稅法差異論文大全11篇

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篇（1）

 

新會計制度中的會計核算遵循一般會計原則，為的是全面、真實、公允地反映企業的務狀況、經營業績，為的是向會計報表的使用者提供有用、真實、可靠、準確的財務信息；而稅法主要根據有關稅法制度、法規來確定納稅人在一定時期內應納的稅額。正由于兩者服務于不同的經濟目的，體現不同的經濟關系，才會在收入和成本的確認上存在一定差異。企業會計制度與稅法的差異在各個會計要素上均有體現，如何協調這些差異，本文試從以下幾個方面進行探討

一、關于會計制度與稅法規定之間的關系

國家統一的會計制度是指全國會計工作共同遵循的規則、方法和程序的規范性文件的稱。根據我國會計法規定，我國統一的會計制度是指：國務院財政部門根據會計法制定關于會計核算、會計監督，會計機構和會計人員以及會計工作管理的制度。是會計法規系的組成部分，對國家機關、社會團體、公司、企業、事業單位和其他組織辦理會計事具有約束力。

稅法是國家立法機關頒布的征稅人與納稅人應當遵循的稅收法律規范的總稱。畢業論文，稅法規定。稅法是家向納稅人征稅和納稅人向國家納稅的法律規范，納稅人和征稅人都必須遵守，違法4到法律的制裁，這是稅收強制性的具體表現。從原則上說，任何稅收都要經過立法機關準以后才能公布施行。有些稅法屬于試行階段，也可以以法規的形式施行，這種法也具有一定的法律效力。

會計制度與稅法在基本定義和性質上存在著各種差異，會計制度與稅法在基本定義上的差異從會計六要素的角度進行了系統的闡敘，對性質上的差異分為永久性差異與時間性差異來進行說明。但是，會計和稅法兩者相互關系極其密切，是因為兩者對經濟活中各要素在確認、計量的原則上，存在很多共同點。在很多方面，特別是在流轉稅和企所得稅征收方面，稅務部門是以各經濟實體的會計資料為基礎，進行適當調整后作為稅基的。畢業論文，稅法規定。

二、關于會計制度與稅法產生差異的原因

1、因為謹慎性原則產生的差異

準則通過對歷史成本原則、權責發生制原則進行調整來體現謹慎性原則，從而與相關稅法規定產生差異。準則通過規范會計要素的確認，杜絕企業利潤形成的隨意性來體現謹慎性原則，從而與相關稅法規定產生差異：準則對于某些導致增加凈資產的經濟業務，通過調增“所有者權益”、跳開“利潤總額”來體現謹慎性原則，與相關稅法規定產生差異：

2、因對收入、損失定義不同而產生的差異

由于收入范圍不同產生的差異，《企業會計制度》規定，在建工程達到預定可使用狀態試運行收入，沖減基建工程成本；自產產品用于自建工程項目時，應按產品成本價結轉成本，不計入當期損益。

3、因對損失范圍不同產生的差異

相關稅法規定，非公益性捐贈不予稅前扣除；納稅人生產經營因違反國家法律、法規規章，被有關部門處以的罰款等不得在所得稅前扣除。納稅人（金融保險除外）用于公益、救濟性的捐贈，在年應納稅所得額3%以內的部分準予扣除，超出部分不予扣除。企業將自產、委托加工和外購的原材料、固定資產、無形資產和有價證券用于捐贈，應分解按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業務進行所得稅處理。畢業論文，稅法規定。

4、因對成本、費用定義范圍不同而產生的差異

借款利息《企業會計制度》規定，各種借款費用均據實列支，計入當期費用。在相關法規定中，納稅人在生產經營期間，向金融機構借款的利息支出，按照實際發生數扣除；非金融機構借款的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息支出，按照不高于金融機同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分，準予扣除，超過部分不得扣除，

三、關于會計制度與稅法規定的協調

在有關會計準則與稅法關系的討論中，大體有兩種看法：一種是統一論，另一種是分理論。我們既反對要求會計準則與稅法完全一致的主張，也反對會計準則與稅法絕對分離觀點。畢業論文，稅法規定。我們主張會計準則與稅法保持協調，即適當分離，需要統一的盡量保持一致。會計準則與稅法協調必須遵循以下幾個原則：全面性原則；效益大于成本原則；現實原則；靈活性原則；嚴肅性原則。

會計準則與稅法協調的具體辦法：一者是稅法應積極主動地與會計準則協調。當前亟待協調的內容包括：（具體會計準則――所得稅會計》（征求意見稿）對于時間性差異而產生的遞延所得稅的確認、計量、記錄與報告進行了規范，但是《中華民共和國企業所得稅暫行條例》對此卻未作明確規定，應做出相應調整；會計準則對某會計事項的處理規定了可供選擇的多種方法，為防止企業利用會計政策實施操縱行為，在《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則中做出補充規定，要求企業在發生會計政策變更時，必須報請主管稅務機關同意或備案，否則予以懲罰；現實經濟生活不確定因素日益突出，會計估計的不確定性和計算應納稅所得額所需的確定性之間存在大的矛盾；需要做出稅收規定加以協調。二者是會計準則也應積極主動地與稅法協調。修改基本會計準則中與稅法強求一致的有關內容；盡量縮小會計方法的選擇范圍，規范會計收益與應稅收益差異的調整方法，簡化稅款的計算；消除由可能形成期末資產價值的支出因會計準則與稅法上確認標準不同而產生的復雜差異；對于眾多的非公有制小型企業可以嚴格按稅法的規定選擇會計方法。

四、關于會計制度與稅法規定在制度層面的解決途徑

篇（2）

會計準則與企業所得稅法的重要性

新會計準則的頒布與實施是我國經濟生活中的重要舉措。它以提高會計信息質量為前提，從投資者、債權人、政府部門等有關方面對會計信息的需求出發，進一步規范了會計工作在確認、計量和報告方面的行為，使企業提供的會計信息能與財務報告使用者的經濟決策相關，從而有助于財務報告使用者對企業過去、現在和未來情況做出客觀的評價或預測。同時會計準則體系體現了與國際會計慣例的趨同，增強了會計準則的易理解性和可操作性，有利于我國融入國際市場經濟體系。

新企業所得稅法的制定過程是圍繞內外資企業所得稅并軌的利益博弈的過程。在企業所得稅法的立法過程中協調了不同的甚至相互對立的價值追求和利益主張，使各方利益的代表充分表達和展示了權利主張，從而實現了各方利益的平衡與協調，進而真正實現了企業所得稅立法的公平與正當，有利于提高生效后的新企業所得稅法的遵從度。實現公平稅負，是新企業所得稅法的重要目標。

會計準則與企業所得稅法差異存在的原因

（一）會計準則與企業所得稅法的目的不同

企業所得稅法和會計準則制定的目的不同是造成兩者差異的根本原因。

企業會計準則目標是向財務報表使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有利于財務會計報告使用者作出經濟決策。制定稅法的總目標是規范稅收分配秩序，保證國家財政收入的實現，通過公平稅負為企業創造平等競爭的外部環境，并運用稅收這一經濟杠桿調節經濟活動的運行。

