增值稅抵扣大全11篇

緒論：寫作既是個(gè)人情感的抒發(fā)，也是對學(xué)術(shù)真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇增值稅抵扣范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。

篇（1）

一、享受抵扣政策的區(qū)域和行業(yè)不同

（一）暫行辦法只適用于中部六省老工業(yè)基地：包括山西省的太原、大同、陽泉、長治；安徽省的合肥、馬鞍山、蚌埠、蕪湖、淮南；江西省的南昌、萍鄉(xiāng)、景德鎮(zhèn)、九江；河南省的鄭州、洛陽、焦作、平頂山、開封；湖北省的武漢、黃石、襄樊、十堰和湖南省的長沙、株州、湘潭、衡陽。隸屬于這些老工業(yè)基地的屬于行業(yè)的一般納稅人才能享受此優(yōu)惠政策。包括：裝備制造業(yè)、石油化工業(yè)、冶金業(yè)、汽車制造業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)、電力業(yè)、采掘業(yè)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。并且這些納稅人從事此行業(yè)年銷售額占同期全部銷售額50%以上。

（二）原增值稅暫行條例第一條規(guī)定：對在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人取得的增值額為課稅對象征收的一種稅。無具體區(qū)域和行業(yè)規(guī)定。

二、抵扣內(nèi)容不同

（一）暫行辦法準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額包括：

（1）購進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)和實(shí)物投資）固定資產(chǎn)。

（2）用于自制（含改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)的購進(jìn)貨物或增值稅應(yīng)稅勞務(wù)。

（3）通過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，凡出租方按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》的規(guī)定繳納增值稅的。

（4）為固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用。

（二）原增值稅條例準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)所支付或負(fù)擔(dān)的增值稅額。該貨物不包括固定資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。

三、參與抵扣方式不同

（一）暫行辦法規(guī)定：納稅人發(fā)生固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)行按季退稅，年底清算的辦法，并按照下列順序辦理退稅：

（1）首先抵減2007年7月1日以前欠稅（按欠稅發(fā)生時(shí)間先后，先欠先抵）。

（2）抵欠后有余額的，據(jù)以計(jì)算應(yīng)退還準(zhǔn)予抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額（以下簡稱“應(yīng)退稅額”，應(yīng)退稅額不得超過本期新增增值稅額。

本期新增增值稅額=本期應(yīng)交增值稅累計(jì)稅額（進(jìn)項(xiàng)稅額不含固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）-（上年同期應(yīng)交增值稅累計(jì)稅額-上年同期應(yīng)退固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）

（3）在應(yīng)退稅額內(nèi)抵減2007年7月1日以后新欠繳的增值稅，抵減后若還有余額則向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退稅。所以固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣主要是用來抵欠稅。抵后有余額則稅務(wù)局直接給予退稅。

（二）原增值稅條例中增值稅的核心就是用納稅人收取的銷項(xiàng)稅額抵扣其支付的進(jìn)項(xiàng)稅額。準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：

（1）以票抵稅

a)從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。

b)從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額。

（2）計(jì)算抵稅

a)外購免稅農(nóng)產(chǎn)品：進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)*扣除率13%（買價(jià)是指經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購憑證上注明的價(jià)款）

b)外購運(yùn)輸勞務(wù)：進(jìn)項(xiàng)稅額=運(yùn)輸費(fèi)用（代墊運(yùn)費(fèi)除外）*7%

c)生產(chǎn)企業(yè)收購免稅廢舊物資：進(jìn)項(xiàng)稅額=稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票注明的金額*10%

一般納稅人依靠增值稅申報(bào)表計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。

四、抵扣申報(bào)時(shí)間不同

（一）暫行辦法規(guī)定：納稅人發(fā)生固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)行按季退稅，年底清算的辦法。具體辦理退稅的月份為4月、7月、10月和12月。納稅人應(yīng)在退稅月份申報(bào)期內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出退稅申請。

（二）原增值稅條例中增值稅的納稅期限規(guī)定為1日、3日、5日、10日、15日或者1個(gè)月。納稅人以一個(gè)月為一期納稅的，自期滿之日起10日內(nèi)申報(bào)納稅。

五、帳務(wù)上反映不同

（一）實(shí)行擴(kuò)大增值稅抵扣范圍的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下增設(shè)“應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅”明細(xì)科目，并在該科目下增設(shè)“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”、“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”等專欄。“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄企業(yè)購入固定資產(chǎn)或應(yīng)稅勞務(wù)等而支付的，準(zhǔn)予抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

（1）企業(yè)購入、接受捐贈(zèng)、接受投資固定資產(chǎn)或應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)作：

借：固定資產(chǎn)

應(yīng)交稅金――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款、待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值、實(shí)收資本等

（2）應(yīng)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵減未交增值稅：

借：應(yīng)交增值稅――未交增值稅

貸：應(yīng)交稅金――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定

資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）

（3）季末待收到國家退還的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅時(shí)作：

借：銀行存款

貸：應(yīng)交稅金――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）

（二）暫行辦法執(zhí)行以前，各企業(yè)都按照條例規(guī)定在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”明細(xì)科目，并在“應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”“轉(zhuǎn)出未交增值稅”“轉(zhuǎn)出多交增值稅”“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”“出口退稅”七個(gè)三級明細(xì)科目。

（1）企業(yè)購入、接受捐贈(zèng)、接受投資各種物資或應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)作：

借：材料物資等

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)頂稅額）

貸：銀行存款、待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值、實(shí)收資本等

（2）月末，進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額抵減后余額轉(zhuǎn)未交增值稅：

借：應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

貸：應(yīng)交增值稅――未交增值稅

（3）次月初，繳納稅款：

借：應(yīng)交稅金――未交增值稅

貸：銀行存款

六、對企業(yè)的影響不同

篇（2）

召集全廠所有采購員和計(jì)劃員開會(huì)，明確工廠所有固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)（包括購買和維修）必須取得專用增值稅發(fā)票進(jìn)行報(bào)賬，對尚未報(bào)賬的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)必須取得專用增值稅發(fā)票，如果原合同規(guī)定開具普通增值稅發(fā)票的，也要與對方進(jìn)行協(xié)商爭取換成專用增值稅發(fā)票。因?qū)Ｓ迷鲋刀惏l(fā)票抵扣具有時(shí)效性，專用增值稅發(fā)票的開具可適當(dāng)延遲至2009年，以便趕上固定資產(chǎn)增值稅抵扣的頭班車。

二、擴(kuò)大固定資產(chǎn)的核算范圍

將一些既不屬于存貨也不屬于固定資產(chǎn)核算的特殊業(yè)務(wù)納入固定資產(chǎn)管理，如模具、租入固定資產(chǎn)的改良支出、融資租入固定資產(chǎn)等。工廠目前有大量外委任務(wù)，外委單位往往要制作專門模具進(jìn)行生產(chǎn)，工廠在核算此類模具業(yè)務(wù)時(shí)，可將其納入固定資產(chǎn)管理。此外，還可對經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)改良支出視作固定資產(chǎn)維修業(yè)務(wù)，租賃固定資產(chǎn)盡量采用融資租入的形式進(jìn)行租賃等，這樣不僅能降低了工廠的增值稅稅賦，而且還可規(guī)范此類資產(chǎn)的

管理。

三、做好技改項(xiàng)目固定資產(chǎn)增值稅抵扣的籌劃

篇（3）

增值稅是對商品生產(chǎn)、商品流通、勞務(wù)服務(wù)中各個(gè)環(huán)節(jié)新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。其以涉及面廣(有形、動(dòng)產(chǎn)),征收管理難度大,計(jì)算審核復(fù)雜,征收成本高而區(qū)別于其他稅。增值稅中的不能抵扣的六種情況依據(jù)不同、處理也不同。本文試就不能抵扣的六種情況業(yè)務(wù)稅務(wù)會(huì)計(jì)處理分析如下:

一、不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的情況

按照增值稅稅法的規(guī)定,不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的情況有六種:

1.購進(jìn)固定資產(chǎn);

2.用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù);

3.用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù);

4.用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù);

5.非正常損失購進(jìn)貨物;

6.非正常損失在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)。

二、不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的會(huì)計(jì)處理

1.購進(jìn)固定資產(chǎn)上的進(jìn)項(xiàng)稅

2009年1月1日以前,在購進(jìn)時(shí)若取得專用發(fā)票,直接計(jì)入固定資產(chǎn)的成本,但自2009年1月1日以后(含1月1日)購進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅,憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

2.用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)

非應(yīng)稅項(xiàng)目是指提供非應(yīng)稅勞務(wù),轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和固定資產(chǎn)或在建工程等。若企業(yè)外購貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí),在購入環(huán)節(jié)支付的進(jìn)項(xiàng)稅因貨物改變了用途,所以不能通過“銷項(xiàng)稅”抵扣,應(yīng)將外購貨物已計(jì)算交納的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅予以轉(zhuǎn)出。

例:A公司將購入的鋼材,增值稅專用發(fā)票上注明增值稅5100元,料價(jià)款為30000元,全部用于本企業(yè)的基建工程。

借:在建工程35100

貸:原材料30000

應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 5100

若自制貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目視同銷售本企業(yè)貨物,按“視同銷售”業(yè)務(wù)處理;由于是非銷售到企業(yè)外部,所以只反映所銷售產(chǎn)品減少,不反映銷售收入。

例:A公司將生產(chǎn)的甲產(chǎn)品用于本企業(yè)的基建工程,其成本價(jià)10萬,成本利潤率10%,該產(chǎn)品無同類產(chǎn)品市場售價(jià)。該種業(yè)務(wù)若有售價(jià)按售價(jià)*17%計(jì)稅,若無售價(jià)以組成計(jì)稅價(jià):成本(1+成本利潤率)*17%計(jì)稅。

借:在建工程 118700

貸:庫存商品 100000

應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅)18700[10(1+10%)*17%]

