標準成本制、目標成本制與責任成本制存在著某種共同聯系，而成本企畫為責任成本管理中責任成本的確定和分解提供了新的思路，作業成本法為分攤成本和劃分責任中心提供了一個嶄新的視角。針對我國企業的實際情況，將標準成本制、目標成本制、責任成本制很好地結合起來，吸收成本企畫、作業成本法等最新研究成果，創立適合中國企業的成本管理模式是重要的研究方向。

成本責任流理論對責任成本控制理論進行了拓展，它以動態管理的思想，結合現代集成制造系統(CIMS)等先進制造技術，力求建立基于信息系統支持的成本控制體系，以滿足企業成本管理的要求。它的基本出發點是從強化人員責任管理人手，以信息技術支持為依托，以實現企業生產經營計劃為目標，建立全員、全面、全過程的成本控制。

2．2作業單元

作業是指作業單元根據責任而從事的生產或業務活動。從成本意義上講，作業是一種活動，這種活動是投入―產出因果連動的實體，換句話說，它是耗用資源的活動。作業貫穿于動態經營的全過程，是一種可以量化的計算成本的客觀基準。作業單元是指企業內部的部門或個人，它與企業的組織機構相適應，是承擔企業活動的組織或崗位，它有自身可以控制的成本發生，能夠清楚地承擔成本責任。任何一個作業單元中責權利都能夠緊密結合。作業單元是從事作業的活動主體，它對應于企業組織結構，具有不同的層次，根據職能可以分為管理作業單元和生產作業單元。管理作業單元控制本單元費用的支出，同時其作業對生產作業單元的成本有直接或間接的影響。比如，設計部門是一個作業單元，它除了控制設計費用的支出之外，它的設計結果直接影響到產品成本。

作業單元概念有別于責任中心的概念，它不一定必須可以獨立核算。比如，采購環節購進了劣質材料，其價格和采購成本符合采購作業單元的責任成本要求，但是在后續生產環節，由于材料質量問題出現了成本損失，那么，從采購這一作業單元，直至發生質量事故的單元，其間各個作業單元的成本損失都是由采購作業單元累積成本責任的偏差造成的，即采購作業單元的成本責任并沒有在采購環節完結，它隨著物流和工作流而向下游傳遞。而這種累積責任造成的損失一旦發生，有時采購作業單元是負擔不起的，也就是無法進行經濟核算，只能以其它形式追究其責任，這是作業單元與責任中心的本質區別之一。作業單元是責任成本管理中責任中心概念的拓展，是動態管理理念的體現，成本責任在各個作業單元間的傳遞形成成本責任流。

2．3成本責任

廣義的成本責任是指企業內部各個層次的作業單元，根據其管理權限和管理范圍所應承擔的一定的經濟責任，這種經濟責任是與企業的費用、支出、利潤相關的。狹義的成本責任是指對作業單元承擔活動后，結果偏離正確性的一種過失性成本度量。成本責任是與作業單元相聯系的，它是分析、評價與考核成本的一組可度量、可評價的指標集，是和企業生產經營活動目標相一致的目標，是作業單元為履行責任而進行作業的結果的正確性標準。例如企業的采購成本總預算是企業活動的目標，材料采購運輸成本預算就是一種成本責任。

根據以上的定義，成本責任可以用函數的形式簡單描述為：

CR=f(A.，AC，CRB)其中，CR(costresponsibility)表示成本責任，A(activity,)表示作業，AC(activitycell)表示作業單元，CRB(costresponsibilitybenchmark)表示成本責任指標集。

沒有保證成本就會給企業帶來損失，這種損失需要由企業整體來承擔，最終要落實到個人。只有企業的每個員工都來努力完成好自己的責任，避免損失的發生，企業才會有競爭力，這就是企業．的成本責任。成本責任清晰才能發揮員工的積極性和主觀能動性。正確甄別和確定成本責任是實施成本責任流管理的關鍵之一，科學的成本責任管理體系對企業成本管理創新的可操作性具有至關重要的意義。

2．4成本責任元和成本責任流

成本責任流是指由不同成本責任元根據上下游關系相互連接而形成的，傳遞成本責任的成本管理活動過程。成本責任元對應于作業單元，是成本責任流的基本構成單位。

對一個產品或生產項目而言，成本責任是伴隨著產品生命周期而發生發展的，隨著產品生產過程的變化，成本責任也會發生轉移。作為一個完整的事物運動過程，成本責任需要進行分析、評價，并依據評價結果實施獎懲，以體現責任的約束作用。因此，我們把企業產品生命周期內成本責任的產生、分解、轉移、分析、考核以及與之相關的獎罰等處理過程稱為成本責任流。

計算機集成制造系統(CIMS)通常強調物流、信息流和資金流的集成，這三種流在本質上強調的是其流動的正確性，如物流強調物料流動過程的正確性。責任流是在上述諸流的集成和流動的運動過程中，對其正確性實現的保證。成本責任流是對物流、信息流、資金流和工作流中成本要素流動正確性的保證，它是將上述諸流中成本要素的正確性與對企業組織及人員的管理集成于一體而形成的，它是集成于物流、信息流、資金流和工作流之中的一種特殊的流，伴隨著物流、信息流、資金流、工作流的流動而流動。

CIMS體現了一種動態管理的思想。就責任成本來講，以動態管理的觀點來看，某一個作業單元的責任成本不僅存在于本單元，而且以累積成本的形式存在于其下游各作業單元，即責任成本存在傳遞和流動的現象。通過上下游作業單元間成本責任的傳遞機制，成本責任隨著業務流程而流動起來，各作業單元之間由此聯結成一個整體。

2．5成本責任流的構成要素

成本責任流由成本責任元、定位和結構三要素構成。成本責任管理要求責任元清晰，定位準確，結構合理。成本責任元由責任承諾、責任活動、責任評價結果組成，它本質上是責任成本分解、作業、責任約束及獎懲等活動的最小結構單位。定位是對成本責任根據作業單元進行分解的活動，也是成本責任被分解后所處的不同層次。它為實現對成本責任的考核提供條件，是成本責任流實現正確流動的前提，是使成本責任在不同的作業單元層次上與相應的作業單元實現準確對應的活動。如果立足于整個系統并且從經營期的起始點長期地看，則所有成本項目都應該是可控的。所以可以從企業整體出發，在不同層次上把企業總的成本責任分解成不同作業單元的成本責任，從而實現成本責任的定位。

成本責任是企業活動(作業)和企業組織(作業單元)的函數，是企業對組織和人員實施的一種約束。責任依附于企業活動而產生，并建立于企業組織基礎上，企業活動以及企業組織都具有層次結構，因此責任也具有層次結構。對外部，企業作為一個整體承擔企業責任；對內部，企業責任由企業內部的各組織單元來承擔，這種組織單元可以是對應于企業組織結構的單位或部門，也可以是根據企業成本責任定位要求重新劃分的作業單元，即承擔成本責任的組織單元不僅要適應于企業的組織機構，還要滿足能夠劃清成本責任、能使責權利緊密結合等成本定位要求。無論是班組還是個人，只要能滿足建立作業單元的成本定位要求，也可以成為一個作業單元。所以，可以形成兩種模式的成本責任結構，即把企業各組織單位承擔的責任稱為部門責任，部門責任落實到不同崗位的人員，形成企業責任―部門責任―崗位責任的層次結構；再一種就是企業責任―各層次作業單元責任的層次結構。

3成本責任流的流動機理

成本責任流的流動機理包括動因、傳導機制、保障機制。

動因。動因由結構性責任動因和執行性責任動因組成。責任是與組織結構相對應的，組織結構中的不同管理層次的不同部門(作業單元)，對應于自身責任具有不同的權力與權限，這是成本責任產生流動的結構性動因。責任總是與一定的活動相聯系，活動的正確性由于責權利掛鉤機制而對從事活動的人產生作用。伴隨著產品生產制造過程，它的成本責任必須在正確的時間到達正確的作業單元，所以責任具有相對時間性，與產品生命周期相關的責任時間性和責權利掛鉤機制，是成本責任產生流動的執行性動因。

傳導機制。隨著完成由原材料到最終產品這樣一個完整的制造過程，成本也逐漸由原材料開始累積轉移到產品當中，成本責任隨之順次轉移到不同的作業單元，即作業單元對應于企業活動順序而具有責任傳導順序。如果某作業單元將工作轉交給下個單元繼續進行，說明該單元的責任已經完成，后序作業單元則要對前序的成本責任進行核實，并開始新成本責任的實施。以動態管理思想，對責任轉移要區分獨立責任和累積責任。獨立責任是指本崗位工作引發的成本責任，而累積責任是指融入前序成本責任在內的一種累積責任。責任傳導機制就是要建立獨立責任與累積責任的區分和計量機制，明確各作業單元的責任以及上下游作業單元間成本責任的交接關系。傳導機制是實施成本責任流管理的保障。

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在企業的生產經營管理過程中，降低成本是每個企業都在不斷追求的生產目標，只有降低成本，才能增大企業的經濟效益，提高企業的市場競爭力，使企業在激烈的市場競爭中得到更大的發展。而要想有效的降低企業生產成本，就必須要做好企業的成本管理工作。本文中筆者通過對傳統成本管理和現代成本管理的概念、目標、控制、方法等幾方面問題進行對比，指出了傳統與現代成本管理的不同之處。