由于會計與稅法的目的不同，兩者有時對同一經濟行為或事項會作出不同的規范要求，例如所得稅法規定：對廣告費用只能在銷售收入的2%以內稅前扣除，國庫券利息不納入計稅所得等；而會計上則需據實計算損益。兩者所要實現的目的不同導致了兩者的差異。

（二）會計準則與企業所得稅法的主體不同

會計主體，是指會計信息所反映的特定單位或者組織，它規范了會計工作的空間范圍。在會計主體前提下，會計核算應當以企業發生的各項交易或事項為對象，記錄和反映企業自身的各項生產經營活動，為會計人員在日常的會計核算中對各項交易和事項做出準確判斷、對會計處理辦法和程序做出正確選擇提供了依據。會計主體是根據會計信息需求者的要求進行會計核算的單位，可以是一個法律主體，也可以是一個經濟主體。

納稅主體，是指依法直接負有納稅義務的基本納稅單位（或自然人），也就是稅法規定的獨立納稅人。會計主體主要是要將其與所有者的活動區分開，不同于法律主體。由于會計制度與稅法兩者的主體不同，也會導致兩者之間產生差異。

（三）會計準則與企業所得稅法遵循的原則不同

會計準則與所得稅法遵循不同的原則，會計重視謹慎性原則、實質重于形式原則以及權責發生制的運用，稅法突出強調確定性原則、歷史成本原則、權責發生制和收付實現制相結合原則。因此，會計準則對于收入的確認側重收入的實質性實現，對成本費用的確認很大程度依靠會計人員主觀估計，而稅法對收入的確認側重于經濟業務社會價值的實現，成本費用稅前扣除必須有明確的法律依據，不能估計。在企業會計準則下，這些原則的運用呈現出不同的特點，從而導致了企業所得稅法與會計準則產生了差異。

會計準則與企業所得稅法差異的具體表現

（一）永久性差異

永久性差異是指某一會計期間，由于會計準則、制度和稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同、標準不同，所產生的稅前會計利潤與應稅所得之間的差異。這種差異不影響其他會計報告期，也不在以后會計期間予以轉回。

永久性差異可分為以下三類：

可免稅收入。一些項目的收入，會計上列為收入，納入利潤總額，但稅法規定免稅。

不可扣除的費用或損失。有些支出在會計上應列為費用或損失，但稅法上不予認定。

非會計收入而稅法規定作為收入征稅。有些項目，在會計上并非收入，但稅法則作為收入征稅。

永久性差異不會在將來產生應課稅金額或可扣除金額，故不存在跨期分攤問題，它只影響當期的應稅利潤。因而，永久性差異不必作賬務處理，只需在計算應稅所得額時，直接調整稅前會計利潤。

（二）暫時性差異

所得稅會計的暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，會計處理上采用“資產負債表債務法”進行核算。

應納稅暫時性差異，在以后年度轉回時才交納稅款，在權責發生制下形成遞延所得稅負債。處理差異時，會計分錄為：

借：所得稅費用

貸：遞延所得稅負債

可抵扣暫時性差異，因在其產生當年多交稅款，當以后年度可抵扣暫時性差異轉回時，表現為所得稅支付額減少而使經濟利益流入企業，從而形成了遞延所得稅資產。處理差異時，會計分錄為：

借：遞延所得稅資產

貸：所得稅費用

其中可供出售金融資產期末公允價小于其稅基時：

借：遞延所得稅資產

貸：資本公積

例如：甲公司2008年按稅法規定確定的應納稅所得額為1000萬元資產負債表中有關資產、負債的賬面價值與其計稅基礎如表1所示（單位：萬元），除所列項目外，其他資產、負債項目不存在會計和稅收的差異。所得稅稅率為25%。

應確認遞延所得稅資產=400×25%=100（萬元）

應確認遞延所得稅負債=140×25%=35（萬元）

遞延所得稅費用=35-100=-65（萬元）

應交所得稅＝1000×25%=250（萬元）

所得稅費用=當期所得稅費用+遞延所得稅費用=250-65=185（萬元）

借：所得稅費用1850000

遞延所得稅資產 1000000

貸：應交稅費―應交所得稅

2500000

遞延所得稅負債 350000

會計準則與企業所得稅法的協調研究

（一）會計準則與企業所得稅法差異協調的可行性

1.會計準則與稅法是相輔相成的。會計和稅收是經濟體系中不同的分支，他們是緊密聯系的。首先，稅收制度的產生發展均是建立在會計理論與會計實踐發展的基礎上的。如果沒有會計假設、沒有會計收益的確認與計量、沒有完善的會計賬簿體系，那么現代稅收制度（包括所得稅制度）的建立與發展就無據可依。會計理論的逐漸成熟也為納稅所得額的確定提供了計算的基礎。從會計與稅收的發展過程中可以看出，會計與稅收是相輔相成、相互促進的，稅收的內容與要求促進會計方法的完善與嚴密，嚴密與日趨完善的會計方法又為稅制的拓展及征管提供了條件。

2.會計準則與稅法的服務對象本質上是一致的。會計準則與稅法實際上都是為會計利潤服務的，實質都是剩余價值，是將全部預付資本視為剩余價值來源的產物，而政府征稅也不能傷及稅本，對所得征稅只能以新創造的價值為課稅依據，會計利潤與應稅所得具有本質上的一致性。

3.會計準則與稅法已實現一部分的協調與接軌。新會計準則與企業所得稅法均進一步強調遵循權責發生制原則，雖然稅法在執行范圍比會計準則略小，但主要方面是一致的。例如，在固定資產確認條件上會計準則和稅法都要求具有這兩點特征：為生產商品、提供勞務。出租或經營管理而持有的；（會計準則規定）使用壽命超過一個會計期間，（稅法規定）使用壽命超過12個月。可見兩者對于固定資產的確認標準相同。因此，會計準則與稅法在一些方面是可以達成協調與一致的。

（二）會計準則與企業所得稅法差異的協調思路

1.會計準則與所得稅法的制定部門應加強合作。我國會計準則與稅收法規制訂分別屬于財政部和國家稅務總局，由于這兩個政府部門的具體目標不同，各自的要求也不同，因而各自制訂的政策法規出現差異在所難免，但兩個部門的根本目標是一致的，所以在準則與法規制定的過程中加強兩個部門的溝通和配合具有極大的必要性和重要性，這也會減輕企業與國家在法規實施過程中的難度。

2.會計準則應增加涉稅信息披露。目前，從財務報表來看，會計信息對稅收的支持僅體現在會計利潤的基礎上進行納稅調整，從而確定應納稅所得額。稅務人員對納稅申報表中涉及納稅調整事項的核查數據需要從大量會計資料中找出該業務發生時的原始憑證，這樣既費時又費力。而且會計準則中要求企業披露的涉稅(主要是所得稅)信息比較少，不僅使稅務機關在對企業所得稅的征繳及監管方面發生困難。而且由于納稅申報表的不公開性，使得股東、債權人等利益相關者無法充分了解企業與稅款征收相關的信息，更無法全面理解會計利潤與應稅所得之間的差異。