有兩種情況除外:當(dāng)納稅人做出應(yīng)確定為征收增值稅混合銷售行為或兼營非應(yīng)稅勞務(wù)行為時(shí),其混合銷售或兼營行為中用于非應(yīng)稅勞務(wù)購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額可以在計(jì)算增值稅時(shí),從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

例:B公司2006年3月從A公司購進(jìn)一批貨物甲,取得增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款200萬元,增值稅34萬元,貨款與稅款均已支付。同年6月B公司將購進(jìn)一批甲產(chǎn)品銷售給C公司,并由B公司提供汽車運(yùn)輸服務(wù),取得貨款收入100萬員,運(yùn)輸勞務(wù)收入3萬元,其中運(yùn)輸成本13萬元,銷售毛利率5%

(1)2006、3 借:庫存商品 200萬

應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅) 34萬

貸:銀行存款234萬

(2)2006、6 借:銀行存款 120萬

貸:主營業(yè)務(wù)收入 100萬

其他業(yè)務(wù)收入 25641{30000/1+17%}

應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅)17.4359萬(100萬*17%+25641*17%)

3.用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)

稅法規(guī)定:“納稅人兼營免稅項(xiàng)目無法準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額部分,按下列公式計(jì)算:不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅= 相關(guān)的全部進(jìn)項(xiàng)稅*免稅項(xiàng)目/ 免稅項(xiàng)目相關(guān)收入合計(jì)”。如果企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品全部是免稅項(xiàng)目,其購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)計(jì)入采購成本。

例:某糧食加工廠加工政策性糧食玉米粉和非政策性糧食玉米粉,前者屬免稅產(chǎn)品,后者屬應(yīng)稅產(chǎn)品,4月份,該廠購入玉米原料一批,增值稅專用發(fā)票列明:價(jià)款200000元,稅額34000元,已付款并已驗(yàn)收入庫;購進(jìn)包裝物、低值易耗品,增值稅專用發(fā)票列明:價(jià)款25000元,稅款4250,已付款并已驗(yàn)收入庫;當(dāng)月支付電費(fèi)5200元,稅額884。4月份全廠銷售額850000元,其中糧食玉米銷售額520000元。

先計(jì)算當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額:34000+4250+884=39134(元)

再計(jì)算當(dāng)月不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額:39134*520000/850000= 23940.80(元)

最后計(jì)算當(dāng)月準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅:39134-23940.80=15193.2(元)

工廠兼營免稅項(xiàng)目時(shí),發(fā)生的各類進(jìn)項(xiàng)稅額,已進(jìn)行了全部抵扣;月末,按上述計(jì)算,將不準(zhǔn)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額算出后,應(yīng)作“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的會(huì)計(jì)處理。

借:主營業(yè)務(wù)成本(玉米)23940.80

貸:應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)23940.80

4.用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)

用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物是企業(yè)內(nèi)部設(shè)置供職工使用的食堂、浴室、理發(fā)室,宿舍、幼兒園等福利設(shè)施及其設(shè)備、物品等或以福利、獎(jiǎng)勵(lì)、津貼等發(fā)放給職工個(gè)人的物品。購進(jìn)貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)時(shí),已改變了用途,成為最終消費(fèi)品,因此,進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣。

例:某糧食加工廠將外購的食用植物油1000公斤,作為福利發(fā)給職工,該商品進(jìn)價(jià)7.80元。

借:應(yīng)付職工薪酬 9126

貸:庫存商品 7800

應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 1326

但要注意的是如果是將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)則視同銷售貨物將增值稅計(jì)入增值稅“銷項(xiàng)稅”的會(huì)計(jì)處理。

例:某企業(yè)職工俱樂部領(lǐng)用本企業(yè)生產(chǎn)的音響2臺(tái),生產(chǎn)成本4800元/臺(tái),售價(jià)5500元/臺(tái)。

借:固定資產(chǎn) 11470

貸:庫存商品 9600

應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅) 1870

5.非正常損失購進(jìn)貨物

非正常損失是指生產(chǎn)經(jīng)營過程中正常損耗以外的損失,包括自然災(zāi)害損失;因管理不善造成的貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)的損失;其他非正常損失。

購入時(shí)發(fā)生損失與沒有發(fā)生損失的貨物的進(jìn)項(xiàng)稅混在一起,為了能準(zhǔn)確計(jì)算發(fā)生損失的貨物的進(jìn)項(xiàng)稅,實(shí)際抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅則按以下程序進(jìn)行:首先,按照合同或者發(fā)票所列示的貨物的所開的增值稅發(fā)票上的進(jìn)項(xiàng)稅額+運(yùn)費(fèi)結(jié)算單椐所列運(yùn)費(fèi)、建設(shè)基金項(xiàng)目金額的7%計(jì)算得到進(jìn)項(xiàng)稅額。其次,再乘以非正常損失的購進(jìn)貨物所占全部貨物的比例。

例:某生產(chǎn)企業(yè) 月末盤存發(fā)現(xiàn)上月購進(jìn)的材料被盜,金額40000元,(其中含分?jǐn)偟倪\(yùn)輸費(fèi)用3720元),進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出數(shù)額=(40000-3720)*17%+3720/(1-7%)=6447.6

借:待處理財(cái)產(chǎn)損溢 46447.6

貸:原材料 40000

應(yīng)交稅費(fèi)― 應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 6447.6

6.非正常損失在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)

非正常損失在產(chǎn)品所耗用購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù),分兩種情況:(1)一次投料,按照在產(chǎn)品的完工程度乘以投入的的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)值再乘以稅率求得;(2)分次投料,直接計(jì)算分次投入的貨物的價(jià)值相應(yīng)的稅金求得。非正常損失產(chǎn)成品所耗用購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù):按照產(chǎn)成品產(chǎn)成品所耗用購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)值乘以相應(yīng)稅率求得,計(jì)算公式:非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出在產(chǎn)品=產(chǎn)成品的損失金額×(年度耗用貨物金額÷年度生產(chǎn)成本總額)×稅率。

參考文獻(xiàn):

篇（4）

納稅人購進(jìn)國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，取得增值稅電子普通發(fā)票或注明旅客身份信息的航空、鐵路等票據(jù)，按規(guī)定可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，在申報(bào)時(shí)填寫在《增值稅納稅申報(bào)表附列資料(二)》第8b欄“其他”中。同時(shí)，還需將進(jìn)項(xiàng)稅額填入本表第10行“本期用于抵扣的旅客運(yùn)輸服務(wù)”欄。

按照政策規(guī)定，納稅人購進(jìn)國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)未取得增值稅專用發(fā)票的，需根據(jù)取得的憑證類型，分別計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。其中取得注明旅客身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單的，按照下列公式計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額：航空旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=（票價(jià)+燃油附加費(fèi)）÷（1+9%）×9%。需要注意民航發(fā)展基金不作為計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的基數(shù)。

（來源：文章屋網(wǎng) ）

篇（5）

筆者所在單位為一家礦產(chǎn)資源開發(fā)公司，公司注冊地在省會(huì)城市，公司于2013年通過招投標(biāo)取得一處特大型有色金屬資源的開發(fā)權(quán)，但探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款需以中介機(jī)構(gòu)的評估值為基礎(chǔ)雙方協(xié)商確定，礦業(yè)公司支付轉(zhuǎn)讓價(jià)款后辦理礦權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。同時(shí)該礦業(yè)公司是一家央企，按照國資委對央企壓縮管理層級的要求，集團(tuán)公司的管理層級不能超過三級，而礦業(yè)公司已為三級單位，另外按照礦產(chǎn)資源所在地政府的要求，需另設(shè)立屬地化公司，因此公司在礦產(chǎn)資源所在地新設(shè)立了分公司而非子公司，明確分公司為該處礦產(chǎn)資源的開發(fā)主體，從而滿足了集團(tuán)公司和當(dāng)?shù)卣碾p重要求，該分公司為獨(dú)立的納稅主體，同時(shí)辦理了增值稅一般納稅人資格。但分公司在業(yè)務(wù)實(shí)踐中遇到了稅務(wù)難題，即分公司賬面留抵的地質(zhì)勘探業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣的問題，下面結(jié)合實(shí)際情況進(jìn)行詳細(xì)探討。

一、分公司地質(zhì)勘探業(yè)務(wù)取得的增值稅

專用發(fā)票能否抵扣問題礦業(yè)公司盡管于2013年5月就取得該處資源的開發(fā)權(quán)，但受礦權(quán)評估、轉(zhuǎn)讓價(jià)款談判等因素影響，礦業(yè)公司直到2016年12月才辦理完探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。在此期間，為加快工作進(jìn)度，擴(kuò)大找礦成果，2013年12月以分公司為主體與地勘單位簽訂了地質(zhì)勘探合同，合同金額約2億元。2014-2015年合同結(jié)算時(shí)，地勘單位開具了稅率為6%的增值稅專用發(fā)票，鑒于合同結(jié)算時(shí)分公司尚未辦理探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)，因此分公司對該部分進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行了認(rèn)證，形成增值稅留抵稅額1300萬元。如果礦權(quán)能夠按照預(yù)期轉(zhuǎn)至分公司，那么該部分地質(zhì)勘探投資日后在會(huì)計(jì)處理上是計(jì)入無形資產(chǎn)-特許權(quán)的，由于該增值稅專用發(fā)票是在全面營改增之前取得的，因此按照稅法規(guī)定這1300萬元的留抵稅額毫無疑問是不能抵扣的。但事與愿違，按照國家相關(guān)規(guī)定，分公司是不能受讓礦權(quán)的，因此礦權(quán)最終轉(zhuǎn)至了礦業(yè)公司，筆者提出的問題是在這種情況下分公司取得的進(jìn)項(xiàng)稅留抵稅額能否抵扣呢？下面首先來看兩個(gè)文件。文件之一是財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》(財(cái)稅〔2013〕37號)第25條規(guī)定：“非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，是指非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)(專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)除外)、銷售不動(dòng)產(chǎn)以及不動(dòng)產(chǎn)在建工程”，按照該規(guī)定無形資產(chǎn)－特許權(quán)屬于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，而按照第24條規(guī)定，非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，本規(guī)定自2013年8月1日起實(shí)施。因此在2016年5月1日前，無形資產(chǎn)-特許權(quán)屬于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。文件之二是財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2016]36號)，按照該規(guī)定，2016年5月1日后包括特許權(quán)在內(nèi)的所有無形資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額均可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣。通過以上兩個(gè)文件相關(guān)規(guī)定可以看出，2016年5月1日前取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票不在營改增范圍之內(nèi)，而到了2016年5月1日后取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票在營改增范圍之內(nèi)。那么是不是可以簡單地概括為以2016年5月1日為界點(diǎn)，之前的不能抵扣，之后的可以抵扣呢？答案是否定的，筆者認(rèn)為需以營改增時(shí)間及是否擁有探礦權(quán)為基準(zhǔn)劃分以下四種情況處理。