一、成本管理概念

傳統成本管理主要是指對產品的直接成本進行控制，即在傳統成本管理的理念下，企業產品的成本主要是指制造成本，包括直接材料、直接人工成本以及直接制造成本等。對于產品的研發、管理、銷售等其他費用則不歸為成本費用當中。這種成本費用劃分方法在生產力水平較低的時代中是較為合理的一種成本管理方法，但隨著生產力水平的不斷提升，企業的直接生產成本占產品總成本的比例不斷下降，而其他費用則逐漸占據較大的成本比例，這樣情況下再使用傳統成本管理的成本費用劃分方法顯然是不能滿足企業成本管理需求的。

而在現代成本管理中則認為企業的生產成本除了包括直接的生產生產以外，還包括產品的整個活動周期中所產生的其他費用，如研發成本、管理成本、銷售成本等等。這種產品成本的劃分較為全面，將產品周期的所有成本都進行了全面概括，兼顧了產品的直接制造成本和經營成本、顧客使用成本、社會成本。現代成本管理方法體現了產品內部的實際價值鏈，是以市場發展和客戶需求為導向的成本管理方法，非常適合現代企業的管理需求。

二、成本管理目標

由于傳統成本管理是在工業經濟迅速發展的時代下產生的，因此其對于社會化生產背景下的企業成本控制有著很好的管理作用。這是因為在這段時期中，傳統成本管理主要是站在資本家的角度進行成本管理，其主要的目的是為了最大程度的降低生產成本，以獲取更大的經濟利潤，而并沒有考慮到顧客使用成本和社會成本的問題。這種成本管理目標是存在很大問題的，直接導致了勞資之間的矛盾進一步的激化。

與傳統成本管理不同，現代成本管理是站在企業發展戰略的高度上進行成本管理，以期通過成本管理來提高企業的市場競爭力。這就要求對企業的成本結果和成本行為同時進行控制管理，并擴大成本管理的對象范圍，將客戶的使用成本與社會成本也納入企業成本管理范圍中。可以說，現代成本管理的目標除了產品原材料成本以及生產所需人工成本以外，還包括企業為擴大市場規模而花費的成本，以及為了促進企業產品銷售額增長而作出的企業內部調整所產生的無形產品成本。

三、成本管理的控制范圍

由于傳統成本管理將成本的控制范圍固定在了生產的最基層，因此其很難產品價值鏈的其他環節實現有效成本控制，成本管理效果較差。

而現代成本管理則在傳統成本管理的基礎上進一步擴大了成本管理的控制發內，不但對企業內部進行成本控制，還對企業外部中影響成本的因素進行有效控制。不但對生產流程的下游進行控制，還對產品整個周期中的中游和上游采取了有效控制。現代成本管理以為，對于成本的管理與控制不但要從節約成本這一方面進行控制，還要從增大投入產出效益，減少不增值的支出，以獲取最大的經濟效益這方面進行考慮，這也正是現代成本管理中最典型的一個成本管理方法—作用成本法的核心所在。

四、成本管理方法

在傳統成本管理方法中，成本控制的方法主要是通過減少支出、降低成本來實現的，由此產生的后果就是企業只將成本管理的重點放在了降低產品的直接制造費用之上，而忽略了其他的間接費用，從而陷入了單純為降低成本而管理成本的滯后狀態。

現代成本管理方法主要有：作業成本法、價值鏈分析、成本動因分析。作業的成本是成本管理的核心，在進行計算的時候要通過多方面的核算才能夠進行有效確認，這一過程會大大的消耗企業的相關資源。通過進行成本動因的分析，才能將與其相關的資源合理的分攤到成本核算對象，這一成本計算方式就是作業法成本管理。在進行作業成本計算的過程中要運用倒推式計算方法。我們通常將這一方法稱作業消耗資源倒退計算法。通過倒退式計算可以清晰的分析并合理的分攤資源消耗成本。對于價值鏈的分析必須要以市場以及客戶的需求為導向，這是整體價值管理的最基本目標，只有通過將價值與企業核心競爭力緊密聯系產能讓企業的市場占有率以及客戶滿意度相掛鉤。

五、結語

由上述分析可以看出，傳統的成本管理理論與方法已經不能適應現代市場經濟體制下的企業發展和成本管理需要。而作為傳統成本管理的延伸，現代成本管理在其基礎上根據企業市場的發展需要對其理論進行了完善，并形成了一些新的成本管理方法，擴大了成本管理的目標與控制范圍，提高了現代企業的成本管理水平，為企業的進一步發展提供了更健全的成本管理體系。

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2.戰略成本管理與傳統成本管理比較

2.1傳統成本管理注重局部，戰略成本管理注重整體。傳統成本管理主要關注生產與銷售等局部環節的成本控制，注重對制造費用的核算與控制。戰略成本管理則注重全部環節的成本控制。與傳統成本管理相比，戰略成本管理更注重整體性和長期性，強調對各環節成本的協調與配置，從整體上對成本進行控制。2.2傳統成本管理注重低位成本，戰略成本管理注重高位成本。低位成本指有形成本，這類成本對總成本的影響程度較小；高位成本指無形成本，這類成本對總成本的影響程度較大。傳統成本管理注重對低位成本的控制，而戰略成本管理注重控制企業的高位成本，以實現大規模的成本節約。2.3傳統成本管理中成本與戰略相分離，戰略成本管理中成本與戰略相融合。傳統成本管理中產品成本與企業戰略間并未有過多聯系；戰略成本管理將成本管理與戰略管理相結合，以提高企業的核心競爭力。戰略明確企業發展的大方向，成本是企業發展過程中必須加以控制的重要因素，戰略成本管理將二者結合，提升企業的核心競爭力。

3.戰略成本管理在應用中的問題

3.1成本管理觀念轉變滯后。現階段，許多企業的成本管理觀念仍停留在傳統的成本管理理念上，管理觀念未能及時跟上管理方法的更新。我國企業偏愛成本領先戰略，卻很少將戰略定位與外部環境綜合考慮，這可能會導致戰略定位失敗，影響企業戰略實行。3.2企業各部門對戰略成本管理的重視不足。我國企業實施的戰略成本管理中，大部分工作仍由財務部門負責，其他部門很少參與到戰略成本管理的工作中，而會計人員對其他部門工作情況的了解程度有限，這就不可避免地導致戰略成本管理的片面性。3.3相關信息缺乏有效性現階段，大部分企業財務部門所提供的信息與戰略成本管理所需信息還存在一定差距。戰略成本管理需要的信息僅靠財務人員無法滿足，還需要企業管理層的參與，從戰略高度看待成本管理。只有將戰略管理與成本管理相結合，才能提高信息有效性。

4.戰略成本管理存在問題的應對措施

4.1加快成本管理觀念轉變。企業應建立適應現代管理體系的科學的成本管理思想，在實施戰略成本管理時要從長遠考慮，追求企業長期持續健康發展，引導企業各部門參與到戰略成本管理中來，從追求短期局部的成本降低逐步向企業價值最大化轉變。4.2全面推進戰略成本管理有效實行。企業各部門員工要加強成本管理意識，提高對戰略成本管理的認同感，這樣企業管理層才能以積極的態度對企業價值鏈上各環節成本進行控制，增強企業的核心競爭力，真正從企業層面推進戰略成本管理的有效實行。4.3加強企業信息化管理，提升信息有效性。企業應提升自身的信息技術水平，為財務部門提供可靠的技術支持，使財務人員為企業提供符合戰略成本管理要求的有效信息。企業應加強信息化管理，比如對相關人員進行培訓，使其建立正確的戰略成本管理思想，通過與企業管理層溝通等舉措，將成本控制與戰略管理相結合，提供真正有用的信息。

作者:侯方澤 侯方澤 單位:河北大學

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隨著時代的發展，市場環境與從前相比發生了極大改變，這些改變主要表現在兩個方面，一是生產方面，從單一種類的生產模式轉向批量、多種類的生產模式；二是在市場需求上，完成了從大眾化需求向個性化需求的轉變。市場環境的改變既提高了人們的生活品質，也對企業的成本管理理念提出了更高的要求。然而，傳統的成本管理當前仍受制于計算經濟體制，其所謂的責任成本與標準成本從本質來看其實是一種以企業的經濟效益與經營目標為目的，提前制定成本目標及控制基準，并在核算過后對標準成本與實際成本間的差異進行分析與評估，最終保證企業效益目標得到實現的差額管理法。傳統成本管理在觀點上依然局限于企業效益的穩定性，其核算的僅僅為企業內部資金活動中的消耗，以犧牲成本的方式來換取效益的提高。同時，這種犧牲成本的方式極易引發管理人員的短期行為，不利于企業穩定性發展。因此，要使企業能夠在日益激烈的市場競爭中突破重圍，就需要擯棄落后思想，更換現代化、科學化的驅動要素。

（二）成本管理方法相對陳舊

相對于國外發達國家的成本管理方式，我國大多數企業所采用的成本管理較為陳舊，難以滿足企業持續發展的需要，其缺陷主要體現在以下兩個方面。一是在體系上，多數企業的成本管理既沒有形成完整的管理體系，也沒有在成本控制、成本規劃以及成本預測等方面落實到位，導致企業在進行成本規劃時往往不能在第一時間內獲得成本預測提供的信息，且即便能及時獲得，也將由于信息缺乏可靠性而降低成本規劃的可信程度，使成本規劃無法為成本管理方案提供科學有效的數據依據。二是在管理手段上，我國當前正處于經濟高速發展階段，但在成本管理技術手段上仍位于手工操作向電算化操作過渡的階段，遠遠沒有達到社會發展的需求，例如成本效益分析、責任成本管理以及本量利分析等管理手段隨著時展越來越不符合當前的市場環境要求，而作業成本管理及價值工程管理則由于種種原因未能在我國得到普及，這些因素都導致我國當前的成本管理水平越來越無法應對激烈的市場競爭。