為了增加涉稅信息披露，本文認為應在相關會計準則中增加納稅調整信息披露條款，以確保會計信息對稅收的支持。

3.改進和完善差異調整的會計處理方法。企業對差異的會計處理以賬外調整為主，在納稅報表中體現，無法與日常的會計記錄相銜接，也不利于與稅務機關的信息交流。為了完整系統地反映差異的形成及納稅調整情況，企業應當增設必要的明細賬和備查賬，規范賬簿記錄。對差異的調整情況，應在財務會計報告中作相應披露。例如可在利潤表的“利潤總額”與“所得稅”項目之間增列“納稅調整增加額”、“納稅調整減少額”和“應納稅所得額”三個項目，其調整金額根據有關明細賬和備查賬的記錄分析計算填列，以反映差異調整的全貌。

綜上，文章承認會計準則與企業所得稅法之間的差異，對此進行協調也是十分必要的。在協調的過程中應該相互借助，取長避短，即要從會計準則角度主動變革與企業所得稅法之間不一致的地方，又要從企業所得稅法的角度主動與會計準則相協調，將兩者的差異保持在合理的范圍之內，從而實現會計核算和稅收征管的雙贏。

參考文獻：

1.會計準則研究組.會計準則重點、難點解析[M].大連出版社，2006

2.劉小凡.會計準則與企業所得稅法的差異與協調研究.華中科技大學碩士論文，2007

3.李群.新《企業會計準則》與現行稅制的差異及處理[M].經濟管理出版社，2006

4.中國注冊會計師協會.會計[M].中國財政經濟出版社，2009

5.劉小濤.我國企業會計準則與企業所得稅法差異及協調研究.長沙理工大學碩士論文，2008

篇（3）

1.引言

分期收款銷售是指在較長的時間內按照合同規定期限分期收取貨款的銷售方式。分期收款銷售是現代企業運用的一種重要促銷手段，一般適合于具有金額大、款項收回風險大等特點的大宗商品交易，如房產、汽車、重型設備等。從某種意義上說，它相當于銷售方給購貨方提供了一筆長期無息貸款。當然，分期收款銷貨的售價通常比現銷或普通賒銷的貨價更高一些，產生的差額部分可作為銷貨企業的信貸利息收入，部分可用來補償該種銷售方式可能帶來的損失。

采用分期收款方式銷貨的重要原因之一就是銷貨方可以借助這一銷貨方式將潛在消費者轉化為現實消費者，從而為企業的產品打開銷路，擴大市場占有率。另外一個原因便是分期收款銷貨的售價通常要高于現銷或普通賒銷的價格，但分期收款銷貨由于收款期限較長等原因發生的損失通常也要比普通賒銷大。

分期收款銷售根據開票時間的不同有兩種不同的核算方式：商品發出時一次性開具發票和按照合同或協議約定時間開具發票論文范文。

2.商品發出時一次性開具發票核算方式

例：某公司出售某系列大型設備分次開票，協議采用分期收款方式銷售，從銷售當年末起，分三年收款，每年末支付4000萬元，合計支付12000萬元。發出貨物當日即開出發票，金額為12000萬元。該大型設備成本為10000萬元，如果在銷售當日付款則只需支付11000萬元。假定企業除去此項業務外，每年的利潤為5000萬元，增值稅稅率為17%，所得稅稅率為25%。

《企業會計準則》規定，企業應按照從購貨方已收或者應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額。合同或協議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同與協議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。

在銷售當日確認的收入部分一次性計繳增值稅，分期確認的利息收入1000萬元其實也包含了增值稅額，分期收款銷售及其增值稅的計算如下：

應確認的收入=11000（萬元）

銷售收入應繳的增值稅額=11000×17%=1870（萬元）

不含稅利息收入=1000&pide;1.17=854.7（萬元）

利息收入部分應交的增值稅額=854.7×17%=145.3（萬元）

應交的增值稅總額=1870+145.3=2015.3（萬元）

運用插值法得到的實際利率為4.48%，每期具體的計算過程如下表所示：

表1單位：萬元

期初未收本金

利息收益

（含稅）

利息收益

（不含稅）

本金收現

總收現

期初

11000

第一年末

7492.80

492.80

421.20

3507.20

4000

第二年末

3828.48

335.68

269.90

3664.32

4000

第三年末

171.52

146.60*

3828.48

4000

總額

1000

854.70

11000

12000

*為尾數調整。

1）具體銷售收入確認的處理

（1）銷售成立時：

借：長期應收款12000

銀行存款1870

貸：主營業務收入11000

未實現融資收益1000

應交稅費——應交增值稅1870

借：主營業務成本 10000

貸：庫存商品10000

（2）第一年末：

?　〗瑁閡寫嬋?4000

未實現融資收益 492.80

貸：長期應收款4000

財務費用421.20

應交稅費——應交增值稅71.60

（3）第二年末：

借：銀行存款4000

未實現融資收益 335.68

貸：長期應收款4000

財務費用286.90

應交稅費——應交增值稅48.78

（4）第三年末：

借：銀行存款4000

未實現融資收益 171.52

貸：長期應收款4000

財務費用146.60

應交稅費——應交增值稅24.92

2）具體所得稅納稅的會計處理

按照稅法規定，銷售實現時，應當按照已收取的款項或者合同約定的應收款項確定銷售商品的收入金額。上述業務在銷售成立日應當按照確定的應收款項12000萬元確認銷售收入，與按照會計準則確認的收入11000萬元不同分次開票，導致可抵扣暫時性差異。具體來說，應首先確定產生差異的項目為長期應收款，然后確定具體差異以及對所得稅費用的影響。

第一年：

長期應收款賬面余額為8000萬元（120000-4000），未實現融資收益賬面余額為507.20萬元（1000-492.80），應確認的長期應收款賬面價值為7492.8萬元。按照稅法確認的長期應收款計稅基礎為8000萬元（12000-4000）。期末可抵扣暫時性差異為507.20萬元（8000-7492.80），期末遞延所得稅資產為86.22萬元（507.20×25%），由于本項業務影響，期末利潤總額為6421.2萬元（5000+1000+421.20），相關處理為：

借：所得稅費用1605.30

遞延所得稅資產86.22

貸：應交稅費——應交所得稅 1691.52

第二年：

長期應收款賬面余額為4000萬元（8000-4000），未實現融資收益賬面余額為171.52萬元（507.20-335.68），應確認的長期應收款賬面價值為3828.48元。按照稅法確認的長期應收款計稅基礎為4000萬元（8000-4000）論文范文。期末可抵扣暫時性差異為171.52萬元（4000-3828.48），期末遞延所得稅資產為29.16萬元（171.52×25%），遞延所得稅資產發生額為-57.06萬元（29.16-86.22），由于本項業務影響，期末利潤總額為5268.90萬元（5000+268.90），相關處理為：