(一)分公司擁有探礦權(quán)，2016年5月1日前取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票該種情況由于以分公司為主體取得了探礦權(quán)，分公司發(fā)生的地質(zhì)勘探投資日后需要轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)-特許權(quán)，按照稅法規(guī)定，其2016年5月1日前取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票是不能抵扣的，因此，該部分稅額應(yīng)從留抵稅額中轉(zhuǎn)出，計(jì)入工程造價(jià)。

(二)分公司擁有探礦權(quán)，2016年5月1日后取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票該種情況由于分公司取得了探礦權(quán)，地質(zhì)勘探投資日后需要轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)-特許權(quán)，同時(shí)按照稅法規(guī)定，該部分稅款是可以抵扣的。

(三)分公司不擁有探礦權(quán)，2016年5月1日前取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票該種情況分公司不擁有探礦權(quán)，皮之不存，毛將附焉，地質(zhì)勘探投資日后是無法形成無形資產(chǎn)-特許權(quán)的，不能適用財(cái)稅〔2013〕37號)第24、25條對無形資產(chǎn)-特許權(quán)的相關(guān)規(guī)定，筆者所在單位面臨的就是該種情況，筆者提出的意見是進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)按改變用途進(jìn)行處理，具體請看下面第二部分的介紹。

(四)分公司不擁有探礦權(quán)，2016年5月1日后取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票由于分公司是于2016年5月1日后取得的地質(zhì)勘探專用發(fā)票的，不管分公司是否擁有探礦權(quán)，該部分留抵稅額日后均可以抵扣。

二、如何按照稅法規(guī)定做好財(cái)稅處理業(yè)務(wù)呢

到了2016年已經(jīng)具備辦理探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓的條件了，但分公司在辦理探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中遇到了難題，按照國土資源部相關(guān)規(guī)定，分公司是不能作為礦權(quán)受讓主體的，因此為滿足受讓條件，分公司要么改為子公司，要么選擇以母公司作為受讓主體。

(一)首先來看分改子的情況如果條件允許，分公司可以改成子公司，就應(yīng)適用上述第

(一)種情況，即2016年5月1日前取得的留抵稅額是不能抵扣的。但按照集團(tuán)公司管理層級要求，不允許設(shè)立四級公司，因此無論是從內(nèi)部管理要求還是稅收籌劃上，分改子都不是最明智的選擇。

(二)再看以母公司作為受讓主體母公司注冊地在市區(qū)，而按照當(dāng)?shù)卣畬俚鼗囊螅腹拘柽w址至礦產(chǎn)資源所在地，并作為礦權(quán)受讓主體。這時(shí)就會(huì)適用上述第

(三)種情況，筆者所在單位最終選擇了將母公司遷址至礦產(chǎn)資源所在地，同時(shí)辦理了增值稅一般納稅人資格。

(三)合法合規(guī)做好財(cái)稅處理由于確定了母公司作為礦權(quán)的受讓主體，那么需將分公司之前已經(jīng)發(fā)生的地質(zhì)勘探投資以及留抵稅額歸集至母公司，但鑒于分公司是獨(dú)立的納稅主體，不能簡單的將資產(chǎn)和留抵稅額劃轉(zhuǎn)給母公司，而應(yīng)按照改變用途原則通過開票處理。那么分公司是否可以按照平進(jìn)平出原則進(jìn)行開票處理呢？一方面需與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)充分溝通，另一方面筆者認(rèn)為要遵照市場原則進(jìn)行處理，在分公司來講，有銷項(xiàng)有進(jìn)項(xiàng)，完成了一個(gè)完整的增值稅抵扣鏈條，而在母公司來講，有了新的進(jìn)項(xiàng)稅，增值稅鏈條可以繼續(xù)流轉(zhuǎn)下去。無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)比較抽象，并且該類業(yè)務(wù)遇到的次數(shù)較少，難以理解，下面類比一項(xiàng)有形的建筑業(yè)務(wù)幫助理解。例如在2016年5月1日營改增之前，某A房地產(chǎn)開發(fā)集團(tuán)公司，為了加快開發(fā)一宗地，在土地使用權(quán)尚未辦理的情況下，就安排該集團(tuán)公司下屬B房地產(chǎn)開發(fā)公司提前備料，購置了鋼筋、水泥等材料準(zhǔn)備用于房地產(chǎn)開發(fā)，同時(shí)取得了增值稅專用發(fā)票并進(jìn)行了認(rèn)證，但由于是在營改增之前取得的專用發(fā)票，因此該部分進(jìn)項(xiàng)稅盡管進(jìn)行了認(rèn)證但是不能抵扣。可是由于資金實(shí)力等各種約束條件的限制，該B公司最終未能取得該宗土地的開發(fā)權(quán)，其開發(fā)權(quán)由其母公司A公司取得了，因此B公司準(zhǔn)備的鋼筋、水泥就改變了用途，由用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目改為銷售業(yè)務(wù)，為盤活資產(chǎn)B公司需要將鋼筋、水泥出售給A公司，2016年5月1日后向A公司開具了增值稅專用發(fā)票，對B公司來講，改變了鋼筋、水泥的用途，把用作非應(yīng)稅項(xiàng)目的鋼筋、水泥改成了銷售處理，因此可以享受抵扣，對A公司來講由于開票時(shí)間在營改增之后，因此A公司也是可以抵扣的，對于整個(gè)集團(tuán)公司來講，享受到了營改增的政策紅利。

參考文獻(xiàn)：

篇（6）

購進(jìn)不需安裝固定資產(chǎn)的處理

增值稅一般納稅人自2009年1月1日起,購進(jìn)(包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額,憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。同時(shí),取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。為保證政策調(diào)整平穩(wěn)過渡,財(cái)稅[2008]176號文規(guī)定,外商投資企業(yè)在2009年6月30日以前購進(jìn)的國產(chǎn)設(shè)備,在增值稅專用發(fā)票稽核信息核對無誤的情況下,可選擇按原規(guī)定繼續(xù)執(zhí)行增值稅退稅政策,外商投資企業(yè)購進(jìn)的已享受增值稅退稅政策的國產(chǎn)設(shè)備,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)監(jiān)管,監(jiān)管期為五年。在監(jiān)管期內(nèi),如果企業(yè)性質(zhì)變更為內(nèi)資企業(yè),或者發(fā)生轉(zhuǎn)讓、贈(zèng)送等設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)讓情形,或者發(fā)生出租、再投資等情形的,應(yīng)當(dāng)向主管退稅機(jī)關(guān)補(bǔ)繳已退稅款,應(yīng)補(bǔ)稅款按以下公式計(jì)算:應(yīng)補(bǔ)稅款=國產(chǎn)設(shè)備凈值×適用稅率。

納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額,是指納稅人2009年1月1日以后實(shí)際發(fā)生,并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn),不允許納入增值稅抵扣范圍,小汽車、摩托車和游艇也不納入增值稅改革范圍,即企業(yè)購入以上固定資產(chǎn),不允許抵扣其所含的增值稅。財(cái)稅〔2009〕113號進(jìn)一步明確,以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施,無論在會(huì)計(jì)處理上是否單獨(dú)記賬與核算,均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的組成部分,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣。附屬設(shè)備和配套設(shè)施是指:給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施。

企業(yè)購入機(jī)器設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)作為固定資產(chǎn)的,按照專用發(fā)票或海關(guān)完稅憑證上應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額,借記“固定資產(chǎn)”等科目,按照專用發(fā)票或海關(guān)完稅憑證上注明的增值稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目(若購進(jìn)固定資產(chǎn)涉及支付運(yùn)輸費(fèi)用時(shí),運(yùn)輸費(fèi)用按照7%的扣除率計(jì)算增值稅額),按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額,貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“長期應(yīng)付款”等科目。企業(yè)購入的以上固定資產(chǎn)若專用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi),其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,計(jì)入固定資產(chǎn)成本。企業(yè)購入房屋建筑等不動(dòng)產(chǎn)作為固定資產(chǎn)的,專用發(fā)票或海關(guān)完稅憑證上注明的增值稅額不得抵扣,應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本,借記“固定資產(chǎn)”等科目。

【案例分析】

2009年10月5日,企業(yè)購入一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備,增值稅專用發(fā)票價(jià)款5萬元,增值稅額8500元,支付運(yùn)輸費(fèi)2000元。固定資產(chǎn)無需安裝,取得了增值稅合法抵扣憑證,貨款以銀行存款支付。

借:固定資產(chǎn)51860(50000+2000×93%)

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)8640(8500+2000×7%)

貸:銀行存款60500

再如:企業(yè)新購入中央空調(diào)一套準(zhǔn)備改建辦公樓,取得的增值稅專用發(fā)票價(jià)款200萬元,增值稅額34萬元,款項(xiàng)尚未支付。