（三）成本管理理論過于薄弱

我國當前的成本管理雖未完善，但無論在實踐、理論還是在教學方面都已獲得了一定的成就，然而作為一門對實踐要求較高的應用科學，關于成本管理方法論述目前僅存在于各種類型的論稿中，而系統性、針對性較強的論著則較為罕見，由該點可窺得我國成本管理在理論上的薄弱。目前存在于成本管理理論中的問題有以下幾點，一是在教學內容上，由于沒有將成本管理與財務會計及管理會計明確區分開來，導致教學內容重復，降低了成本管理理論的教學效果；二是在觀念上，傳統觀念強調成本管理的實踐性，卻忽視了其理論性，致使成本管理的應用實施中，成本管理實際作用往往不能得到有效發揮；三是在隊伍上，成本管理理論隊伍由于缺少組織性，使得其相對實踐隊伍而言要薄弱得多；四是在研究上，目前我國大多數成本管理研究都是以成本管理方法在企業中的應用效果為基準，既難以獲得準確有效的成本管理理論結果，又與成本管理實際作用的研究路線相差甚遠。

（四）成本管理主體人員單一

我國企業在成本管理的主體安排上往往存在主體人員過于單一這一問題。部分企業由于未意識到成本管理的重要性與特殊性，將成本管理一概交由會計人員來實施，給會計人員帶來了雙重的工作壓力，使得其不僅要完成日常的會計工作，同時還要進行成本方案的規劃制定，導致該種情況下制定的成本方案不但缺少質量，難以使企業產品成本相關信息達到管理當局的規定要求，也沒有體現成本管理的綜合性。由此可見，在企業成本管理當中僅僅依靠會計人員是難以落實好成本控制工作的。事實上，在企業成本管理主體當中，成本管理者僅是作為企業成本日常控制的組織者而存在，真正的成本管理主體是涉及多個可對企業成本造成影響的參與者，如產品生產人員、銷售人員、會計人員、管理決策者、采購與供應人員等等，這些人員都包含在被稱為成本管理主體的集合當中。為此，要做好成本管理工作，首先應明確一點，即成本管理并非為單個員工或單個部門的單獨作業，而是需要企業全體員工和部門共同參與的項目，企業唯有營造成本效益意識，將其作為企業文化植入到每個員工的意識當中，才能實現企業成本的自主管理與自主控制。

二、傳統成本管理脫離困境的措施

（一）重視成本管理的可持續發展

由傳統成本管理的困境即可知其定位存在偏差，制約了企業的可持續發展。為此，必須改變成本管理的定位重點。管理學研究結果證明，大約六成企業產品的成本在其設計研發階段即已得到明確，而在此階段后的環節只能對產品的成本變化造成30%左右的影響。由此可見，產品的設計研發階段既是提升客戶滿意程度，實現企業增值的保障，也是確保企業可持續發展的重中之重。企業只有將成本管理定位在產品的設計研發階段，加大對產品設計研發階段的成本控制，最大限度的實現目標成本，才能在激烈的市場競爭中占有一席之地。

（二）加強成本管理的信息準確性

當前，無論是國內還是國外的會計行業都在為改善成本管理而做努力，其中，企業財務會計報告具有財務信息未來化、數據非財務化及管理信息公開化等三個特征，與成本管理在作業成本法的形成與應用上有著不可分割的密切關系。當前已知成本管理信息由于準確性差，因而適用性也較低，為此，接下來在強調企業財務會計報告運用的基礎上，對提高信息準確性提出以下意見：

（1）企業管理部門應對業績、財務及經營等數據指標的每次變化進行記錄與分析，找出促使其發生變化的原因，并遞交對非財務數據與財務數據的分析報告；

（2）企業管理部門應遞交用于企業管理的業績指標及高層次經營數據資料；

（3）企業管理部門應制定企業未來的發展方向與發展目標，并外遞交企業方向信息，內容包括管理部門策略，企業風險和機會，以及過去的企業風險、機會和管理部門策略與實際的企業經營業績的數據對比等。相關企業信息的遞交無形中加強了成本管理核算信息的準確性，并及時為企業的經濟活動提供有效可信的信息，幫助企業解決導致成本變化的根本原因，既提高了成本管理的適用性，也促進了企業的管理水平。

（三）改變成本管理驅動要素定位

在激烈的市場環境下，企業要謀得發展，其成本管理觀念也應隨之改變，將以往只著眼于企業內部生產的成本管理視角轉換到重視客戶的個性需求，最大限度提高客戶滿意程度上來；通過滿足客戶需求，提高客戶價值，重視產品市場壽命的管理，從而實現企業效益與股東財富最大化提高的目的。而成本管理視角的轉換，即要求企業成本管理以市場為中心，將市場作為首要的驅動要素，密切關注市場動態，盡可能將各類非增值作業消除，從而在市場競爭中占據優勢地位。

（四）改變對成本管理的陳舊認識

在現今的知識經濟背景下，市場經濟體系較之過去已經產生了極大變化，一是從前只進入賣方市場的制造業隨著社會需求及經濟發展的變化轉到了買方市場；二是高科技企業的產品成本與服務成本在成本結構中越來越難以進行明確清晰的劃分，比如在部分企業中，一旦降低人工成本在成本結構中的比率，將會間接對產品的生產成本造成影響，進而出現產品成本隨人工成本的降低而上升的現象。由此可見，企業不應再以傳統成本管理的觀念思考現今的成本管理工作，僅僅將其作為一項管理工作來看待，而應更新觀念，將其看作一項綜合性的系統工程，以工程學的角度劃分成本管理中的各項工作內容，從而形成適時生產制、持續改善、零存貨、全面質量監控等全新的成本管理手段，并在應用中逐漸營造出一個完整的成本管理體系，及時為企業提供科學可靠的數據經濟信息，在保證管理質量的前提下最大限度的降低成本費用。

（五）加強對成本管理的理論研究

要適應如今的經濟環境，企業就必須拋棄舊有的成本管理理念，在注重成本管理實踐性的同時也抓住成本管理的理論性，加強成本理論研究工作，從而在整體上提高企業的成本管理水平。要加強成本管理理論研究，首先要求理論研究需是針對實際問題的研究，而非毫無目的的泛泛而談，為此，應根據我國成本管理中存在的問題進行理論性研究，再將研究成果轉化為生產力應用到實際當中，從而體現出理論研究的作用；其次，為促進成本管理理論的發展，理論研究人員應具備探索精神，能主動進入到企業中進行成本管理的調查研究，同時通過與實際成本管理工作人員的共同交流合作，積累從發現問題、分析問題、解決問題，再到歸納總結，精確提煉的成本管理經驗，進而從中拓展出全新的研究領域與理論研究課題，全面提高成本管理的理論發展。此外，還可構建激勵制度與評價制度，通過考核成本管理理論研究成果，促進理論研究人員的研究動力，體現成本管理實踐中成本管理理論的指導價值。

（六）增加成本管理主體人員

隨著現代市場經濟環境結構的改變，當前企業的成本管理已經不是單個部門或單個員工所能勝任的工作，而是需要整個企業所有部門，不同人員的共同參與，以積極創新的方式為企業成本管理出計獻力，從而達到并實現加強企業成本管理目的的工作。此外，成本管理主體除包含企業內部外還在一定程度上包含企業外部。首先，成本管理起始于成本目標的確定，由財務人員與銷售人員根據市場調查，以競爭力為前提，確定企業產品未來售價與利潤目標，并以此決定企業的目標成本，而成本管理的確定既是企業外部價值鏈與企業內部價值鏈之間進行競爭的過程，同時也是企業內部價值鏈與企業各部門間的談判過程；價值鏈管理理論所表現出的是在企業產品的設計、研發、生產、采購及銷售過程中，分銷商與生產商、生產商與供應商的共同參與及合作，即企業外部價值鏈與企業內部價值鏈共同實現最大化提高顧客滿意程度的過程。由此可見，成本管理主體不僅包含企業內部價值鏈，也包括了企業外部價值鏈，通過鏈上全員共同參與到成本管理中，即可實現多贏的局面，顯著提高成本管理效果。

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一、傳統成本管理和現在成本管理的概述

1、傳統成本管理對產品的直接材料和直接人工的計算和控制比較重視，但缺乏對間接成本的控制，對間接成本的分配上也不夠重視。傳統成本管理方法使用的范圍較小，對產品品種少，間接費用小并且各產品所發生的間接費用比較平均的企業比較適用。傳統成本管理因無法提供足夠多的關于間接費用分配的成本信息，使技術簡單、但生產數量大的產品的成本偏高，而技術相對較復雜、但生產數量較小的產品成本又偏低，導致的成本信息不真實。作業成本管理對作業成本的計量和控制計算產品成本，并將成本的核算延伸到產品的作業層次，時時追蹤并反應企業的作業活動，進行相應的成本鏈分析，從而為企業的產品銷售決策提供準確、可靠的成本信息。指導企業精簡一些不必要的作業，去執行有效的、必要的作業，提高生產效率、降低產品成本。