借：所得稅費用 1317.23

貸：應交稅費——應交所得稅 1260.17

遞延所得稅資產57.06

第三年：

長期應收款賬面余額為0萬元（4000-4000），未實現融資收益賬面余額為0萬元（171.52-171.52），應確認的長期應收款賬面價值為0萬元。按照稅法確認的長期應收款計稅基礎為0萬元（4000-4000）。期末可抵扣暫時性差異為0萬元，期末遞延所得稅資產為0萬元0，遞延所得稅資產發生額為-29.16萬元（0-29.16），由于本項業務影響分次開票，期末利潤總額為5146.6萬元（5000+146.6），相關處理為：

借：所得稅費用1286.65

貸：應交稅費——應交所得稅 1257.49

遞延所得稅資產29.16

3.按照合同或協議約定時間分次開具發票核算方式

不管企業何時開具發票，根據《企業會計準則》的規定，企業應按照從購貨方已收或者應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額。合同或協議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。而稅法規定，企業應當按照合同約定的收款日期確定銷售商品的收入和成本。為了加以比較，選用如上例題，只不過“發出貨物當日即開出發票”改為“企業按約定的收款日期開具發票”。

由于同是按照《企業會計準則第14號——收入》來進行會計處理，所以會計處理相同，都是第一年確認收入，未實現融資收益分三年分攤；差別之處在于所得稅的納稅處理。按照稅法，應當分三次確認收入和結轉成本，即：每年確認收入3666.67萬元（11000&pide;3），每年確認成本為3333.33萬元（10000&pide;3）。所以，會計與稅法的差異不僅在于收入，成本也有差異，具體差異如下表：

表2 長期應收款和存貨差異表 單位：萬元

第一年

第二年

第三年

長期應收款賬面價值

7492.80

3828.48

長期應收款稅基

應納稅暫時性差異

7492.80

3828.48

遞延所得稅負債

1873.20

957.12

遞延所得稅負債發生額

1873.20

-916.08

-957.12

存貨賬面價值

存貨稅基

6666.67

3333.34

可抵扣暫時性差異

6666.67

3333.34

遞延所得稅資產

1666.67

833.34

遞延所得稅資產發生額

1666.67

-833.33

-833.34

遞延所得稅負債發生額

206.53

-82.75

-123.78

由于本項業務影響，第一年期末應納稅利潤總額為5754.53萬元（5000+333.33+421.2），第二年應納稅利潤總額為5620.23萬元（5000+333.33+286.9），第三年應納稅利潤總額為5479.94萬元（5000+333.34+146.6）

所以分次開票，相關的所得稅納稅調整分錄為：

第一年：

借：所得稅費用1438.63

貸：應交稅費——應交所得稅 1232.10

遞延所得稅負債 206.53

第二年：

借：所得稅費用1400.56

遞延所得稅負債 82.75

貸：應交稅費——應交所得稅 1483.31

第三年：

借：所得稅費用1369.99

遞延所得稅負債 123.78

貸：應交稅費——應交所得稅 1493.77

4．兩種開票方式的比較

由于開票時間不同導致不一樣的納稅調整，具體所得稅處理也大不相同，具體可以總結為下表：

表3兩種開票方式具體處理差異表單位：萬元

年份

此項

業務的

影響

第一年

第二年

第三年

一次性開票

分次開票

差異

一次性開票

分次開票

差異

一次性開票

分次開票

差異

對當年收入的影響額

+1000

+333.33

+666.67

+333.33

-333.33

+333.34

-333.34

對當年費用的影響額

-421.2

-421.2

-286.9

-286.9

-146.6

-146.6

對當年利潤的影響額

+1421.2

+754.53

+666.67

+286.9

+620.23

-333.33

+146.6

+479.94

-333.34

當年利潤

總額

+6421.2

+5754.53

+666.67

+5286.9

5620.23

-333.33

+5146.6

+5479.94

-333.34

當年應納所得稅額

1691.52

1232.1

+459.42

1260.17

1483.31

-223.14

1257.49

1493.77

-236.28

合計

三年一次性開票應納的所得稅總額為：1691.52+1260.17+1257.49=4209.18

分次開票應納的所得稅總額為：1232.1+1483.31+1493.77=4209.18

（1）一次性開票和分次開票所得稅核算的差異體現在以下三方面：

①差異的項目不同。一次性開票時，會計與稅法在收入和成本核算上處理一致，差異在于未實現融資收益。稅法要求未實現融資收益計入第一年應稅所得，而會計上是分次確認，由此產生了差異，差異體現在長期應收款賬戶。分次開票時，差異產生于收入和成本的確認，而未實現融資收益的確認沒有差異，差異不僅體現在長期應收款賬戶，存貨也有差異。

②一次性開票核算方式較為簡單，納稅申報也比較方便，實物中容易操作；分次開票核算方式操作上稍微復雜。

③兩種開票方式并沒有改變企業應納的所得稅總額，但是改變了納稅的時間。一次性開票核算方式下，企業先納稅，然后再分期抵減應稅所得，相對來說增加了企業稅負；分次開票核算方式下，企業延遲了納稅時間，有利于資金周轉，相對來說分次開票，企業稅負較小，是一項合理的納稅籌劃方式論文范文。所以，企業不管是從財務管理角度還是從風險管理角度，都應該選擇分次開票方式核算。

（2）從理論上來說，分次開票核算方式比一次性開票核算方式更具有合理性，具體體現在如下兩個方面：

①分次開票的處理更加符合“收入”的確認條件。

在分期收款銷售方式下，雖然商品所有權上的主要風險和報酬已經在商品交付時發生轉移，但是在交付產品到收款日期之間的這段時間內購買方的經營狀況有很大的不確定性，很難保證在下一個收款日期購買方有能力支付款項。如果到收款日購買方經營狀況糟糕、收款可能性很小，賣出方此時沖回已經確認的收入就會非常被動。

②分次開票處理方法得出的利潤更加真實。

按照約定的收款日期開具發票、確認收入、結轉成本得出的利潤比一次性開票、在產品交付時確認收入、結轉成本得出的利潤更加合理。分次開票核算方式使得利潤分期實現，對是否滿足“收入”的確認條件的判定也更合理，同時也更加符合會計上的謹慎性原則和配比原則。這種核算方式同時也可以防止采用分期收款銷售商品的方式夸大當期利潤，可以一定程度上防止盈余管理行為。

參考文獻

[1]劉秋玲：《分期收款銷售所得稅會計處理》，《財會通訊（綜合版）》2007年第7期.

[2]李歆，邱瑾：《再議分期收款銷售所得稅會計處理》，《財會通訊（綜合版）》2009年第3期.