借:固定資產(chǎn)2340000

貸:應(yīng)付賬款2340000

注:該例根據(jù)財(cái)稅〔2009〕113號規(guī)定,購入的中央空調(diào)是以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施,無論在會(huì)計(jì)處理上是否單獨(dú)記賬與核算,均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的組成部分,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣,因此增值稅額34萬元應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本。

購進(jìn)需安裝固定資產(chǎn)

會(huì)計(jì)上對于外購需要安裝的固定資產(chǎn),先按應(yīng)計(jì)入外購固定資產(chǎn)成本的金額(不含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額),借記“在建工程”科目,按外購固定資產(chǎn)增值稅扣稅憑證注明或據(jù)以計(jì)算的增值稅,借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,按計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額與準(zhǔn)予抵扣的增值稅之和,貸記“銀行存款”等科目;如安裝領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料,則按原材料成本,借記“在建工程”科目,貸記“原材料”等科目,領(lǐng)用的原材料購進(jìn)時(shí)的增值稅不轉(zhuǎn)出計(jì)入固定資產(chǎn)成本。固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí),再將工程成本(不含增值稅)從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。

【案例分析】

2009年9月10日,公司自建一條生產(chǎn)線,購入為工程準(zhǔn)備的各種物資3萬元,支付增值稅5100,實(shí)際領(lǐng)用工程物資(不含增值稅)2萬元。領(lǐng)材料一批,實(shí)際成本3000元,所含的增值稅為510元,以上均取得了增值稅合法抵扣憑證,貨款以銀行存款支付。

購入為工程準(zhǔn)備的物資

借:工程物資30000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)5100

貸:銀行存款35100

工程領(lǐng)用物資

借:在建工程20000

貸:工程物資20000

工程領(lǐng)用原材料

借:在建工程3000

貸:原材料3000

接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)

接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值與轉(zhuǎn)型前確定的入賬價(jià)值不同的是不再包括增值稅。以不需安裝固定資產(chǎn)為例,企業(yè)按確定的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值,借記“固定資產(chǎn)”科目,按取得的增值稅扣稅憑證上注明的增值稅,借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi),貸記“銀行存款”等科目,按借貸差額,貸記“營業(yè)外收入”科目。

接受投資轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)

接受投資轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值(不含增值稅),借記“固定資產(chǎn)”科目(不需安裝的)、“在建工程”科目(需安裝的),按取得的增值稅扣稅憑證上注明的增值稅,借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,按投入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值與進(jìn)項(xiàng)稅額之和,貸記“實(shí)收資本”等科目。

自制固定資產(chǎn)

一般納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于自制(包括改擴(kuò)建、安裝)機(jī)器設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)作為固定資產(chǎn)而發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額,憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。購入時(shí),按照專用發(fā)票或海關(guān)完稅憑證上記載的應(yīng)計(jì)入工程物資或在建工程成本的金額,借記“工程物資”、“在建工程”等科目,按專用發(fā)票或海關(guān)完稅憑證上注明的增值稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額,貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長期應(yīng)付款”等科目。

一般納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于自制(包括改擴(kuò)建、安裝)房屋建筑等不動(dòng)產(chǎn)作為固定資產(chǎn)而發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,應(yīng)計(jì)入工程物資或在建工程成本,借記“工程物資”、“在建工程”等科目。企業(yè)購入作為存貨核算的原材料,以及為機(jī)器設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)工程購入的工程物資,如用于建造房屋建筑等不動(dòng)產(chǎn)工程,應(yīng)借記“在建工程”等科目,按該部分存貨或工程物資的成本貸記“原材料”、“工程物資”等科目,按該部分貨物對應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。

企業(yè)為建造房屋建筑等不動(dòng)產(chǎn)工程購入的工程物資,如用于機(jī)器設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)工程,或轉(zhuǎn)為企業(yè)生產(chǎn)用原材料,則應(yīng)按增值稅專用發(fā)票上注明的不含稅價(jià)格借記“在建工程”、“原材料”等科目,按增值稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,貸記“工程物資”科目。

篇（7）

增值稅是對在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷售額以及進(jìn)口貨物金額計(jì)算稅款，并實(shí)行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅。因其征稅對象是增值額，理論上的增值額即貨物或勞務(wù)價(jià)值中的V+M部分，故而取名為“增值稅”，但增值稅一般不直接以增值額作為計(jì)稅依據(jù)，純理論的增值額對計(jì)算稅款并沒有實(shí)際意義，而僅僅是對增值稅本質(zhì)的一種理論抽象，各國都是根據(jù)法定增值額計(jì)算增值稅的，具體計(jì)算時(shí)采用購進(jìn)扣稅法，即從銷售總額的應(yīng)納稅款中扣除外購項(xiàng)目已納稅款，以此體現(xiàn)對增值額的課稅。為了方便稅收征管，我國按照一定的標(biāo)準(zhǔn)將增值稅納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人并實(shí)行不同的征管辦法：一般納稅人憑增值稅專用發(fā)票實(shí)行嚴(yán)格的購進(jìn)扣稅法，當(dāng)期應(yīng)納增值稅額等于當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額減去當(dāng)期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；小規(guī)模納稅人則實(shí)行簡易征收法，當(dāng)期應(yīng)納稅額等于當(dāng)期不含稅銷售額乘以征收率，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。另外，進(jìn)口貨物應(yīng)納增值稅按其組成計(jì)稅價(jià)格乘以適用稅率計(jì)算，也不得抵扣任何進(jìn)項(xiàng)稅額。就本文的研究內(nèi)容而言，全文的探討主要是基于一般納稅人的國內(nèi)貨物銷售。

如前所述，一般納稅人國內(nèi)銷售貨物計(jì)算繳納增值稅采用購進(jìn)扣稅法。銷項(xiàng)稅額用當(dāng)期不含稅銷售額乘以適用稅率計(jì)算，除了正常銷售行為，還應(yīng)考慮“視同銷售”因素；允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額包括憑增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣和免稅農(nóng)產(chǎn)品及運(yùn)費(fèi)分別按照一定的抵扣率進(jìn)行計(jì)算扣除兩種，在具體計(jì)算時(shí)要全面考慮“進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣”和“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等因素。“增值稅視同銷售”、“進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣”和“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的稅法規(guī)定往往容易混淆，實(shí)踐中的處理也常令會(huì)計(jì)人員感到困惑，但三者有著本質(zhì)的不同。

一、增值稅視同銷售、進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的內(nèi)涵規(guī)定

（一）視同銷售行為的內(nèi)涵及其規(guī)定

視同銷售行為是一個(gè)稅收概念而非會(huì)計(jì)銷售，指并未對外銷售貨物，一般沒有直接的現(xiàn)金流入，但的確發(fā)生了貨物所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓，在稅法上作為銷售，確認(rèn)收入計(jì)繳稅金的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為。根據(jù)現(xiàn)行《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶發(fā)生下列八種行為，屬于視同銷售：1.將貨物交付他人代銷；2.銷售代銷貨物；3.設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送至其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；4.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；5.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營者；6.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物用于分配給股東或投資者；7.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；8.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的內(nèi)涵及其規(guī)定

根據(jù)增值稅購進(jìn)扣稅的計(jì)稅原理和我國消費(fèi)型增值稅的類型，稅法規(guī)定納稅人當(dāng)期所支付或承擔(dān)的符合條件的進(jìn)項(xiàng)稅額可以從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣，同時(shí)，又嚴(yán)格規(guī)定了不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，主要包括以下四種情形：1.未用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，包括用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)、非正常損失以及非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用；2.納稅人購進(jìn)自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇以及房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)所發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額；3.第1條和第2條規(guī)定貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用不能計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；4.用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目但不符合稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣條件的進(jìn)項(xiàng)稅額，主要是指未按規(guī)定取得并保存以及未按規(guī)定開具的扣稅憑證上所注明的進(jìn)項(xiàng)稅。

篇（8）

一、增值稅稅款抵扣法存在的問題

增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。由于商品或勞務(wù)在各環(huán)節(jié)的增加值會(huì)增加企業(yè)的計(jì)算難度，也會(huì)給稅收征管部門帶來征收困難，因而包括我國在內(nèi)世界各國采用的是間接計(jì)稅方法——稅款抵扣法，即先計(jì)算出商品或勞務(wù)在對外銷售、提供時(shí)全部的應(yīng)繳納增值稅，在扣除從企業(yè)外部購入項(xiàng)目已經(jīng)繳納的增值稅，從而得出企業(yè)實(shí)際應(yīng)該繳納的增值稅，但是這種抵扣法存在許多問題。

（一）不符合增值稅的本質(zhì)含義

國務(wù)院在2008年11月10日公布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。增值稅的本質(zhì)含義是對商品或服務(wù)在某一環(huán)節(jié)產(chǎn)生的增值額進(jìn)行征稅。從中可以看出，增值稅的負(fù)擔(dān)人應(yīng)該是做出銷售商品、提供勞務(wù)或進(jìn)口行為的企業(yè)或者個(gè)人。但是如果按照稅款抵扣法，企業(yè)每期應(yīng)繳納的增值稅的承擔(dān)者表面上是企業(yè)自己，實(shí)際上卻是最終的產(chǎn)品消費(fèi)者成為了增值稅的承擔(dān)人。因此，本文認(rèn)為這種抵扣法不符合增值稅的本質(zhì)含義，不能真實(shí)反映企業(yè)的增值稅負(fù)擔(dān)水平，相反容易給最終消費(fèi)者帶來較大的納稅負(fù)擔(dān)。