2、傳統成本管理是以生產為導向和立足點，主要的對象是產品，如何減少產品成本是其關注的重點，沒有涉及到作業，但是在現代的企業管理中對成本管理的要求不再僅僅局限于產品成本控制這種較低的層次，而是把成本管理的內容擴展到了用戶滿意甚至是為社會創造福利等方面，所以現在作業成本管理的目標不僅僅是產品，還包括作業。作業是作業成本管理的起點，也是它的核心，因此對具體作業的完成情況和每一個作業所耗費的資源就成為作業成本管理關注的重點，通過對作業進行分析，不斷完善作業方式，對有限的資源進行有效配置，提高企業的效益。

3、傳統成本管理對生產過程中的發生成本比較關注，包括直接材料、直接人工和制造費用等，而為生產所發生的管理和組織等費用則以期間費用列示，產品的成本項目是按照費用的經濟用途所設置，這種情況下控制發生的實際成本所采取的各種措施和方法就會把實際成本中的非增值成本忽視掉。對于現在作業成本管理而言，完全成本等同于產品成本，不管發生的期間費用與產品生產是否存在直接的關系，只關注所發生費用是否具有合理性和有效性。

二、傳統成本管理存在的局限性

1、傳統成本管理存在著管理范疇過窄、觀念陳舊、方法落后等局限性，過于注重生產過程的成本控制和管理而忽視了作業成本的管理，重視產品的制造費用等的控制和管理而忽視了為產品生產發生的管理和組織等期間費用。將節約成本等同于成本管理，認為節約是降低成本的有效手段，只要產品成本降低了就能給企業帶來好的效益，但是對于企業來說，產品成本降低的幅度是有限的，在某些情況下，過于注重降低產品成本，反而會影響到產品的質量和企業的效益。盡管比較先進的成本管理方法被一些企業所采用，但對于大多數企業所使用的傳統成本管理及方法已經無法滿足企業發展的要求，比較陳舊。

2、當企業的直接人工成本在生產成本中所占的比重較大而期間費用所占的比重較小時，使用傳統的成本管理方法是合適的，但現在生產力水平在大幅度提高，計算機技術的應用也越來越多，導致直接人工成本在同一件產品成本中所占比重由上世紀70年代的40%降到了10%，在高新技術企業中更是降到了不足5%。與之相對應的是企業成本構成更加復雜，間接制造成本所占比重在大幅度提高，如果這時企業仍沿用傳統的成本管理方法就會導致企業的成本管理無法發揮應有的作用。傳統成本管理的重心是控制支出，降低成本，對間接制造費用缺乏足夠的重視，管理成本的目的單純就是為降低成本。

3、當企業實施的經營策略是通過增加產品所具有的獨特品質與競爭對手實行差異化競爭，這時提高產品的核心競爭力就需要通過增加產品的成本來實現，不能僅僅考慮如何降低產品的成本。

例如對于建筑施工企業傳統成本管理存在以下的局限性：成本管理內容單一，對工程項目的質量成本缺乏相應的管理和控制，沒有建立完善的權、責、利有效結合的管理體制，缺乏科學性，對工程項目的工期成本重視不夠，責任體系需要完善，成本管理意識缺乏。

三、實施現在作業成本管理的意義

1、作業成本管理能夠增強產品的市場競爭力。傳統成本管理對企業在生產過程中的成本管理比較重視，對投產前產品研發環節的成本管理缺乏重視，這種成本管理方式已經不能適應企業發展和經濟發展的需要，而現在作業成本管理卻能很好的滿足這種需要。現在作業成本管理遵循技術與經濟相適應的原則，對企業的資源進行科學、合理的配置，從產品的研發、生產和最后的質量進行全程的成本管理，改進和完善產品和生產工藝的設計，從而大大提高產品的市場競爭力。

2、作業成本管理能夠加強對成本的控制。現代企業之間的激烈競爭自80年代開始愈演愈烈，企業通常采用充分個性化的多產品樣式級小批量的經營模式來應對市場競爭和顧客的個性化需求，傳統成本管理模式完全不能適應變化不斷并且生產也不是很穩定生產經營方式。現在作業成本管理是以作業成本為管理對象，對成本管理人員成本管理意識的提高有很大的幫助，在作業中心的基礎上設置的成本控制責任中心，能夠充分發揮企業員工積極性和創造性，增強合作意識，對企業成本實行有效的控制。

3、作業成本管理能夠使企業更好的適應經濟、技術環境的發展要求，我國的科學技術的信息化進程隨著經濟全球化和資本國際化進程的加快而呈現了飛速發展，多樣化及個性化的產品才能夠滿足市場的多樣需求，企業在產品生產過程中逐步向信息化和自動化方向轉變，生產工藝和制造系統變的日益復雜和多樣，這時如果仍然對產品成本中所占比重越來越大的制造費用根據所占比重已經很小的直接人工成本來分配的話，必將無法適應當前的經濟技術環境和生產經營模式，導致產品的成本不真實，將影響到企業的經營決策。

例如建筑施工企業采用作業成本管理方式就可以根據因果關系來對間接費用進行合理的分配，改變傳統成本管理方式所實行的按照單一的分配標準對間接費用進行分配，保證成本計算結果的真實、可靠，此外還能夠不斷改進成本管理的環境并拓展了成本管理的控制范圍。

四、結論

傳統的成本管理對企業的上下游關系不夠重視，而現在成本管理對供應商和銷售商在企業成本控制方面的影響給予足夠的重視，零庫存、零缺陷這樣創新理念由此提出，企業通過對外部價值鏈進行分析，可以清楚的了解到企業所處的發展周期階段以及能夠分享到整個價值鏈上的利潤情況，并從供應商和銷售商的情況了解尋求產品成本的降低。現在作業成本管理是把戰略成本管理作為理念指導，把產品的研發設計、生產系統和全面的質量管理進行有效結合，是一個成本管理的系統工程，以提高質量管理和提高顧客的價值為目標和保障。強調在成本管理中企業必須把企業的戰略管理、企業文化和成本管理有效的結合起來，以人為本，充分調動企業全體員工的積極性和創新精神，使企業的成本管理工作在企業的發展中發揮更大的作用。（作者單位：鞍山振華會計師事務所有限公司）

參考文獻：

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一個企業產品的成本高低，不僅影響到企業自身發展，而且和職工群眾的利益息息相關。隨著我國市場經濟體制改革的不斷深入，各行各業市場競爭激烈。改進成本管理問題已日益引起人們的重視和關注。加強財務管理，運用現代的先進成本控制方法是企業生存和發展的一個關鍵，其中不斷提高成本管理水平尤為重要。

一、 企業成本管理的現狀及存在的問題

傳統加工成本管理經過多年的發展，取得了許多成績，但同時也存在很多問題，主要有以下幾點：

1.成本管理觀念落后

企業普遍存在成本管理觀念落后的現象，特別是國有體制下的傳統加工行業。表現在對成本管理的范圍、目的及手段等方面的認識還不夠，仍將成本管理的范圍停留在產品的生產過程中，強調生產過程中材料的耗費。以減少原料的消耗量來降低產品成本，忽視非物質產品成本，如人力資源成本、資本成本、服務成本、產權成本、環境成本等等。

2.成本管理方法和手段落后

整體上講，目前我們成本管理方法還是很陳舊，已不能適應經濟環境的要求。從成本管理的方法看，從理論上形成了一套關于成本預測、核算、控制、監督、分析、計劃的管理法體系。企業在運用這些方法以進行成本管理的時候，存在著諸如事前成本管理與事中管理的嚴重脫節等問題，企業缺乏適應社會主義市場經濟需要的成本管理方法。從成本管理手段來看，成本管理仍處于手工操作階段，離電子化、現代化要求還有相當距離。

3.企業內部成本管理主體的確立失誤

長期以來，人們存在一種偏差：把成本管理作為財務人員、少數管理人員的專利，認為成本、效益都應由企業領導和財務部門負責，而把各車間、部門、班組的職工只看作生產者，導致管成本的不懂技術、懂技術的不懂財務，廣大職工對于哪些成本應該控制，怎樣控制等問題無意也無力過問，成本意識淡漠。

二、企業加強成本管理的對策

市場經濟體制實質上就是一種市場競爭機制，它不同于計劃經濟體制的主要特征就在于所有企業都是以相同的平等身份參與競爭，沒有政府的行政干預和計劃指導。同行業間競爭的結果，就是優勝劣汰，適者生存。

1.實行全員成本管理理念

將成本管理理念灌輸到每一個員工頭腦里，實行全員成本管理理念。增強全體員工成本管理意識是解決企業成本管理中存在問題的一個重要因素。每從領導到成本管理專業人員、從工程技術人員到一線員工。進行專業學習或定期培訓等形式，使他們熟練地掌握并運用先進的成本管理理論與方法，提高業務水平。

2.樹立成本管理的系統觀念

在市場經濟環境下，企業應樹立成本的系統管理觀念，將企業的成本管理工作視為一項系統工程，強調整體與全局。通過研究每種成本管理方法的本質及其適應的經濟環境的特色，構建出系統的成本管理方法體系。