篇（4）

會計制度和稅收制度的博弈加大了財務會計與稅務會計的差異，這兩類會計的差異既導致了納稅人財務核算成本的增加，又不利于我國稅收征管機構的征收管理。筆者認為，目前財務會計與稅務會計相比較存在著較大的差異，而搞清楚它們之間的差異情況以及協調好財務會計與稅務會計的差異關系，不僅對企業財會人員很重要，還能夠為企業帶來較大的經濟價值和社會意義。

一、財務會計與稅務會計的差異

就概念而言，財務會計是指通過對企業已經完成的資金運動進行比較全面系統的核算和監督，以為外部和企業有經濟利害關系的債權人、投資人、政府相關部門提供企業的財務狀況以及盈利能力等此類經濟信息為目標的而進行的一種經濟管理活動。而稅務會計是介于稅收學和會計學之間的一門邊緣科學，其依據是我國現行的稅收法律法規，基本形式是以貨幣來計量的。運用會計學的基本理論和核算方法，連續、系統、全面地對納稅人應納稅款的形成，計算和繳納，即稅務活動所引起的資金運動進行核算和監督，從而保障國家利益和納稅人合法權益的一門特種專業會計。當前，由于我國會計準則與稅法在目標、所遵循的原則、會計要素、計量屬性、核算基礎、政策導向等方面存在不同而導致了財務會計與稅務會計兩者之間必然存在著差異，具體表現為：

1、目標的差異

會計目標是指向與企業產權相關的投資人、債權人、政府和相關部門等使用主體提供與企業財務狀況、經營成果、現金流量等相關的會計信息，會計目標主要反映了企業管理者受托責任的履行情況，有利于財務會計報告使用者做出正確的經濟決策，主要是為使用主體服務并兼顧國家、企業和相關利益集團的利益;稅法目標是保證國家的財政收入，滿足社會公共需求，從而引導和調節社會經濟發展，實現政府職能，公平稅負，保護納稅人合法權益，由此可見，兩者的目標存在不同，這也就導致了會計利益集團的多元化與稅法的唯一性之間的產生了矛盾，也即財務會計與稅務會計產生差異的根源。

2、核算原則的差異

在核算原則上，稅務會計遵循的是稅收核算原則，并以稅法為導向。而財務會計所遵循的一般原則就是會計核算應當以實際發生的交易或事項為依據，如實反映企業的財務狀況、經營狀況，盈虧狀況。

3、會計要素的差異

財務會計要素是由資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤六部分組成。而稅務會計要素既要受到稅法的影響，又要受到稅務會計環境的影響。這里的稅務會計環境決定了納稅會計主體的具體涉稅事項及特點，并按照涉稅事項的特點和稅務會計信息使用者的要求進行的分類，從而形成稅務會計要素。稅務會計要素的組成部分有：計稅依據、適用稅率、應納稅額、應稅收入、扣除費用、應稅所得。二者在在構成上存在明顯的差異。

4、計量屬性的差異

企業對會計要素進行計量時，一般情形下計量的內容包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值，以此保證計量會計要素金額的可靠性。稅法對企業的固定資產、無形資產、長期待攤費用、存貨等各項資產，計稅要求以歷史成本作為基礎。只有在資產轉移確定收入和計量成本及反避稅要求方面采用公允價值，如企業盤盈資產、拆遷補償采用重置成本計量，企業關聯方交易、企業債務重組業務、非貨幣形式獲得資產與收入。但稅務會計不考慮貨幣時間價值，對企業持有各項資產期間增值或者減值，一般不得調整該資產的計稅基礎。由于會計準則計量屬性選擇的范圍較大，因而企業資產、負債等會計要素的賬面記錄價值與計稅基礎之間存在較大不同，其結果加大了會計利潤與應稅所得的分離。

5、核算的差異

（1）核算基礎差異。財務會計與稅務會計都規定會計確認、計量和應納稅所得額計算時采用權責發生只為原則進行核算。但在其被用于稅務會計時，與財務會計還是存在明顯差異： 在收入的確認上稅務會計由于在一定程度上被支付能力原則所覆蓋而包含著一定的收付實現制原則，而在費用的扣除上財務會計采用穩健原則列入的某些估計、預計費用在稅務會計中是不能夠被接受的，后者強調“該經濟行為已經發生”即在費用發生時而不是實際支付時的確認扣除的限制條件，從而起到保護政府稅收收入的目的;（2）稅基保全差異。稅務會計的基本目標是保障財政收入，財政收入是用來滿足政府機構和公共開支的，財政收支一般都要納入財政預算，有很強的計劃性和時間性，而且稅款必須是現實的收入 ，不能是預期或虛假的收入，否則，就有可能造成財政赤字，引發通貨膨脹等一系列問題。稅務會計對企業取得的應納稅所得規定了扣除標準，這個標準就是所得稅納稅稅基。稅基的存在使稅務會計達到了獲得財政收入，調整社會經濟發展以及實現經濟資源在全社會分配的目的，但是財務會計并沒有這樣的一個標準對企業的收入進行界定。因此，稅基的存在也造成了稅務會計與財務會計的差異;（3）核算對象不同。財務會計核算的對象是企業以貨幣計量的全部經濟事項，而稅務會計作為一項實質性工作并不是獨立存在的，稅務會計核算和監督的對象只是與計稅有關的經濟事項，它是以財務會計為基礎來對納稅人的生產經營活動進行核算和監督 ，對財務會計處理中與現行稅法中不符的會計事項或出于稅收籌劃目的需要調整的事項按稅務會計方法計算、調整并作調整會計分錄，再融于財務會計賬簿或報告之中。

6、政策導向差異

稅收是調節經濟的重要杠桿。因此，稅法中調節宏觀經濟、包括一些對企業經濟行為進行獎勵或限制的條款及對社會弱勢群體收入進行優惠的條款。結果是一部分會計所得免于納稅，或者一部分支出的扣除標準相對于類似支出項目有所不同。這些鼓勵類和限制類條款均體現了國家的政策導向。財務會計不承擔調節宏觀經濟和國民收入的作用，所以一些稅收政策在財務會計上得不到體現。

二、財務會計與稅務會計差異的協調

近年來，隨著社會經濟的快速發展，財務會計與稅務會計的差異逐漸加大，如果不能有效地遏制這種較大差異，對于稅務而言就會產生一些不良的影響，對企業也會帶來所得稅征管方面的困難，對政府稅務部門帶來很多的困難，比如：增加了工作難度和成本。另外，還會導致大量的納稅調整事項給會計工作帶來不便，進而影響和降低財務會計信息質量。由此可見，加強企業會計制度與稅法差異的協調尤為重要。

1、重視會計準則與稅收制度協調的理論研究

目前對會計法規和稅收制度的研究越來越受到人們的重視。作為會計人員，我們要明確兩者之間的差異和聯系，準確把握好兩者的分離或者統一的 “度”，既不能片面夸大和追求兩者之間的差異，走向極端，又不能因為兩者具有緊密聯系而無視其差異。基于此，我們必須要重視和加強對會計法規與稅法協調的理論研究，從而促進會計理論和實務的發展與完善。