（二）不符合歷史成本進(jìn)行初始計(jì)量的要求

歷史成本也成為實(shí)際成本，就是取得或制造某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資時(shí)所實(shí)際支付的現(xiàn)金或其他等價(jià)物。在此，通過舉例說明，先假定一個(gè)企業(yè)是增值稅的一般納稅人，而且采用的是稅款抵扣法計(jì)算增值稅。該企業(yè)在購進(jìn)一批原材料時(shí)將所繳納的增值稅直接計(jì)入“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的借方。而按照我國準(zhǔn)則的規(guī)定，存貨、固定資產(chǎn)等應(yīng)該按歷史成本進(jìn)行初始計(jì)量，那么，企業(yè)此時(shí)繳納的增值稅稅款屬于企業(yè)在原材料采購成本的一部分，應(yīng)該計(jì)入“材料采購”或“在途物資”科目的借方。因此說，現(xiàn)行的增值稅才有的稅款抵扣法不符合歷史成本進(jìn)行初始計(jì)量的要求，容易低估企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值。

（三）不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則

若上述企業(yè)銷售一批商品，那么，就應(yīng)該將收取的增值稅稅款計(jì)入“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目的貸方。但根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，企業(yè)應(yīng)該在確認(rèn)營業(yè)收入的同時(shí)，將收到的增值稅款項(xiàng)確認(rèn)為當(dāng)期收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目中，并按照相應(yīng)的增值稅納稅義務(wù)確認(rèn)增值稅費(fèi)用，借記“主營業(yè)務(wù)成本”。因此說，稅款抵扣法不符合準(zhǔn)則中規(guī)定的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。再按照配比原則的要求，銷項(xiàng)稅額是通過銷售收取的，那么與之配比的應(yīng)是與當(dāng)期銷售成本相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額。但按照稅款抵扣法的處理方式，使得一般納稅人購進(jìn)貨物的增值稅確認(rèn)為當(dāng)期的可抵扣稅額，形成了當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與未實(shí)現(xiàn)銷售貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額錯(cuò)誤配比；但是暫行條例卻要求小規(guī)模納稅人的進(jìn)項(xiàng)增值稅不能抵扣，又導(dǎo)致其銷項(xiàng)稅額失去了與之配比的對象。因此，本文認(rèn)為我國現(xiàn)在所采用的稅收法律規(guī)定的稅款抵扣法根本不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)和配比原則。

經(jīng)過對以上問題的分析，本文認(rèn)為我國現(xiàn)在采用稅款抵扣法對于增值稅進(jìn)行計(jì)算具有很大的缺陷，既不符合增值稅暫行條例中所指的增值稅本質(zhì)含義，又不能滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和原則的要求。因此，本文建議停止使用增值稅的稅款抵扣法，稅務(wù)部門應(yīng)探索一種更為合理的計(jì)算增值稅的方法，財(cái)政部門應(yīng)尋求一個(gè)更為科學(xué)的方式對增值稅進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

二、有關(guān)增值稅內(nèi)容的修改建議

（一）增值稅暫行條例中應(yīng)當(dāng)修改增值稅的計(jì)算方法

若要真正體現(xiàn)出增值稅的本質(zhì)含義，我們就要先計(jì)算出某一商品或勞務(wù)在特定環(huán)節(jié)的增值額，再按照稅法中規(guī)定的比例計(jì)算出應(yīng)繳納的增值稅，這樣也能保證企業(yè)是增值稅的直接納稅義務(wù)人。那么，為了符合配比原則的要求，企業(yè)本期應(yīng)繳納的增值稅=本期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的增加值×適用的增值稅稅率。增值稅的征稅范圍比較廣，包括境內(nèi)銷售或進(jìn)口貨物的行為、提供加工、修理修配勞務(wù)的行為、視同銷售行為、混合銷售行為以及兼營非應(yīng)稅勞務(wù)等行為，但是其基本上可以歸結(jié)為商品銷售和提供勞務(wù)兩大類。在此，本文先對這兩類進(jìn)行分析。

1.本期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)銷售商品的應(yīng)繳納增值稅的計(jì)算

對于工業(yè)企業(yè)而言，已實(shí)現(xiàn)銷售商品的增加值就等于商品的銷售價(jià)格扣除這些商品所消耗材料價(jià)值和生產(chǎn)用固定資產(chǎn)折舊費(fèi)后的金額。商品的銷售價(jià)格可以確定，所消耗材料價(jià)值=單位商品消耗材料的價(jià)值×商品的銷售數(shù)量。單位商品消耗材料的價(jià)值指企業(yè)在生產(chǎn)制造單位產(chǎn)品過程中所耗費(fèi)的直接材料以及制造費(fèi)用中所含的材料費(fèi)用，而且生產(chǎn)用固定資產(chǎn)折舊費(fèi)在成本核算中是在生產(chǎn)車間的制造費(fèi)用中體現(xiàn)的。然而，實(shí)際中，會(huì)計(jì)人員通常在進(jìn)行成本核算時(shí)所編制的產(chǎn)品成本明細(xì)表只包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用三部分的內(nèi)容，而不能直觀地反映制造費(fèi)用中所包括的材料價(jià)值和折舊費(fèi)用，這就要需要將產(chǎn)品成本明細(xì)表進(jìn)行細(xì)化，使其能夠方便增值稅的計(jì)算。這樣，增值稅的計(jì)算就顯得比較簡單了，可以直接通過“應(yīng)繳納的增值稅=[單位商品的售價(jià)-單位商品所消耗的（直接材料費(fèi)+制造費(fèi)用的材料費(fèi)+生產(chǎn)用固定資產(chǎn)折舊費(fèi)）]×商品的銷售數(shù)量×適用的增值稅稅率”進(jìn)行計(jì)算。

商業(yè)企業(yè)不像工業(yè)企業(yè)那樣有較繁瑣的生產(chǎn)制造過程，其商品成本中不包括固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)、人工費(fèi)等支出，因而其增值稅的計(jì)算也很簡單。所銷售商品的增加值直接就等于商品的售價(jià)減去商品進(jìn)價(jià)后的金額。那么，應(yīng)繳納的增值稅=（單位商品的售價(jià)-單位商品的進(jìn)價(jià)）×商品的銷售數(shù)量×適用的增值稅稅率。

2.本期已提供勞務(wù)的應(yīng)繳納增值稅的計(jì)算

對于提供加工、修理修配勞務(wù)的企業(yè)，勞務(wù)成本中包括生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)，因而已提供勞務(wù)的增加值就等于提供勞務(wù)所收取的價(jià)款扣除所消耗材料價(jià)值和折舊費(fèi)用后的金額。同工商企業(yè)一樣，消耗的材料價(jià)值和折舊費(fèi)需要從勞務(wù)成本清單中獲取，也要求在進(jìn)行成本核算時(shí)將勞務(wù)成本清單細(xì)化到制造費(fèi)用的內(nèi)容。該類企業(yè)生產(chǎn)出的是無形產(chǎn)品，其勞務(wù)只能按次計(jì)算，那么，應(yīng)繳納的增值稅=（每次提供勞務(wù)收取價(jià)款-所消耗材料價(jià)值-生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)）×適用的增值稅稅率。

（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中應(yīng)當(dāng)修改增值稅的會(huì)計(jì)處理

因?yàn)樯唐坊騽趧?wù)的增加值只有在實(shí)現(xiàn)銷售或已經(jīng)提供時(shí)才能體現(xiàn)出來，企業(yè)的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間也應(yīng)該是收入實(shí)現(xiàn)的當(dāng)天，那么企業(yè)應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)應(yīng)繳納的增值稅。本文支持通過計(jì)算商品或勞務(wù)的增加值直接計(jì)算增值稅，認(rèn)為設(shè)置“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（未交增值稅）”核算企業(yè)應(yīng)繳納的增值稅，這樣明確地將其與“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（已交稅金）”、“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）”等相關(guān)科目區(qū)別開來。增值稅與消費(fèi)稅、營業(yè)稅同屬于流轉(zhuǎn)稅類，而且都是由于企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的，本文認(rèn)為有必要將企業(yè)發(fā)生的增值稅以費(fèi)用的形式通過“營業(yè)稅金及附加”科目進(jìn)行核算。因此，企業(yè)在計(jì)算出應(yīng)繳納的增值稅后，應(yīng)該借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（未交增值稅）”科目。

三、結(jié)論

由于現(xiàn)行的增值稅稅款抵扣法與增值稅的本質(zhì)含義、歷史成本進(jìn)行初始計(jì)量的要求以及權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則相背離，因此，此文主張停止使用稅款抵扣法，并對我國增值稅暫行條例和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)增值稅計(jì)算和會(huì)計(jì)處理的內(nèi)容提出了修改建議。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 國務(wù)院.中華人民共和國增值稅暫行條例[S].2008.