成本管理就不能再局限于產品的生產過程，而是應該將視野向前延伸到產品的市場需求分析、相關技術的發展態勢分析，以及產品的設計;向后延伸到顧客的使用、維修及處置。

3.在成本管理中引入戰略成本管理思想

戰略成本管理是以企業的全局為對象，根據企業總體發展戰略而制定的。戰略成本管理的首要任務是關注成本戰略空間、過程、業績，可表述為“不同戰略選擇下如何組織成本管理”。

4.在目標利潤的基礎上實行目標成本管理

①制定目標成本。制定先進、可行的目標成本是目標成本管理工作的關鍵。目標成本的制定必須遵循先進性和可行性相結合的原則、有科學依據的原則和上下結合、協調一致的原則。

②實現目標成本，進行全面的目標成本控制，成本控制.工作復雜而具體，涉及面廣，要使成本控制工作落實到實處，取得成效，必須做好以下各項工作：第一，完善目標成本控制的基礎工作，完善內部控制制度;第二，對成本形成的過程進行目標成本控制;第三，建立目標成本控制信息反饋制度相應的監督機制。

③考核目標成本。目標成本考核是成本管理工作順利進行的重要內容，應把目標成本的考核同經濟責任制結合起來，做到獎罰分明。用具體的數字下達到各生產車間、班組和職能部門，明確責任，進行控制、分析和考核。

5.成本管理手段現代化

成本管理手段現代化是提高企業現代化成本管理水平的重要條件，隨著社會主義市場經濟體制的逐步發展與完善，企業的管理越來越復雜，對信息處理的準確性、時效性越來越高，傳統的手工操作顯然以不能滿足這一要求，必須運用現代化的成本管理手段，及時提供成本管理所需的信息，加快信息處理和反饋速度，提高成本管理人員業務處理水平。

6.強化會計監督職能

在企業成本管理中，財會部門的作用舉足輕重，財會人員在成本管理中能起到獨特的作用分別是：第一，加強投資管理和監督，引導企業走擴大再生產的路子;第二，加強資產管理和監督，防止資產流失浪費;第三，加強資金管理和監督，促使企業合理降低資金成本;第四，加強消費的管理和監督，促使企業有效的控制人工成本。

三、推行現代成本管理的對策

1、 更新觀念推行全面的成本管理。 企業要強化現代成本管理，首先要從思想、理念著手。企業管理者應有清醒的頭腦緊跟時代的發展，與時俱進，打破傳統企業成本管理的舊觀念。

2、強化成本管理的基礎工作。 實行現代成本管理必須把企業管理工作、計量工作、信息工作、健全規章制度、員工教育等基礎性工作。有關企業成本的原始記錄、會計憑證等數據必須完整、準確、及時、全面反映企業生產經營活動的全過程和各方面的基本情況。

現代成本會計是順應經濟發展，企業生產環境、市場環境、管理環境的改變而產生的，它是傳統成本會計的發展，它具有不同的理論基礎和計量模式。有其獨特的會計程序和會計方法。

參考文獻

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[4]陳玉波.《利用現代成本會計搞好成本管理》 新疆農墾經濟.2011，（3）

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1成本管理需要中國傳統文化的引領

對于“人”，我們可以學習易學，用幽默和諧家庭；用道家的相術知人善用；用中醫的醫術保護身體；用儒家的心態，感恩生命，深刻、謙和而又自信。

但在房產業——這個巨大的人居環境產業中，如何借鑒和應用傳統文化思想，卻通常只有一些“陽春白雪”在醞釀思考。修身、齊家、然后治天下，仿佛總是走不到普通的“下里巴人”。是不是真的只能這樣呢?

當然不是!普通的成本管理人員，同樣也可以深入地研究各種要素對企業“健康”的影響，做到“人境合一”，于“無為”中管理企業這個“家”。

2儒、釋、道的貫通

我們首先要先明白儒、釋、道的精神加以融匯貫通。儒：以人世的姿態出世。儒學是“官學”，是培養領導與高參的教材。真正的儒士，熱衷權勢，卻非為私欲，而是借助權勢實現利國、利民、利天下的理想。他們身人名利之中，心卻超越名利之外。

釋：以出世的姿態人世。佛家不承擔世俗工作，不追求世俗的名利，但他們積極介入社會，并承擔一項特殊的工作，即撫慰人的心靈。

道：以人世的姿態出世，以出世的姿態人世。道家的人世，順其自然；道家的出世，安然入夢。始終保持自由的心態，可出可入，無為無不為。

3房地產工程成本管理的“無為”

縱觀房產業，工程成本管理從業者眾多，它不僅需要豐富的工程造價、管理、財務、工程、法律、合同等方面的理論知識，還需要執行決策層資金計劃的實戰操作能力。更深層次的優秀成本管理者，還需要一種與環境(企業)融合的心態，去面對日益激烈的成本控制挑戰。量身訂做、注重實戰、學以致用，才是將傳統思想融入成本管理的佳境。

《紅樓夢》中云，“假作真時真亦假，無為有時有還無”。只有體會到了“無為”，才開始接受了周易思想。“無為”也“無不為”，每一個管理的過程就是一個順其自然的過程，都是一段“心的旅程”。以人世的姿態出世，以出世的姿態人世，是保持這種收放自如思想的基礎。

怎樣的成本管理才是最佳的成本管理呢?管“心”。讓企業的“身心”都符合自然規律，也就“無為”了。

4天人合一和大道至簡

“無為”即天人合一，既是周易的哲學基礎，又是最后要實現的終極理想，也就是佛家所說的萬本歸一、大圓滿。

周易提出太極，然后太極生兩儀，兩儀生四象，四象生八卦。從無到有，成本管理出現了無數種可能。我們通常在管理中，出了問題，才去尋找“最”重要的關鍵所在。可這些最重要的關鍵，往往就在初期，我們最不在意的地方——“私心”。“大道至簡”，事物的發展都有自然的規律，最初的也就是最重要的。

成本管理者要學會用這個理論來分析成本的基本要素，依照八卦卦象的基本特征，找出各系統的相互關系，將管理框架根據自然規律進行規整。

5成本管理貫穿財務金融、生產科研、紀檢安全三個領域

根據易經的八卦，我們將企業分為管理系統。乾——決策指揮系統；兌——營銷服務系統；離——企業文化系統；震——生產科研系統；巽——人事培訓系統；坎——財務金融系統；艮——紀檢安全系統；坤——群眾監督系統。

在生產科研中，成本的核算要精確科學；在紀檢安全中，成本的簽證要獎懲分明。在財務金融方面，結算付款要及時有效。

杜甫的詩形容恰到好處：“好雨知時節，當春乃發生”。早一點不好，晚一點也不好，恰恰在春天的雨才最好。成本管理就要做到“及時雨”。

6從易經中發現的成本管理的八種方法

1)坎卦——企業與他人的經濟往來，避開陷阱是前提，即風險意識。水代表財，象征流動多變，周流不息，隱而不現；為江河、為險、為陷阱、為恐懼，這些與財務金融的許多性質對應。

水能載舟，在于它的柔順與流動，而主動示弱、流動多變性恰好是商人的主要特點；根據坎卦的爻辭，企業成本出現危機后的管理方式應該為：懲洽，整治，外援，自救，勿貪，防御。實際成本管理操作過程中，最重要的是：加強合同風險意識、對重要條款的法律、風險的慎重，這是成本管理的重中之重。．

2)需卦一成本管理的主管必須具有識時務者為俊杰的素質。欲望(投資者的需求)本身無所謂好與壞，如果能正確對待欲望不讓它們無限膨脹，就能吉利。

需卦，象征等待。孤立無援下不得已之抉擇；時機未到之前最明智的選擇。當形勢不利，或沒有多少勝算把握之際，強行突破作戰是下下策。等待是強者的自信，成本管理者如果發現時機未到，就應該及時站出來，提出等待的建議，以防止投資者的“需求”過度膨脹。

3)節卦一象征節約，所謂節制，是審時度勢暫時的克制(休整)，克制時間過長，就會失去原有的斗志，故而火候的把握非常重要。“苦節不可貞”，過份的節制或約束是不可取的。

優秀的成本管理者，要掌握火候，招標的火候，簽證的火候，結算審核的火候。適當的安排競爭，卻又不浪費過多的人力、物力、財力，是游刃有余的高手。這與前一卦，同樣闡述了成本控制的關鍵點：適度的節制，觀察對方的“心”，才是重點。

4)既濟卦一象征長遠策劃，即成本管理的投資預算。有運籌帷幄的決策在戰爭開始之前，才有決勝千里之外的戰爭。

商場如戰場，在項目運作前，一定要將投資預算做好。要充分考慮其潛在因素，多算則勝，少算則敗。預算一定要考慮時間因素，貨幣的時間價值，應成為評價的基本標準。

如果一個項目立即開發可獲利l億，若五年后開發，由于價格上漲可獲利1．6億。如果不考慮資金的時間價值，根據1．6億>1億，可以認為5年后開發更有利。但如果考慮資金的時間價值，現在獲得1億，可用于其它投資機會，平均每年獲利15％，則5年后將有資金2億，還是現在開發有利。(5年后獲利=1x(1+15％)5—2億)

5)屯卦一資金渠道要暢通。企業資金的再生產要像水渠一樣暢通。修筑水渠艱難，維護其暢通無阻、保持水質純潔也并非易事。這也印證了現在房產企業成本管理的重點，從純粹的“利潤”到保證“資金鏈”暢通的必然規律。