2、會計準則與所得稅法的制定部門應加強合作

由于我國財政部制定會計準則和國家稅務總局制定稅收法規的具體目標和要求不一樣，所以就導致了各自制訂的政策法規存在差異。然而，這兩個部門具有一致的根本目標，因此，兩個部門在制定準則與法規的過程中應該加強互相溝通和配合，從而減輕企業與國家在法規實施過程中的難度。

3、加強政策宣傳，會計準則應增加涉稅信息披露

無論是財政部門還是稅務部門，都要充分認識到加強政策宣傳的重要性，應該在日常工作中注重對會計和稅法的宣傳和培訓，這將有助于提高會計制度和稅收法規協調的效果。開展政策宣傳的方式方法可以靈活多樣，內容可以突出會計準則和相關法律法規為主，宣傳的對象主要針對企業的會計從業人員，以提高會計制度和稅法的協調為主要目標。

另外，由于當前納稅申報表的不公開性，使得利益相關者無法充分了解企業與稅款征收相關的信息，更無法全面理解會計利潤與應稅所得之間的差異。作為主管和主要實施部門，為了幫助利益相關者更為充分的了解企業經營與稅款征收，了解會計利潤與稅收等相關內容，有必要增加涉稅信息的披露，在相關會計準則中增加納稅調整信息披露條款，從而保證會計信息對稅收的支持。

4、改進和完善差異 調整的會計處理方法

企業在處理差異會計時，主要以賬外調整為主，并體現在納稅報表中，這種做法既不能與日常的會計記錄相銜接，又不利于與稅務機關的信息進行交流。因此，要想系統完整地反映差異的形成和納稅調整情況，企業就要增設必要的備查賬和明細賬，進一步規范會計賬簿記錄。針對會計差異的調整情況，應該及時在財務會計報告中進行相應的披露。如：在利潤表的“所得稅”和“利潤總額”項目之間增列應納稅所得額、納稅調整增加額和減少額等項目，依據備查賬和明細賬的記錄來分析和計算調整金額，并對其進行填列，從而完整地反映差異調整的情況。

三、結語

稅務會計與財務會計的目標、所遵循的原則、計量屬性、核算基礎、計量屬性及政策導向等方面存在著差異。而為了實現兩者的協調關系，不僅要積極主張會計制度和稅收法律法規之間相互借鑒，還要加強和完善兩類會計制度，從而促使其形成良性互動的關系，實現會計核算與稅收征管的雙贏。

【參考文獻】

[1] 張濤、封愛華：會計準則與企業所得稅法的差異與協調研究，商業時代，2011.9.

[2] 羅瓊（導師：夏云峰）：稅務會計獨立模式下我國所得稅差異協調研究，湘潭大學碩士論文，2008.

[3] 趙建新：我國會計與稅法的差異及協調性研究，財會研究，2011.6.

[4] 陳玉波：淺析企業會計準則與企業所得稅法在稅務處理方面的差異，中國農業會計，2012.10.

[5] 王鳳娟（導師：云虹）：我國會計準則與稅法之間的關系研究，長安大學碩士論文，2008.

篇（5）

固定資產是指企業使用期限超過1年的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、器具、工具等，不屬于生產經營主要設備的物品，單位價值在2000元以上，并且使用年限超過2年的，也應當作為固定資產[1]。固定資產是企業的勞動手段，也是企業賴以生產經營的主要資產，為此，財政部也專門制定了《企業會計準則第4號-固定資產》來規范企業固定資產的核算，2008年1月1日實施的新《企業所得稅法》及其《企業所得稅法實施條例》也對固定資產的稅務處理作了明確的規定，但由于二者的立足點不同，使得會計和稅務處理上產生了差異，為了進一步探討二者之間的差異，為財務提供真實的會計信息，本文對固定資產的確認、計量和處置方面的差異進行系統的分析會計處理，先總結如下。

一、固定資產的確認

《企業會計準則第4號-固定資產》中指出固定資產是指滿足為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的有形資產且使用壽命超過一個會計年度，同時應當滿足下列條件：①與該固定資產有關的經濟利益能夠流入企業；②該固定資產的成本能夠可靠地計量。此外，準則中還規定與固定資產有關的后續支出，符合準則規定的確認條件的，才能夠計入固定資產成本，不符合準則規定的確認條件的，應當在發生時計入當期的損益。《企業所得稅法》則規定固定資產是指為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的，使用壽命超過一個納稅年度的有形資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等，同時明確的指出單位價值在2000元以上，并且使用期限超過2年的雖然不屬于生產、經營主要設備的物品都應當作為固定資產[2]。

兩者的區別在于，稅法對固定資產的確認和界定標準較為明確、具體，但會計準則則較為模糊。

二、固定資產的計量

1.固定資產的初始計量 在會計處理上，固定資產應當按照成本進行初始計量，其中包括以下情況：①企業外購的固定資產的成本包括購買的實際價格，相關稅費，還包括使該項固定資產達到可使用狀態前所支出的運輸費、安裝費和專業人員的服務費等；②自行建造的固定資產應當按照建造該項資產達到預定使用狀態前所發生的必要支出計量；③投資者投入的固定資產按照合同約定的價值確定，但資產不公允的部分除外；④企業的固定資產應當考慮棄置費用，企業必須預計該筆支出并計入資產的初始價值[3]。

在稅務處理上，針對以上四種情況作出了明確的規定：①外購的固定資產，按購買價款和相關稅費作為計稅基礎，而運輸費、安裝費則作為當期損益；②自行建造的固定資產，按竣工結算前實際發生的支出作為計稅基礎；③作為投資的固定資產應當按照簽訂的合同中的價格與市場價格中孰低價格入賬，包括在簽訂合同中發生的相關費用；④稅法明確規定除特殊行業的棄置費用允許在稅前扣除外，一般企業則不允許預計棄置費用在稅前扣除。

2.固定資產的后續計量 在會計處理上，固定資產的后續支出是指固定資產在使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等，符合固定資產的確認條件的都應當計入固定資產的成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除，若不符合固定資產確認條件的會計處理，則計入當期損益。而在稅務處理上，根據《企業所得稅法》規定，企業發生的下列支出，作為長期待攤費用，按照規定在計算應納稅所得額時扣除：①已足額提取折舊的固定資產的改建支出；②租入固定資產的改建支出；③固定資產的大修理支出；④其他應當作為長期待攤費用的支出[4]。固定資產的改建支出是指企業改變房屋、建筑物結構、延長使用年限等發生的支出，除已足額提取折舊的固定資產的改建支出、租入固定資產的改建支出以外，應當增加該固定資產原值，其中延長固定資產使用年限的，還應當適當延長折舊年限，并相應調整計算折舊。固定資產的大修理支出，是指符合以下條件的支出：發生的支出達到取得固定資產的計稅基礎一定比例以上：發生修理后固定資產的使用壽命延長一定年限以上；發生修理后的固定資產生產的產品性能得到實質性改進或市場售價明顯提高、生產成本顯著降低：其他情況表明發生修理后的固定資產性能得到實質性改進，能夠為企業帶來經濟利益的增加。可見，稅法與會計準則關于修理費用的處理是不同的小論文。