篇（9）

第一步，出租方或承租方通過中介等渠道尋找合適的承租人或出租房源。

第二步，簽訂房屋租賃合同。

第三步，將房屋租賃合同及相關(guān)材料到租賃房屋所在地的房地產(chǎn)登記機(jī)關(guān)申請辦理房屋租賃合同登記備案。

第四步，領(lǐng)取房屋租賃證，繳納相關(guān)稅費(fèi)。

房屋轉(zhuǎn)租基本流程

第一步，原承租人取得原出租人的書面同意，將其原出租的房屋部分或全部再出租；

第二步，原承租人與承租人簽訂房屋轉(zhuǎn)租合同；

篇（10）

一、前言

2012年，我國從上海交通運(yùn)輸業(yè)以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I改增試點(diǎn)工作，然后逐年擴(kuò)大試點(diǎn)行業(yè)與地區(qū)。據(jù)財(cái)政部相關(guān)報(bào)道，2015年將繼續(xù)進(jìn)一步擴(kuò)大營改增力度，爭取將建筑及房地產(chǎn)業(yè)、銀行金融業(yè)等剩余營業(yè)稅相關(guān)行業(yè)全部納入營改增范圍。但是，從企業(yè)層面來說，營改增試點(diǎn)工作尚屬較為新鮮的事物，在實(shí)施時(shí)遇到一些非常規(guī)情形會(huì)變得非常困擾，如總―分型組織形式的公司，一般建筑類企業(yè)此種組織形式較多，各個(gè)分公司往往未辦理獨(dú)立的營業(yè)執(zhí)照與稅務(wù)登記證，但總公司為了便于對各個(gè)分公司的考核，又把各個(gè)分公司作為單個(gè)的會(huì)計(jì)主體，獨(dú)立建賬與記賬，然后由總公司對各分公司的賬套進(jìn)行合并，生成總的報(bào)表，總公司以合并后的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進(jìn)行總的納稅申報(bào)。針對上述會(huì)計(jì)核算方式，總公司在匯總申報(bào)納稅增值稅時(shí)，會(huì)出現(xiàn)一個(gè)分公司的銷項(xiàng)稅額被另一分公司的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的情況，但對此類情形的會(huì)計(jì)處理方法在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中缺乏明確的規(guī)定，本文擬對該情形的會(huì)計(jì)處理作一探討。

二、增值稅的相關(guān)特點(diǎn)

增值稅是以商品（或應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅額時(shí)，銷項(xiàng)稅額應(yīng)再扣除商品在以前生產(chǎn)（服務(wù)）環(huán)節(jié)已負(fù)擔(dān)的稅額，以避免重復(fù)征稅。從世界各國來看，一般都實(shí)行憑購貨（勞務(wù)）發(fā)票進(jìn)行抵扣。按我國目前增值稅的規(guī)定，納稅人取得相應(yīng)的增值稅抵扣憑證，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這樣，有時(shí)企業(yè)當(dāng)期購進(jìn)的貨物（或接受勞務(wù)）很多，在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，會(huì)出現(xiàn)當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣的情況，根據(jù)稅法規(guī)定，當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣的部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

三、分公司之間抵扣其他分公司增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的內(nèi)容與實(shí)質(zhì)

一個(gè)總公司若下屬有眾多分公司，為了加強(qiáng)管理，分公司未注冊領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照，因而也就沒有獨(dú)立的稅務(wù)登記證，所以各分公司不能獨(dú)立申報(bào)納稅。日常經(jīng)營中總公司出于對各分公司的考核及各分公司對自身的管理需要，各分公司又均獨(dú)立建賬，月度終了，由總公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表并匯總申報(bào)納稅，此種會(huì)計(jì)核算方式一般建筑類企業(yè)采用較多。建筑業(yè)營改增后，根據(jù)目前增值稅會(huì)計(jì)核算規(guī)范，若各分公司單獨(dú)核算每月應(yīng)納增值稅稅額時(shí)，則均以當(dāng)月自身增值稅銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額為基礎(chǔ)來進(jìn)行計(jì)算，若當(dāng)月某分公司的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，則該分公司當(dāng)月應(yīng)納增值稅為零，進(jìn)項(xiàng)大于銷項(xiàng)部份的差額可留待下月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。而若另一分公司當(dāng)月的增值稅銷項(xiàng)稅額大于進(jìn)項(xiàng)稅額，且無上月留抵稅額，則另一分公司當(dāng)月應(yīng)納增值稅稅額為銷項(xiàng)扣除進(jìn)項(xiàng)后的差額部分。但從總公司的角度匯總計(jì)算每月應(yīng)納增值稅稅額時(shí)，其值是當(dāng)月所有分公司的增值稅銷項(xiàng)稅額累計(jì)數(shù)與進(jìn)項(xiàng)稅額累計(jì)數(shù)之差，再減上月留抵稅額，而非各月每個(gè)分公司單獨(dú)計(jì)算的應(yīng)納增值稅稅額的累計(jì)數(shù)，二者結(jié)果有時(shí)會(huì)不相等，即總公司通過國稅增值稅申報(bào)系統(tǒng)應(yīng)申報(bào)繳納的增值稅稅額，會(huì)與合并后會(huì)計(jì)科目反映的應(yīng)納稅額（即科目應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅中的貸方余額）不一致。下面通過一案例進(jìn)行說明：

假設(shè)：A公司有B、C二分公司，B分公司20*4年11月當(dāng)月的增值稅銷項(xiàng)稅額為10000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為8000元。C分公司當(dāng)月的增值稅銷項(xiàng)稅額為8000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為9000元。二分公司取得的增值稅專用發(fā)票當(dāng)月都進(jìn)行了相應(yīng)認(rèn)證，且各分公司當(dāng)月均沒有上月的留抵稅額，則當(dāng)月增值稅相關(guān)科目的計(jì)算如表1所示：

由表1計(jì)算結(jié)果可見，A公司增值稅申報(bào)系統(tǒng)中應(yīng)納數(shù)為1000，合并匯總后賬面反映的應(yīng)納稅額（即科目：應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅的賬面貸方余額）為2000，二者出現(xiàn)不相等。究其實(shí)質(zhì)是各分公司與總公司對各自增值稅的核算處理范圍不同，而增值稅會(huì)計(jì)科目的核算又具有特殊性所致。

四、可用的會(huì)計(jì)處理方法

仍運(yùn)用上述例子

1、方法1

增設(shè)增值稅一明細(xì)科目：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（分公司留抵稅額），用于核算分公司月末留待下月抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，月末分公司有留抵稅額時(shí)：

借 應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅

貸 應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（分公司留抵稅額）

則上例中，B分公司月末時(shí)，應(yīng)作分錄如下：

借 應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 2000

貸 應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅 2000

C分公司月末時(shí)，應(yīng)作如下分錄：

借 應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅 1000

貸 應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（分公司留抵稅額）

1000

這樣，當(dāng)月增值稅相關(guān)的科目計(jì)算如表2：

由表2可見，月末，A公司科目：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅的借貸平衡，會(huì)計(jì)賬面反映的應(yīng)納增值稅（即科目：應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅的貸方余額）稅額，與A公司增值稅申報(bào)系統(tǒng)應(yīng)納增值稅稅額相等，均為1000元。

2、方法2

每月各分公司入賬時(shí)，不應(yīng)用應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅科目，即分公司月終時(shí)不做轉(zhuǎn)出應(yīng)交未交的增值稅分錄，月終由總公司根據(jù)合并匯總的科目：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅的進(jìn)項(xiàng)、銷項(xiàng)等的余額情況，做轉(zhuǎn)出應(yīng)交未交的增值稅科目分錄：

借 應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

貸 應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅

這樣，上述例子中，當(dāng)月增值稅相關(guān)的科目計(jì)算如表3：

因此，A公司合并匯總后的會(huì)計(jì)賬面反映的應(yīng)納增值稅（即科目：應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅的貸方余額）稅額，與A公司增值稅申報(bào)系統(tǒng)應(yīng)納增值稅稅額相等，均為1000元。

3、兩種處理方法的評析

方法一，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定的一般納稅人應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅科目的設(shè)置外，增設(shè)了一科目：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（分公司留抵稅額）。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相應(yīng)規(guī)定，當(dāng)企業(yè)當(dāng)月出現(xiàn)留抵稅額時(shí)，是不用做相應(yīng)的增值稅分錄的。增設(shè)該科目后，當(dāng)分公司月末有留抵稅額時(shí)，分公司的留抵稅額月末通過該科目結(jié)轉(zhuǎn)到科目：應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅的借方，這樣，總公司財(cái)會(huì)人員月末對增值稅便不用作相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄處理，直接合并匯總便可，減輕了總部財(cái)會(huì)人員的工作量。所有增值稅的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄都由各分公司獨(dú)自處理，使各分公司的增值稅賬務(wù)清晰直觀、獨(dú)立一體。同時(shí)，總公司在每月匯總申報(bào)增值稅稅額后，向各分公司內(nèi)部托收或返回當(dāng)月增值稅稅款時(shí)，只要查看各分公司當(dāng)月應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅的科目余額便知，方便明了。

方法二，月末統(tǒng)一由總公司根據(jù)合并匯總后的相應(yīng)科目余額做轉(zhuǎn)出應(yīng)交未交的增值稅分錄，雖然從各分公司的角度看來，其對增值稅的會(huì)計(jì)處理不能視作完整的處理過程，但增值稅相應(yīng)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置與分錄的處理比較符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定。

五、結(jié)語

綜上分析，單獨(dú)建賬、匯總納稅的分公司之間抵扣其他分公司增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的上述兩種會(huì)計(jì)處理法各有特點(diǎn)，相應(yīng)公司應(yīng)根據(jù)自身情況來作選擇，如分公司財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)、總部財(cái)務(wù)人員的日常工作量等因素。同時(shí)，對增設(shè)應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（分公司留抵稅額）科目的會(huì)計(jì)處理方法，為妥當(dāng)起見，應(yīng)先向企業(yè)的主管國稅部門進(jìn)行該會(huì)計(jì)處理方法的備案。此外，目前，建筑企業(yè)到外地施工應(yīng)所交納的營業(yè)稅是向施工當(dāng)?shù)囟悇?wù)局繳納的，建筑業(yè)營改增后，在外地施工的企業(yè)應(yīng)交的增值稅會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)根據(jù)到時(shí)出臺(tái)的相應(yīng)規(guī)定處理，本文探討的是在本地施工生產(chǎn)的分公司之間抵扣其他分公司增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的會(huì)計(jì)處理。

【參考文獻(xiàn)】

篇（11）

在稅法的教學(xué)內(nèi)容中，增值稅出口退稅的計(jì)算部分一向是學(xué)生比較難以理解的部分，很多學(xué)生只能照葫蘆畫瓢，按照公式生套下來，卻并未理解該計(jì)算公式的含義，更不知該公式是如何導(dǎo)出的。由此帶來的后果是，該部分內(nèi)容放下一段時(shí)間以后就忘記了，再要計(jì)算也就不會(huì)了。其實(shí)，要想真正掌握增值稅出口退稅的計(jì)算方法，關(guān)鍵是要注意兩點(diǎn)：一是正確理解五步法的內(nèi)涵，明確每一步計(jì)算公式的由來，二是用簡潔的方法增強(qiáng)記憶。