6)井卦一代表企業職工的薪金發放。水乃生命之必需，財為生活之源泉。井水不枯的條件是供需平衡，企業保持效益的根本是員工薪賞發放要恰到好處。

7)蹇卦——代表財務審計，避免觸礁的有效措施。航船觸礁在于不能隨時透視水下情況，企業觸礁在于不能及時檢查財務情況。成本結算的審核，是對企業生產過程的一次檢驗，優秀的成本管理者，必須從中找出企業的漏洞，并加以改進。

8)比卦一代表財務管理的財務報表，增加透明度是萬眾一心的前提。想營造一種齊心協力、眾志成城的人文環境，必須要公開資金周轉和利潤情況，增加經營透明度，做到讓員工心中有數。

綜述

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中圖分類號：F270.7 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）04-00-01

由于煤炭資料的緊張，使得其價格不斷的上漲，進一步促成火力發電企業成本居高不下，在這種情況下，加強自身的成本控制，可以避免市場上的風險，加強火力發電企業的競爭力。

一、ERP環境下成本管理體系的框架

ERP系統中集成了會計信息系統，包含了財務會計和管理會計兩個模塊。它是進一步面向供應鏈的管理思想。其在火力發電企業的基本框架如下：

1.成本全過程動態管理體系

發電企業成本管理要從研發投入、產品設計、組織生產、產品配送、售后服務等為一體的全過程管理，并實現全過程實時動態的監控的成本管理體系。對成本的全過程動態管理能夠使得各個部門的工作協調一致，對企業大量復雜的燃料、物料編碼體系有統一完整的認識，提高成本管理水平，保障發電企業生產安全正常地進行。

2.成本預算控制體系

成本預算控制是借助于ERP系統來實現的。對成本的管理做到事前規劃、事中引導與控制、事后分析改進的管理。發電企業可以通過全面預算來預測企業各項經濟指標和費用指標，通過事前預算計劃的編制，事中計劃實施過程的控制以及事后的總結分析和考核來實現其對成本費用的閉環管理。將全面預算管理的思想滲入成本管理的各個方面，通過預算管理對成本項目構成的各個分項目進行控制，降低成本費用，實現對實物資產的管理，以期提高企業成本管理水平。

3.成本管理模式的集成體系

成本管理模式的集成包括了信息和管理過程的集成。信息的管理從不同的管理過程進行大量的信息傳遞，利用計算機網絡等輔助工具通過數據庫的方式實現不同的數據集成。管理過程的集成是指以信息集成為基礎，通過數據庫管理系統實現導致成本項目產生的各種業務的集成管理。

二、火力發電企業成本管理存在的問題分析

1.燃料系統管理功能不完善

傳統的系統是一個獨立的燃料模塊，僅實現了燃料稱重數據連接、編碼、制樣、化驗到生成結算單，而燃料采購合同和結算審批程序以及燃料預結預付業務、燃料核算管理等仍然是紙質流程，存在重復性工作，工作效率不高并有出錯的可能。比如：燃煤合同處理是由合同管理人員用計算機打印出文本后，經審批簽字蓋章完畢后再錄入傳統系統進行結算，而燃煤結算傳統系統不能同時滿足兩種結算：能發公司對礦，電廠對能發公司，對于能發公司對礦的結算單燃料結算員手工制單，自己建立臺賬。另外，傳統系統不能做預結預付業務，只能手工制單，手工建立臺賬，結算時人工查詢該供應商該批燃料有多少預結余額應沖多少款。

2.系統的漏洞容易造成員工舞弊

由于燃料的結算價格是根據按燃燒熱值來計算，燃料入廠時只是進行數量的計量，根據化驗確定的結果確定燃煤價格。在管理流程不透明的情況下，很容易出現員工的舞弊行為。現行管理水平下，企業只是對燃料的數量進行了監控，而對燃煤質量卻沒有形成一個完善的監控體系也很難形成監控，從而為舞弊創造了條件。

3.檢修安排不科學導致檢修成本增加

目前，因為火力發電企業在管理、檢修等方面投入較多。對設備狀況較好的和設備狀況差的情況沒有很好的記錄，造成設備利用率低。因而，檢修計劃和策劃無法獲得實現全面科學的管理，也無法對執行情況進行科學的定量比較分析，既不能有效的發揮指導作用，也不能為責任界定提供準確的依據。

三、ERP系統的動態成本管理的應用

1.ERP在燃料成本管理全方位管理

燃料管理實際上是對燃料的計劃、統計、報表、驗收管理。燃料成本計劃對全電廠全年和每月度所需的標準燃料數量都進行了合理的預算。而燃料的需求計劃包括燃料庫存控制與燃料的采購計劃。因為企業在不停的運作，其燃料也是會不斷的在變動。為了既保證生產隨時的需要，而不能動用太多的資金來庫存更多的燃料，所以各電廠設定都要對經濟庫存、安全庫存、目標庫存等做一系統的警戒線。根據燃料需求計劃和庫存計劃制定采購或訂貨計劃，同時確定燃料采購預算及資金需用量。年底燃料經營部編制下一年年度采購計劃，并分解到每個月。每月底燃料經營部，根據市場情況和實際發電需求，調整下月計劃。其中，燃料采購計劃包括：片區、平均發熱量、計劃采購原煤量、預計采購成本折算標煤量、折算標煤單價。

2.ERP在火力發電企業修理費用的作用

電力檢修的總原則是實施檢修成本效益管理，亦即以合理的成本，維持或改善設備的可靠性、經濟性、可調性、可控性、清潔性（即符合環境保護要求）。應用ERP系統的先進管理理念和管理技術，采用有效的監測手段和分析診斷技術，準確掌握設備狀態，保證設備的安全、可靠和經濟運行，科學地進行檢修需求決策，合理安排檢修項目、檢修間隔和檢修工期，有效降低檢修成本，提高設備可用性；形成符合優化檢修要求的管理體制，提高火電廠檢修、運行的基礎管理水平；在企業中營造科學決策、改革創新的氛圍。

四、結論

目前來看，ERP在我國發電企業的應用處于一個逐步走向成熟的階段，其系統在企業的成本管理中發揮著極其重要的作用，為企業帶來了很好的成本管理成果。但是不可否認的是，我國企業應用ERP系統的道路還很曲折，想要利用ERP系統提升企業管理水平還有許多需要我們思考的問題。通過對目前我國火力發電企業成本的構成和成本管理現狀的分析，認為雖然我國火力發電企業的成本管理取得了一定的成績，但面對日益增大的市場競爭壓力和日趨變化的經濟發展形勢，原有的傳統成本管理模式顯現出許多弊端，如成本管理目標單一，未能結合戰略管理，對外部價值鏈成本缺乏關注，體制僵化，方法落后，成本信息反饋不及時等等，需要引入新的管理模式，進行變革。

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成本管理的基本功能定位就是要為管理者提供成本信息，并幫助管理者利用成本信息進行各種各樣的決策。戰略管理理論與方法的廣泛應用，使得人們越來越發現，傳統的強調以企業內部價值耗費為基礎的成本管理系統，沒有能夠及時適應這一管理環境的變化，不能夠為企業戰略管理提供決策有用的成本信息。在戰略管理的大背景下，傳統成本管理的缺陷表現得越來越明顯。

第一，傳統成本管理關注的是企業內部生產經營活動的價值耗費，而對企業外部環境的分析則很少考慮，從而表現出與戰略管理極強的不適應性。戰略管理強調的是知己知彼，也就是說要在開放型、競爭型的市場環境中既關注自己，又要去了解別人。既要知道上游供應商的情況，又要清楚下游客戶與經銷商的情況，并協調好與他們的關系，同時更需要對競爭對手的基本狀況進行分析與研究。由于傳統成本管理的范圍開始于材料的采購，結束于產品的銷售，而且將重點放在產品制造環節，它實質上采用了“增加價值”這一觀念，而不是“競爭優勢”觀念。如果從戰略管理的角度看，“增加價值”觀至少存在四個方面的不足：一是在采購之后開始成本管理，失去了同上游供應商開展戰略合作的機會，而這對于企業的低成本供應商優勢的形成是至關重要的；二是以產品售出作為成本管理的終端，失去了同下游購買商進行戰略合作的機會，無疑會影響購買商的價值鏈。增加最終消費者的購買成本；三是不考慮競爭對手的成本情況，沒有揭示出本企業同競爭對手相比的相對成本地位；四是沒有從行業價值鏈的角度出發，分析供應商、本企業和購買商之間的戰略合作關系，尋求降低成本的途徑。

第二，傳統成本管理的目標是通過最大限度地避免企業各種經營活動的成本，來謀取成本的最小化和利潤的最大化，這是難以同戰略管理的目標相協調的。戰略管理的目標就是要通過戰略的制定與實施來形成企業的競爭優勢，創造出企業的核心競爭力。客觀地說，傳統成本管理的目標是由成本管理的初始動機和直接動因所決定的。盡管降低成本對于企業來說在任何時候都是不可忽視的，但如果從戰略管理的角度來看，企業依靠新產品的開發與完善的售后服務，能夠取得競爭優勢，即使成本有所提高，這種戰略仍然是可以接受的。傳統成本管理把目光過多地集中于為降低成本而降低成本上，沒有很好地將成本管理與競爭優勢聯系起來，就可能使企業喪失良好的發展戰略，影響了競爭力的形成。