三、固定資產的處置

在會計處理上，固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：該固定資產處于處置狀態；該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。企業出售、轉讓、報廢固定資產或發生固定資產毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益[5]。固定資產盤虧造成的損失，應當計入當期損益。對投資轉出固定資產取得長期股權投資的業務核算應以換出資產的公允價值及應繳納的相關稅費作為取得長期股權投資的初始投資成本，換出資產的公允價值與賬面價值的差額，計入當期損益。

在稅務處理上，企業出售、轉讓固定資產，應按《企業所得稅法》規定確認為轉讓財產收入，在計算應納稅所得額時，扣除該項資產的凈值和轉讓費用。企業固定資產對外投資、債務重組、分配股利和捐贈等，都要視同銷售。企業所得稅規定的處理固定資產損失，包括企業房屋建筑物、機器設備、運輸設備、工具器具等發生盤虧、淘汰、毀損、報廢、丟失、被盜等造成的凈損失[6]。此外，對外投資轉出固定資產，應在交易發生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失會計處理，調整應納稅所得額。

四、總結

除此之外，企業通過非貨幣性資產交換等方式取得的同定資產，由于會計準則與稅法的規定不同，也會使同定資產的會計處理與稅務處理產生差異[7]。在實際工作中，對于一項固定資產而言，上述情形可能單獨存在，也可能同時發生。財務人員必須根據實際情況認真分析，正確地進行納稅調整，準確地計算出企業各期的所得稅費用和應交所得稅[8]。綜上所述，由于財務會計和稅務會計分屬不同的領域、基于不同的目的、服務于不同的對象，因此兩者在固定資產的核算處理上存在差異是必然的。在會計核算中，我們應根據差異的性質將其劃分為永久性差異和時間性差異，采用一定的方法對應納稅所得額作出相應調整，從而使財務會計核算既能客觀、真實地提供財務信息，又能使稅法制度得到全面的貫徹執行，確保稅收任務的完成。

參考文獻

[1]陳靜，李雋，稅敏，論固定資產的稅務和會計處理差異[J]，天然氣技術經營管理，2010，4(4)：74-75.

[2]付艷，固定資產的會計處理與稅務處理的差異及其調整[J]，中國管理信息化，2010，13(3)：24-25.

[3]陳鈞，固定資產的會計和稅務處理比較[J]，現代商業，2009，2(8)：238-239.

[4]張建斌，固定資產會計與稅務處理的差異[J]，時代金融，2009，1(11)：127-128.

[5]馬雷金，固定資產業務的會計與稅務處理之差異[J]，財會月刊，2007，6(4)：84-86.

篇（6）

0　引言

20世紀90年代以來，為適應建立社會主義市場經濟體制和中國加入WTO參與國際經濟競爭的綜合戰略目標的要求，我國稅收制度和會計制度都經歷了重大變革，逐步趨向規范、合理。同時，為了很好地體現稅收與會計制度的原則和目標，適應社會主義市場經濟發展變化的新情況，稅收與會計制度的具體政策規定也越來越豐富，從而兩者之間的關系也變得較為復雜。鑒于企業會計制度和稅法的目的、基本前提和遵守的原則有所不同，兩者之間存在差異是必然的。稅法與會計制度的適當分離，也有利于兩者遵循各自的規律逐步趨向規范完善。然而，稅法與會計制度的差異也必然會增加納稅人遵從稅法、會計制度的成本，加大廣大財會人員和稅務工作者理解執行具體政策規定的難度。因此，很有必要在不違背稅法和會計制度各自目的、遵循原則的前提下，通過協調盡量減少差異。

1　會計制度與稅法的差異表現

1.1　稅法與會計制度的目的差異稅法的目的主要是取得國家的財政收入，對經濟和社會發展進行調節。會計制度的目的是讓投資者、政府部門了解企業的財務狀況、經營成果及財務變動的全貌，為他們提供有用的信息。制定與實施企業會計制度的目的就中為了真實、完整地反映出企業的財務狀況、經營業績，以及財務狀況變動的全貌，為政府部門、投資者、債權人、企業管理者以及其他會計報表使用者提供有用的信息。因此，其根本點在于讓投資者或潛在的投資者了解企業資產的真實性和盈利可能性。

國家制定執行稅法的目的主要是取得國家的財政收入，并利用稅收這一重要的經濟調節桿杠對經濟和社會發展進行調節，并有效保護依法納稅企業的合法權益。由于企業會計制度等會計規范與稅法的目的與作用的差異，兩者有時對同一經濟行為或事項做出不同的規范要求，如稅法為了保障稅收基礎不被侵蝕，在流轉稅法中規定了視同銷售行為作為應稅收入予以課征，而會計核算規范根據其沒有經濟資源流入而不予確認收入；為了宏觀經濟調控，我國所得稅法規定對企業廣告費用只能在銷售收入的2％以內可以稅前扣除，將國庫券利息不納入計稅所得等，而會計上則根據核算規定據實計算損益。因此，企業必須依據企業會計制度等會計規范對經濟事項進行核算與反映，依據稅法規定計算應納稅款。

1.2　稅法與會計制度的基本前提差異會計核算的基本前提有：會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量等。會計核算對象的確定、會計方法的選擇、會計數據的收集等都要以會計核算的基本前提為依據。由于會計制度與稅法目的不同使得兩者的基本前提也存在著差異。

1.3　稅法與會計制度所遵循的原則差異由于企業會計制度與稅法所服務目的不同，導致兩者為實現各自不同目的所遵循的原則也存在很大的差異。基本原則決定了方法的選擇，并且是進行職業判斷的依據。原則的差異導致會計和稅法對有關業務的處理方法和判斷方法和判斷依據產生差別。稅法也遵循一些會計核算的基本原則，但基于稅法堅持的法定原則、收入均衡原則、公平原則、反避稅原則和便利行政管理原則等，在諸如穩健或謹慎性原則等許多會計基本原則的使用中又有所背離。

為實現會計和稅收目的而須遵循的基本原則很多，主要原則的對比分析如下：①客觀性原則與真實性原則的比較客觀性原則要求會計核算以實際發生的交易或事項為依據。稅法與此相對應的要求是真實性原則，要求企業申報納稅的收入、費用等計稅依據必須是真實可靠的。②相關性原則比較相關性原則要求企業提供的會計信息能夠反映企業財務狀況、經營成果和現金流量，以滿足會計信息使用者的需要，包括符合國家宏觀經濟管理的需要，滿足有關各方面了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營的需要。相關性強調的是會計信息的價值在于滿足會計核算目的。稅法中的相關性原則強調的是滿足征稅目的。③權責發生制和配比原則的比較會計核算的權責發生制原則要求，凡是當期已經實現的收入和已經發生或應負擔的費用，不論是否實際收到現金或支付現金都應作為當期收入和費用；凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期支付，也不應作為當期的收入和費用。

2　會計制度與稅法的處理方法協調

篇（7）

Abstract：Thenewincometaxstandardissuedin2006requiresbalancesheettoadoptliabilitymethod.Itintroducestheconceptoftemporarydifferencestomeasuredifferences.DifferencesareprominentbetweenthenewaccountingstandardsandthepopularincometaxaccountingadoptedinmostChineseenterprises.Sohowtoimplementthenewstandardswillbeaproblemtowhichmostenterpriseshavetofaceup.