首先應(yīng)該明確國家的出口退稅政策是有三種不同的情況，即出口免稅并退稅、出口免稅但不退稅、出口不免稅也不退稅。實(shí)行免抵退的是針對享受出口免稅并退稅的生產(chǎn)企業(yè)的政策。“免抵退”中的“免”是指生產(chǎn)企業(yè)的出口貨物在出口環(huán)節(jié)免征該企業(yè)的生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅，“抵”是指用生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所好用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等所含應(yīng)該予以退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額；“退”是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于內(nèi)銷的應(yīng)納稅額時(shí)，對未抵頂完的部分由國家退還給出口的生產(chǎn)企業(yè)。

其次，應(yīng)了解生產(chǎn)企業(yè)出口退稅計(jì)算的步驟。為了使學(xué)生對出口退稅的計(jì)算過程更好地記憶，目前一般在這部分的教學(xué)上采用五步法，即：

第一步，剔稅。由于企業(yè)的出口退稅率可能與其征稅率有差異，那么也就意味著在出口貨物所含的進(jìn)項(xiàng)稅中有一部分是不予退稅的，即出口金額×（征稅率-退稅率），不予退稅的這部分進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)從實(shí)際發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅中剔除，也就是說，第一步我們要計(jì)算的是出口貨物中不可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。計(jì)算公式：

當(dāng)期不得免征和抵扣的稅額（X）=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）。第二步，抵稅。就是用出口的應(yīng)退稅額去抵內(nèi)銷的應(yīng)納稅額。學(xué)生在這一步計(jì)算時(shí)往往感到比較費(fèi)解，因此，需要教師深入解析這一步的原理，幫助學(xué)生理解計(jì)算公式的由來。計(jì)算公式：

應(yīng)納稅額（Y）=銷項(xiàng)稅額-（進(jìn)項(xiàng)稅額-X）-上期留抵稅額

第三步，算尺度就是計(jì)算出口額與退稅率的積，它的含義是由于企業(yè)出口，國家給予企業(yè)最大限度的退稅額。計(jì)算公式：

免抵退稅額（Z）=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物征稅率

第四步，比較當(dāng)應(yīng)納稅額為負(fù)時(shí)，比較已計(jì)算出的尺度和應(yīng)納稅額的絕對額之間的大小，從而確定實(shí)際應(yīng)退稅額。比較過程：

當(dāng)Y>0時(shí)，則應(yīng)退稅額=0

當(dāng)Y

當(dāng)Y|Z|，則應(yīng)退稅額= |Z|

第五步，倒擠。根據(jù)尺度與實(shí)際應(yīng)退稅額，倒算出當(dāng)期的免抵稅額。公式：

當(dāng)期的免抵稅額=免抵退稅額-應(yīng)退稅額

其計(jì)算的結(jié)果只有兩種，即：免抵稅額>0或=0

二、五步法所涉及的各項(xiàng)指標(biāo)之間的關(guān)系

下面以數(shù)字來解析各指標(biāo)之間的關(guān)系，可分以下六種情況進(jìn)行假設(shè)，進(jìn)而得出最后結(jié)果：

從上表的分析可以看出以下規(guī)律：

這意味著只有在A>0的情況下（即表中第1-3種情況），生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物中所含應(yīng)該予以退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，才能部分或全部被內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額所抵掉，其中在AB的情況下，實(shí)際應(yīng)退稅額均為0；只有在A

三、五步法計(jì)算公式不同角度的理解

（一）按照抵稅的定義來理解

第一、對應(yīng)納稅額計(jì)算公式的理解。在五步法計(jì)算公式中最難理解的是應(yīng)納稅額的計(jì)算公式，即：

應(yīng)納稅額=內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-[全部進(jìn)項(xiàng)-（出口額×征稅率-出口額×退稅率）]-留抵稅額 …………（1）

其實(shí)公式（1）是由以下算式導(dǎo)出的：

因?yàn)椋凑盏侄惖亩x：

應(yīng)納稅額=內(nèi)銷本期應(yīng)納稅額（A）-應(yīng)退稅額（B）-留抵……（2）

因?yàn)椋築=出口可抵進(jìn)項(xiàng)稅=出口全部進(jìn)項(xiàng)-出口不可抵進(jìn)項(xiàng) =出口全部進(jìn)項(xiàng)-（出口額×征稅率-出口額×退稅率）

所以：（2）式=（內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅-內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅）-出口可抵進(jìn)項(xiàng)稅-留抵=內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅-內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅-出口額×退稅率-留抵 =內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-[（內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)+出口全部進(jìn)項(xiàng)）-出口不可抵進(jìn)項(xiàng)）]-留抵=內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-[全部進(jìn)項(xiàng)-（出口額×征稅率-出口額×退稅率）]-留抵……（3）

第二、對其他步驟的理解。

不得免征和抵扣的稅額=出口額×（征稅率-退稅率）

其實(shí)這一部分可以理解為出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出部分，由于退稅率和征稅率可能不同，且退稅率征稅率，因此，導(dǎo)致出口貨物的部分進(jìn)項(xiàng)稅不能全部被抵扣，而由于（3）式紅色字的項(xiàng)計(jì)算的是全部進(jìn)項(xiàng)稅（包括內(nèi)銷的合出口的），即一部分不可抵的進(jìn)項(xiàng)稅也算進(jìn)去了，因此要做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理。

根據(jù)第二個(gè)問題，各項(xiàng)指標(biāo)之間的關(guān)系的分析，可以看出，之所以計(jì)算尺度，其目的就是要明確，在企業(yè)未被抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅中，有多少是由于企業(yè)出口而導(dǎo)致國家應(yīng)退給企業(yè)的。

對企業(yè)應(yīng)納稅額和尺度進(jìn)行比較的目的，是用來判斷國家最后應(yīng)退給企業(yè)的稅額數(shù)。通過比較來分析企業(yè)應(yīng)納稅額（C）（負(fù)值時(shí)）中由于出口而享受的退稅額被內(nèi)銷的應(yīng)納稅額抵掉的部分，或者如果完全未被抵掉，則其應(yīng)納稅額（負(fù)值時(shí)）中由于出口而產(chǎn)生的退稅額所占的比例，從而確定最后退給企業(yè)的稅額。其實(shí)對企業(yè)應(yīng)納稅額和尺度進(jìn)行比較是有前提的，即當(dāng)應(yīng)納稅額（C）0，則國家不需要給企業(yè)退稅，也就不需要來判斷應(yīng)退稅額的多少了。

計(jì)算免抵稅額實(shí)際上是一個(gè)倒算的過程，即，既然知道了國家應(yīng)該退給企業(yè)的稅額，那么，在企業(yè)享受的免抵退稅額中，企業(yè)內(nèi)銷的應(yīng)納稅額有沒有被出口免抵退稅額中的一部分抵掉。如果企業(yè)免抵退稅額=應(yīng)退稅額，則說明企業(yè)由內(nèi)銷產(chǎn)生的應(yīng)納稅額沒有被抵掉一分錢，如果免抵退稅額>應(yīng)退稅額，說明二者的差額部分被內(nèi)銷產(chǎn)生的應(yīng)按稅額抵掉了，從而倒算出免抵稅額，即免抵稅額=免抵退稅額-應(yīng)退稅額。

（二）將企業(yè)應(yīng)納稅額看成是內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額與出口貨物的應(yīng)納稅額之和

此時(shí)應(yīng)納稅額=內(nèi)銷應(yīng)納稅額+出口應(yīng)納稅額-上期留抵 =（內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)-內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)）+（出口貨物銷項(xiàng)-出口進(jìn)項(xiàng)）-留抵……（4）

由于出口貨物免稅，則出口貨物銷項(xiàng)=0 （4）式=內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅-內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅+0-出口可抵進(jìn)項(xiàng)稅-留抵 =內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅-內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅-出口可抵進(jìn)項(xiàng)稅-留抵 =內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅-內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅-（出口全部進(jìn)項(xiàng)-出口不可抵進(jìn)項(xiàng)）-留抵

=內(nèi)銷銷項(xiàng)-（內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)+出口全部進(jìn)項(xiàng)-出口不可抵進(jìn)項(xiàng)）-留抵 =內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-（全部進(jìn)項(xiàng)-出口不可抵進(jìn)項(xiàng)）-留抵

其他步驟的理解同第一種情況。

（三）將企業(yè)應(yīng)納稅額看成是全部銷項(xiàng)稅減全部可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅

此時(shí)應(yīng)納稅額=全部銷項(xiàng)稅-全部可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅-上期留抵=（內(nèi)銷銷項(xiàng)稅+出口銷項(xiàng)稅）-全部可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅-上期留抵

……（5）

由于出口貨物免稅，則出口貨物銷項(xiàng)=0

（5）式=（內(nèi)銷銷項(xiàng)稅+0）-全部可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅-上期留抵 =內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-（全部進(jìn)項(xiàng)-出口不得免征和抵扣的稅額）-上期留抵其他步驟的理解同第一種情況。

（四）將因出口應(yīng)退的稅額作為進(jìn)項(xiàng)稅從銷項(xiàng)稅中抵扣

此時(shí)應(yīng)納稅額=內(nèi)銷應(yīng)納稅額-出口貨物進(jìn)項(xiàng)稅-上期留抵

=內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)稅-出口可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅-上期留抵

=內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-（全部進(jìn)項(xiàng)稅-出口不得免征和抵扣的稅額）-上期留抵

其他步驟的理解同第一種情況

上述四種情況分別根據(jù)免抵退的定義（第一種）、應(yīng)納稅額的構(gòu)成（第二、第三種情況）以及將出口退稅看成是可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅來理解應(yīng)納稅額的計(jì)算公式，角度不同，但都可以說通，每個(gè)人可以選擇一個(gè)自己認(rèn)為更好理解的方式去理解出口退稅的計(jì)算。