第三，傳統成本管理所采用的管理手段是對現實生產經營活動的指導、規范和約束，是基于實時實地控制的管理思想，而戰略管理從本質上來講是一種前瞻性管理，即我們通常所說的“站的高，看的遠”，戰略管理的重點不在于戰略的實施，而在于戰略的決策。因此，無論是早期的標準成本控制，還是后來的成本性態分析及相應的本量利分析，乃至現在的全面質量管理和責任會計等，它們都是以日常的經營管理活動為基礎而進行的約束性管理，所產生的成本信息也是為日常的經營決策服務的，并沒有考慮戰略管理的信息需要。因此，依靠傳統成本管理系統的管理方法和手段是不能提供出戰略決策所需要的成本信息的。

第四，傳統成本管理對決定成本高低的因素的分析不全面，它有形無形地阻礙了管理者的視野，約束著各種潛在的、可能的成本管理模型的創新和運用。戰略管理要求對企業進行全面的分析，進而產生供戰略決策的各種方案，作為提供成本信息的成本管理系統也應該把對企業成本產生影響的一些關鍵因素挖掘出來，并通過對關鍵因素的分析、加工和處理、為戰略決策的正確性提供信息支持。但是傳統成本管理只重視明顯的成本因素，如材料費、人工費、財務費用和管理費用等，而忽視了隱含的成本因素，如市場開拓、內部結構的調整、企業規模、管理文化等，所以沒有能夠全面地揭示出企業成本的真正構成，這樣的成本信息不但不能夠幫助管理者有效地進行戰略決策，反而會影響戰略決策的正確性。

由此不難得出這樣的結論：戰略管理理論與方法在企業管理實踐中的廣泛應用對傳統成本管理提出了挑戰，需要按照戰略管理的要求對傳統成本管理進行適應性變革，這種變革的基本出發點至少包括這樣三個方面：第一，拓寬成本管理的空間范圍，將成本管理的對象從單純地關注企業內部活動，延伸到企業外部；第二，拓寬成本管理的時間范圍，將成本管理的時間跨度從日常經營管理的層次提升到戰略管理層次；第三，創新成本管理的方法和手段。使其更好地滿足戰略管理對成本信息的需求。

二、戰略成本管理的內涵與目標

（一）戰略成本管理的內涵國際上對戰略成本管理的研究是20世紀80年代末90年代初才開始的，盡管大家對構建戰略成本管理理論與方法體系的必要性與緊迫性的認識是一致的，但究竟什么是戰略成本管理，卻存在不同的看法。美國學者認為，簡單而言，戰略成本管理就是在戰略管理的一個或多個階段對成本信息的管理性運用。我國學者對戰略成本管理內涵的解釋有下面幾種觀點。一種觀點認為，戰略成本管理是指管理會計人員提供企業本身及競爭對手的分析資料，幫助管理者形成和評價企業戰略，從而創造競爭優勢，以達到企業有效地適應外部持續變化的環境的目的。另外一種觀點認為，戰略成本管理關注成本管理的戰略環境、戰略規劃、戰略實施和戰略業績，其含義可表述為不同戰略選擇下如何組織成本管理。也有人認為，所謂戰略成本管理就是在考慮企業競爭地位的同時進行成本管理。還有人提出，所謂戰略成本管理是為了獲得和保持企業持久競爭優勢而進行的成本管理。

對戰略成本管理的內涵進行正確的界定，應該考慮這樣一些方面。首先，戰略成本管理是對傳統成本管理的發展，而不是否定，當企業管理伴隨競爭環境的變化進入戰略管理新階段，傳統成本管理也應該向戰略成本管理轉變。其次，戰略成本管理的提出是基于戰略管理的需要，它的理論與方法體系是和戰略管理的理論與方法體系相匹配的；最后，戰略成本管理就是要將成本信息的分析與利用貫穿于戰略管理循環，為戰略管理的每一個關鍵步驟提供戰略性成本信息，以有利于企業競爭優勢的形成和核心競爭力的創造。因此，戰略成本管理的內涵應該表述為：企業如何利用成本信息進行戰略選擇，以及不同戰略選擇下如何組織成本管理。企業戰略成本管理就是將成本管理置身于戰略管理的廣泛空間，從戰略高度對企業及其關聯企業的成本行為和成本結構進行分析，來為戰略管理服務。

（二）戰略成本管理的目標首先，戰略成本管理目標應服從于戰略管理目標。戰略管理目標是企業通過戰略管理活動所要實現的結果。從戰略管理活動本身去考察，我們不難發現，戰略管理的整體目標就是要形成企業的競爭優勢。戰略成本管理作為戰略管理的一個決策支持系統，其各項活動的開展應該有助于戰略管理目標的實現。因此，從這個角度講，戰略成本管理的目標就是要借助成本管理的基本功能去贏得并保持企業的競爭優勢。

其次，戰略成本管理目標要符合成本管理系統自身的功能性特征。成本管理系統自身的基本功能就是產生和利用成本信息，以滿足決策者的管理需要。盡管戰略成本管理是在傳統成本管理系統的基礎上，按照戰略管理的要求而發展起來的新的成本管理系統，但其基本的功能并沒有改變。戰略成本管理的基本目標就是為決策者提供決策有用的戰略性成本信息。

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（一）國外對戰略成本管理的研究

戰略成本管理最早于20世紀80年代由英國學者肯尼斯·西蒙茲（Kenneth simmon）提出，他從企業在市場中的競爭地位這一視角對戰略管理理論進行探討,認為戰略成本管理就是“通過對企業自身以及競爭對手的有關成本資料進行分析，為管理者提供戰略決策所需的信息”。后來，美國哈佛商學院的邁克爾·波特教授在《競爭優勢》和《競爭戰略》兩本書中提出了運用價值鏈(縱向價值鏈、橫向價值鏈、內部價值鏈）進行戰略成本分析的一般方法。美國管理會計學者杰克·桑克（Jake Shank）和戈文德瑞亞(V.Govindarajan)等人在邁克爾·波特研究成果的基礎上，于1993年出版了《戰略成本管理》一書,通過對成本信息在戰略管理中戰略的簡單表述、戰略的交流、戰略的推行、戰略的控制等四個階段所起的作用進行研究，將戰略成本管理定義為“在戰略管理的一個或多個階段對成本信息的管理性運用”。歐洲的克蘭菲爾德（Cranfield）工商管理學院(1995)提出了一種戰略管理模式，其特點是把戰略成本管理的工具運用于問題的診斷以及提出戰略定位的選擇方案，并根據成本效益分析，對方案進行評估和規劃，然后予以執行，通過對執行結果進行評價以及不斷學習，開始新的循環過程。該模式認為戰略成本管理工具應包括如下主要內容:競爭戰略的制定;競爭對手分析和目標瞄準;行業態勢分析;成本動因分析;評估組織面臨的挑戰，確定自身的目標。1998年，英國教授羅賓·庫拍（Robin Cooperand）提出了以作業成本制度為核心的戰略成本管理模式，這種模式的實質是在傳統的成本管理體系中全面引入作業成本法，關注企業競爭地位和競爭對手動向的變化,從而構成了一種嶄新的會計崗位——戰略管理會計（Strategic Management Accouting簡稱SMA)。20世紀90年代以后，日本成本管理的理論界和企業界也開始加強對戰略成本管理及其競爭情報的應用等研究，提出了具有代表意義的戰略成本管理模式一成本企劃。這種戰略成本管理模式是從事物的最初點開始，實施充分透徹的成本信息分析,來減少或者消除非增值作業;應用反求工程(Reverse Engineering)方法，在設計產品的同時，與競爭對手的產品比較，也設計產品的成本，從而使成本達到最低，其本質是一種對企業未來的利潤進行戰略性管理的情報研究過程。

(二）國內對戰略成本管理的研究

與國外對戰略成本管理的研究相比，國內的研究相對落后,處于起步階段。隨著企業戰略管理的興起和研究的深入，也出現了一批有影響的研究成果，如西南財經大學會計研究所的戰略成本管理課題組就對我國實施戰略成本管理進行了系統研究;夏寬云對戰略成本管理的內容進行了全面系統的介紹；陳軻主要是從基本理論與應用理論兩個層面對戰略成本管理的理論與方法及其信息系統構建展開了系統研究；甘宗平在《論戰略成本管理與傳統成本管理的區別》中指出：傳統成本管理模式已無法適應現代企業戰略管理的要求，隨著經濟的發展和社會的進步，傳統的成本管理向戰略成本管理轉變勢在必行。作者更通過對兩者進行分析和比較，得出了戰略成本管理在經濟領域中所具有的無可比擬的優越性，從而進一步提出在當前的經濟形勢下,從傳統成本管理向戰略成本管理轉變的策略;顧兆峰在《論戰略成本管理》中指出：隨著我國市場經濟體制的建立和不斷完善，企業作為獨立的經濟實體走上市場經濟的舞臺。在市場經濟條件下，企業要實現自主經營、自負盈虧，并能夠在激烈的市場競爭中求得自身的生存和發展，不僅需要產權制度的改革，實現企業制度的創新，而且必須在企業管理方面進行相應的變革，實現管理創新。戰略管理作為一種世界上普遍采用的效果顯著的高級管理形式,必將成為我國企業的選擇。這同時決定了戰略成本管理在我國企業實行的必然。

但是,在研究方法上，國內學者多局限于純粹理論層面的分析而沒有將理論分析與實證研究結合起來進行綜合考察，有理論根據的定性研究和規范的實證研究不多。而且對企業戰略成本管理的研究嚴重滯后于國內戰略成本管理的實踐，企業戰略成本管理實踐缺少真正的科學理論的指導，同時理論研究與實際應用相脫節，現有的傳統成本管理信息系統也難以對企業開展戰略成本管理提供信息保障。因此,對現有戰略成本管理理論進行分析，并結合戰略成本管理在企業的應用進行實證研究，具有較強的現實意義。

二、從我國中小企業成本管理的現狀看實施戰略成本管理的必要性

在激烈競爭的市場中，成本成為一個關系到企業生存和發展的重要問題。為了能在激烈的市場競爭中立于不之地，企業必須進行成本管理的變革，變傳統的被動式成本核備管理為主動的戰略成本管理，把成本管理貫穿于生產經營的整個過程,培育企業的核心競爭力，培育企業長期的競爭優勢,實現企業價值的最大化。為此，我國企業應進一步強化成本意識，導人戰略成本管理，將成本管理提高到戰略的層次，以此作為提升核心競爭力的利器。

（一）我國中小企業普遍實行傳統成本管理

改革開放以來，中國經濟快速發展,企業間的市場競爭日益激烈，成本管理作為企業管理的重要組成部分，其重要性越發凸顯。但是,從當前我國大部分企業的成本管理工作現狀來看，成本管理的水平仍相當落后，其中,最明顯的表現就是不少企業仍實行傳統的成本管理。

以經濟較發達的東莞市為例，目前,東莞以外商投資企業和民營企業為主,根據有關資料的統計，東莞市民營企業的比重約為87%，外商企業的比重約為13%。在東莞的企業當中，實施戰略成本管理企業的比重約為30%，它們大部分都是外商企業,如沃爾瑪、諾基亞等，而其余的約70%的企業，由于種種原因，仍實行傳統的成本管理，它們大部分是中小型企業，其中不少是民營企業。這個現狀表明，戰略成本管理的實施在東莞還處于起步的階段。

從全國的情況來看，規模較大的外資企業實施戰略成本管理較普遍,這一點于東莞的情況相似。同時,一些大型和特大型國有企業也開始了戰略成本管理的嘗試，比如美菱集團的“科技驅動型成本戰略管理”、邯鄲鋼鐵集團的“模擬市場核算、倒推法、成本否決”等。廣大中小企業由于受到意識和條件等主客觀因素的制約，仍普遍實行傳統的成本管理，這在很大程度上制約了企業的發展。

(二)實行傳統成本管理的弊端

傳統成本管理按照成本習性劃分和核算產品成本，通過提高產量可以降低單位產品分擔的固定成本，如此,產量越高，單位產品成本就越低,在銷售量不變的情況下，企業的利潤也就越高。這種做法導致企業不管市場對產品的需求如何,片面地通過提高產量來降低產品成本，通過存貨的積壓，簡化生產過程發生的成本轉移或隱藏于存貨,提高短期利潤。造成這種現象的原因就在于企業成本管理缺乏市場觀念，導致成本信息在管理決策上出現誤區，似乎產量越大,成本越低,利潤越高。

實行傳統成本管理的企業只注重生產過程中的成本管理，忽視供應過程和銷售及售后過程的成本管理;只注重投產后的成本管理，忽視投產前產品設計及生產要素合理組織的成本管理。一些企業的事前成本管理薄弱,成本預測、成本決策缺乏規范性、制度性,可有可無;成本計劃缺乏科學性、嚴肅性、隨意增減,因此,造成事中、事后成本管理的盲目性。在成本的具體核算中，只注重財務成本的核算，缺乏管理成本核算；注重生產成本的核算,忽視產品設計過程中的成本以及銷售成本的核算。

傳統成本管理系統未能采用靈活多樣的成本方法，使得成本管理陷于單純的為降低成本而降低成本的怪圈，不能提供決策所需的正確信息，不能深入反映經營過程，不能提供各個作業環節的成本信息，以及各個環節成本發生的前因后果，從而誤導企業經營戰略的制定。傳統的成本管理對象局限于產品財務方面的信息，不能提供管理人員所需的資源、作業、產品、原材料、客戶、銷售市場和銷售渠道等非財務方面的信息。

（三）實施戰略成本管理是我國中小企業的必然選擇

傳統成本的管理已經難以滿足現代企業管理的要求，必須加以改革，盡快實施戰略成本管理。戰略成本管理是我國中小企業成本管理工作的必然選擇,因為它的實施對中小企業的發麁有著重要意義：

第一，有利于我國中小企業更新成本管理的觀念。在傳統成本管理中,傳統成本管理的目的被歸結為降低成本，節約成本的基本手段。這種思想對企業整體的成本工作有很大的局限性，而戰略成本管理的目的則能從企業的長遠的、全局的成本考慮,使企業獲得整體的“成本優勢”。

第二，戰略成本管理的實施，有利于改善和加強我國中小企業經營管理。因為它具有長期性、全局性、外延性和靈活性的特點,不僅能使企業取得長期持久的競爭優勢,還能考慮企業內外環境的變化,使企業適應環境的變化，因而與傳統的成本相比更具有優越性，更能適應現代企業的發展需要。

第三，戰略成本管理的實施可以使我國中小企業統籌兼顧。以局部利益服從整體利益，當前利益服從長遠利益，并努力改變企業自身狀況，來減少外界因素對企業的不利影響，從而更好地實現企業經營和發展的戰略目標。

三、從太陽茂森的實踐看我國中小企實施戰略成本管理的可行性

（一）太陽茂森企業簡介

太陽茂森金屬制造廠（以下簡稱“太陽茂森”)是東莞市內一家專業從事精密五金配件沖壓加工的企業，成立于2002年，是香港茂森集團在內地投資最大的一間工廠,座落于東莞市塘廈鎮的新太陽工業城，工廠擁有一批高水平的管理及技術人才，擁有先進的生產設備如計算機輔助設計系統及制造系統、數控沖床、高速沖床、自動倉儲系統等。專業從事精密五金配件沖壓加工，向施樂、舒適、東芝、理光、柯尼卡等世界知名企業提供優質的五金部品和服務。秉承“品質第一的”方針，工廠于2002年內完成ISO9001(2000版)質量認證的換版工作，并在2003年4月通過ISO14000環境體系認證。

近年來，五金行業所面臨的市場環境發生了劇烈的變化，五金產品的開發愈加同質化，市場競爭激烈，原材料暴漲，生產成本上升，國內外市場均供過于求，產品價格普遍下降，企業僅能賺取一點少得可憐的加工費，這些因素制約了行業的發展程度，也加速了行業洗牌過程。

受到行業發展形勢的影響,太陽茂森的經營狀況也受到影響,銷售收人和凈利潤總額等近幾年都有所下降，為此，公司在發展經營戰略上采取了不少的應變措施，例如增大產品的產量、加大新技術的研發等，然而公司的經營狀況仍然未見好轉。經過公司專家的調查研究，發現其原因主要是由于公司在成本管理的過程中缺乏戰略成本管理的思想，沒有很好地對相應成本實施有效控制，導致成本費用急劇上升，拖累了整體的經營狀況。為此,公司決定將戰略管理和成本管理結合起來，通過實施戰略成本管理改善公司的經營狀況。

（二）太陽茂森實施戰略成本管理的具體分析

太陽茂森在樹立戰略成本管理的思想后，結合企業自身的戰略目標，根據戰略成本管理的基本框架分析方法，從戰略定位分析、價值鏈分析、成本動因分析三個方面對戰略成本管理進行了實施。

1.戰略定位分析。太陽茂森采用SWOT分析方法，對自身公司目前的外部與內部環境都有了一個深入的了解，并且明確自身的戰略選擇應該是SO(依靠優勢，利用機會)和ST(依靠優勢，克服劣勢)共同并舉的戰略。

2.價值鏈分析。太陽茂森通過價值鏈分析對從原材料供應商開始到最終產品消費者止，其間通過采購成本控制、產品成本控制、營銷成本的管理、售后服務成本的管理、及供應鏈管理等相關作業進行分析，并針對這些相關的作業采取相應的成本管理措施。

3.成本動因分析。太陽茂森通過成本動因分析,對引起產品成本發生的作業或因素進行了分析，諸如：技術水平、人力資源、質量管理等，并針對這些因素采取了相應的成本管理措施。

（三）太陽茂森戰略成本管理的實施效果

太陽茂森通過戰略成本管理的實施，在2006年的成本戰略經營管理的工作中，力保原有市場份額的同時，不但尋求到了新的突破口，而且實現了向市場要利潤，向管理要效益。

通過實施戰略成本管理，太陽茂森全面超額完成集團總公司下達的各項經營指標,其中,完成凈利潤比去年增長14%,完成全年計劃126%；實現投資收益比去年增長4%，完成全年計劃121%，平均凈資產收益率6.8%，在集團對旗下的幾家企業的經營績效考核中，太陽茂森綜合考評分名列前茅，其經濟效益和管理水平和去年相比有了明顯進步。雖然在工業總產值和營業收入方面分別比2005年下降了8.67%和10.69%，但由于較好地控制了成本、費用，成本費用比2005年下降了11%，使利潤總額增加了20.17%，總的來說企業獲得了較好的利潤水平。