四、出口退稅例析

為了分析出口退稅計(jì)算的來龍去脈，下面以一個(gè)案例來說明。

[例]某實(shí)行免抵退稅的企業(yè)2012年3月末留抵稅額4000元，4月發(fā)生下列業(yè)務(wù)：（1）購入甲材料20噸用于生產(chǎn)，價(jià)稅合計(jì)81900元，取得增值稅專用發(fā)票；（2）購入乙材料16噸用于生產(chǎn)，價(jià)稅合計(jì)18720元，取得普通發(fā)票；（3）銷售自產(chǎn)A機(jī)器4臺(tái)，取得含稅價(jià)款150000元；（4）購買生產(chǎn)設(shè)備1臺(tái)，取得增值稅專用發(fā)票，價(jià)款80000元，稅款13600元；（5）該企業(yè)將自產(chǎn)的3臺(tái)A機(jī)器出口，離岸價(jià)格合計(jì)15000美元，匯率1：7；（6）當(dāng)期因管理不善丟失以前購入的包裝物一批，賬面成本20000元。假設(shè)增值稅退稅率15%，需要認(rèn)證的發(fā)票都已通過認(rèn)證，要求計(jì)算：（1）當(dāng)期發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；（2）當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)數(shù)；（3）當(dāng)期增值稅的銷項(xiàng)稅額；（4）當(dāng)期免抵退稅額；（5）當(dāng)期該企業(yè)出口實(shí)際應(yīng)退稅額；（6）當(dāng)期該企業(yè)留到下期抵扣的稅額。

首先看計(jì)算步驟：

第一步：剔稅

（1）進(jìn)項(xiàng)稅總和=81900/（1+17%）×17%+13600=25500（元）

（2）進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出=15000×7×（17%-15%）+20000×17%=2100+3400=5500（元）

則可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅=25500-5500=20000（元）

第二步：抵稅

（3）銷項(xiàng)稅150000÷（1+17%）×17%=21794.87（元）

（4）應(yīng)納稅額=21794.87（銷項(xiàng)）-（25500-5500）（可抵扣進(jìn)項(xiàng)）-4000（上期留抵）=-2205.13（元）

第三步：算尺度

（5）免抵退稅額15000×7×15%=15750（元）

第四步：比較

由于2205.13

第五步：倒擠

當(dāng)期免抵稅額=15750-2205.13=13544.87，期末無留抵稅額。

根據(jù)前面的分析，在這五步計(jì)算中，其實(shí)學(xué)生難以理解的就是應(yīng)納稅額的計(jì)算中（25500-5500）是怎么得來的。根據(jù)第一步的計(jì)算，25500是進(jìn)項(xiàng)稅的總和，也就是用于生產(chǎn)出口產(chǎn)品和用來生產(chǎn)內(nèi)銷產(chǎn)品的購進(jìn)材料進(jìn)項(xiàng)稅的總和。根據(jù)國家出口退稅政策，用于生產(chǎn)出口產(chǎn)品所耗用的購進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅額是不能全部抵扣的，其中所適用征稅率與出口退稅率的差額與出口額的積的部分是不能退稅的，而用于生產(chǎn)內(nèi)銷貨物所耗用的外購材料所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額是可以扣除的。但是由于已知條件中，我們只知道進(jìn)項(xiàng)稅額的合計(jì)數(shù)，卻不知道其中用于內(nèi)銷的和用于出口的各自所占的比例。因此，無法將全部進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行分割。

由于有20000×17%進(jìn)項(xiàng)稅需要轉(zhuǎn)出，則在補(bǔ)考出口退稅的情況下，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅為25500-20000×17%=22100（元），假設(shè)在22100元的進(jìn)項(xiàng)稅中用于生產(chǎn)內(nèi)銷貨物的購進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅額為X；進(jìn)一步，用于生產(chǎn)出口貨物的購進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅額則為全部進(jìn)項(xiàng)稅-內(nèi)銷貨物可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，即：22100-X，在這些進(jìn)項(xiàng)稅額中，由于適用稅率與出口退稅率之間的差異，使其有一部分不能全部被退回，即：15000×7×（17%-15%）。因此，

應(yīng)納稅額=[內(nèi)銷銷項(xiàng)稅-X]+（出口銷項(xiàng)稅-出口貨物可退的進(jìn)項(xiàng)稅額）-留抵稅額

=[內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅-X]+0-[（22100-X）-15000×7×（17%-15%）]-留抵稅額

=21794.87-X-22100+X+2100-4000

=21794.87-22100+2100-4000

=-2205.13（元）

25500-5500是怎么來的呢，即上式 [內(nèi)銷貨物銷項(xiàng)稅-X]+0-[（22100-X）-15000×7×（17%-15%）]-留抵稅額中的-X+0-[（22100-X）-15000×7×（17%-15%）]

=22100-2100

=20000（元）

上式中，已經(jīng)從25500元中減去了3400元進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的部分，如果沒有減，則22100元變成25500元，也就是在進(jìn)項(xiàng)稅中加上了3400元，則在后面應(yīng)該再扣除這3400元，被扣除的2100元也就變成了5500元了。

在這個(gè)案例中，實(shí)際上，如果不考慮內(nèi)銷的應(yīng)納稅額，則出口貨物應(yīng)退的稅額為15000×7×15%=15750（元）；也等于（22100-X）-15000×7×（17%-15%），則

（22100-X）-15000×7×（17%-15%）=15750

X=6350-2100

X=4250

當(dāng)實(shí)行免抵退稅后，用出口貨物先抵了內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額，內(nèi)銷的有多少應(yīng)納稅額呢？本期應(yīng)該是：21794.87-X=21794.87-4250

=17544.13（元），但是由于有上期留抵稅額4000元，使得內(nèi)銷的應(yīng)納稅額變?yōu)?7544.13-4000=13544.13（元），用出口應(yīng)退的15750元去抵頂內(nèi)銷的應(yīng)納稅額13544.13元，結(jié)果內(nèi)銷的應(yīng)納稅額全部被抵掉，出口應(yīng)退的稅額中尚剩余（15750-13544.13）元，這部分是由于出口產(chǎn)生的，因此，國家應(yīng)予以退稅。

經(jīng)過以上分析， 對實(shí)行免抵退辦法的出口退稅計(jì)算的來龍去脈就清楚了。在全部理解的情況下，請采用五步法，即剔稅、抵稅、算尺度、比較、倒擠五步來快速記憶，其目的是要抵稅。而為了抵稅，就必須把不能抵的剔掉，因此，剔稅是前提。在抵稅之后，需要將抵稅后的結(jié)果與由于出口產(chǎn)生的退稅額（也就是尺度）相比較，方能確定最后的實(shí)際退稅額，因此，這時(shí)必須算尺度了，然后進(jìn)行比較，確定出實(shí)際退稅額。倒擠這一步不過是進(jìn)一步分析一下當(dāng)期的免抵稅額，本可以不算的。 上例中，實(shí)行免抵退稅，該企業(yè)共可享受15750（元）， 現(xiàn)在經(jīng)過計(jì)算已經(jīng)知道，國家最后應(yīng)退給企業(yè)的稅額為2205.13元， 這說明被內(nèi)銷應(yīng)納稅額抵掉了15750-2205.13

=13544.03（元），這樣倒算的過程，是根據(jù)前面的計(jì)算結(jié)果推算出來的。明白其中的道理后，再記憶就非常容易了。

五、對出口貨物含有免稅進(jìn)口料件的出口退稅計(jì)算的理解

以上分析的內(nèi)容為購進(jìn)的貨物全部都是應(yīng)稅貨物，但是在購進(jìn)的貨物中含有免稅進(jìn)口料件時(shí)，五步法的計(jì)算又有所變化。下面進(jìn)一步研究在出口商品中既含有應(yīng)稅原料，又含有免稅原料的情況下，對變形的計(jì)算公式如何理解的問題。

企業(yè)享受的出口退稅待遇的前提是，用來生產(chǎn)出口產(chǎn)品的外購原料是已稅原料，也就是說，只有在外購的原料是已經(jīng)交過增值稅的，才可能享受出口退稅。因此，當(dāng)用外購免稅進(jìn)口料件生產(chǎn)產(chǎn)品后外銷的，對這部分產(chǎn)品所含的免稅進(jìn)口料件是不能退稅的。其計(jì)算過程是：

在前述的步驟中，尺度，即免抵退稅額，等于出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率，但是在出口貨物含有免稅進(jìn)口料件的價(jià)值時(shí)，出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)中所含的免稅進(jìn)口料件的價(jià)值就不能享受退稅，因此，這時(shí)公式1：免抵退稅額=（出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)-免稅購進(jìn)原材料價(jià)格）×出口貨物退稅率；前述的當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率），而在出口貨物含有免稅進(jìn)口料件的價(jià)值時(shí)，可以享受出口退稅的貨物價(jià)值=（出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)-免稅購進(jìn)原材料價(jià)格），計(jì)算不得免征和抵扣的稅額應(yīng)以這部分價(jià)值為基礎(chǔ)，因此，公式2：當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=（出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)-免稅購進(jìn)原材料價(jià)格）×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）。在大多數(shù)教材中，公式3：免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-免抵退稅額的抵減額，免抵退稅額的抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率；公式4：當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-不得免征和抵扣稅額的抵減額，其中不得免征和抵扣稅額的抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率），這兩個(gè)公式往往令學(xué)生十分費(fèi)解，而如果用公式1和公式2，則相對好理解一些。

綜上，理解出口退稅免抵退辦法的計(jì)算，關(guān)鍵在于，第一，善于進(jìn)行公式推導(dǎo)；第二，理解每個(gè)數(shù)字的含義；第三，能從不同的角度理解問題；第四，計(jì)算結(jié)束后，能進(jìn)行反向分析。這些要點(diǎn)在學(xué)習(xí)稅法的其他計(jì)算部分的內(nèi)容時(shí)也同樣適用。

參考文獻(xiàn)：