Keywords：temporarydifferences；timingdifferences；balancesheetliabilityapproach；incomea/cdebtmethod

2006年我國財政部的新會計準則體系中，《企業會計準則第18號——所得稅》(以下簡稱新準則)借鑒《國際會計準則第12號——所得稅》，廢止了應付稅款法等我國現行會計事務所采用的方法，要求企業統一采用資產負債表債務法核算所得稅。資產負債表債務法要求企業從資產負債表出發，通過比較資產負債表上列示的資產、負債按照會計準則確定的賬面價值與按照稅法確定的計稅基礎，對兩者之間的差異分別確認應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產，并在此基礎上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用[1]。可以看出，對暫時性差異的理解、確認、計量及其對所得稅影響的會計處理，是新準則所得稅會計處理的核心問題。

一、暫時性差異的含義

新準則在引入資產和負債計稅基礎概念的基礎上引入了暫時性差異的概念，所謂暫時性差異是指資產負債表內某項資產或負債的賬面價值與其按照稅法規定的資產或負債計稅基礎之間的差額[2]。由于資產的計價金額隨著時間的推移將逐步費用化，會計核算上的資產計價金額與所得稅法上資產計價金額之間的差異，從資產的整個使用期間來看將逐步消失，所以這些差異都是暫時性的，不存在永久性差異。如果存在暫時性差異就表明資產或負債將在未來期間導致所得稅流入或流出企業，資產負債表債務法要求將這一影響確認為資產或負債。

二、暫時性差異與時間性差異的區別

《企業所得稅會計處理的暫行規定》(1994年)、《企業會計準則——所得稅會計(征求意見稿)》(1995年)及《企業會計制度》(2001年)(以下簡稱舊制度)中規定企業可以選用的三種所得稅會計處理方法包括損益表債務法，它以損益表為基礎，強調時間性差異的形成與轉回及其對所得稅的影響。時間性差異，是指由于稅法與會計制度在確認收益、費用或損失時的時間不同而產生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異[3]。暫時性差異與時間性差異相比都能夠在未來期間轉回，差異對所得稅的影響金額均需遞延或分配到以后各期，但是兩者之間還是存在顯著的區別。

(一)核算理念不同

會計界對收益理解由“收入/費用觀”轉變為“資產/負債觀”，是促使損益表債務法發展為資產負債表債務法的重要原因。時間性差異正是基于“收入/費用觀”，側重從收入和費用角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，反映的是某個期間內的差異，根據其確認的遞延所得稅資產和負債僅反映了對所得稅費用的本期影響額。而暫時性差異是基于“資產/負債觀”，側重于從凈資產變動的角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，反映的是資產負債表日累計差異金額，根據其確認的遞延所得稅資產和負債分別代表實際預交的所得稅資產和應交的所得稅負債，更加符合資產和負債的含義。例如：某項固定資產，原價為100萬元，預計凈殘值為零，計稅確認的折舊費每年20萬元，財務會計確認的折舊費每年25萬元。從時間性差異角度分析：第一年和第二年分別產生的時間性差異為5萬元。從暫時性差異的角度分析，第一年底：固定資產賬面價值為75萬元(100萬元-25萬元)，固定資產稅基為80萬元(100萬元-20萬元)，累計暫時性差異等于5萬元(80萬元-75萬元)；第二年底：固定資產賬面價值為50萬元(75萬元-25萬元)，固定資產稅基為60萬元(80萬元-20萬元)，累計暫時性差異等于10萬元(60萬元-50萬元)，第二年實際發生的暫時性差異為5萬元(10萬元-5萬元)[4]。

(二)核算范圍不同

由于損益的變動必然導致凈資產變動，所有影響損益的會計事項都會在資產負債表中反映出來，因此基于資產負債表確認的暫時性差異包括舊所得稅會計規范中所稱的所有時間性差異，還包括其他因對資產或負債進行直接調整而產生賬面金額與其稅基不一致的非時間性差異，以及會計上雖未作為資產和負債確認，但按照稅法規定可以確定其計稅基礎而產生的計稅基礎與其賬面價值之間的差異等。它能直接反映對未來稅收的影響，可以促使企業對報告日的財務狀祝和未來現金流量做出更加恰當的評價，提高預測價值。

三、暫時性差異的確認和計量

(一)計稅基礎與暫時性差異

在確認暫時性差異時，必須要先正確理解計稅基礎這一概念。計稅基礎是在資產負債表日，根據所得稅法的規定所確認的資產或負債的金額。一項資產的確認意味著該資產的賬面價值在未來期間將以流入企業經濟利益的形式收回，新準則第五條規定，資產的計稅基礎就是指企業在收回資產賬面價值過程中，稅法上允許抵扣該經濟利益的金額，即該項資產在未來使用或最終處置時，稅法允許作為成本、費用或損失于稅前列支的金額。在資產的初始計量過程中，一般情況下資產的賬面價值等于其計稅基礎。在資產的后續計量中，由于稅收制度的改革和財務會計獨立性的增強，資產的賬面價值與計稅基礎會因為稅法和會計準則規定不同而產生差異。一項負債的確認意味著該負債的賬面價值在未來期間將通過體現經濟利益的資源從企業流出來清償，新準則第六條規定，負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。從準則應用指南的解釋來看，諸如短期借款、應付款項等一般負債項目的確認和償還并不影響當期損益和所得稅的計算，因而負債的賬面價值通常情況下與計稅基礎是一致的。兩者產生差異的因素主要源自計提費用所形成的非現實負債，如企業因銷售商品提供售后服務等原因確認入賬的預計負債、對外提供擔保預提的或有負債等。

(二)目前常見的暫時性差異

根據差異對未來期間應稅金額影響的不同，暫時性差異又分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。如果資產的賬面價值比計稅基礎高，或是負債的賬面價值比計稅基礎低，會產生應納稅暫時性差異，兩者的差額作為未來期間應納稅所得額應計算交納所得稅，從而導致經濟利益流出企業，要將其確認為一項遞延所得稅負債。如果資產的賬面價值比計稅基礎低，或負債的賬面價值比計稅基礎高，會產生可抵扣暫時性差異，兩者的差額可抵減未來期間應納稅所得額，表現為支付的所得稅額減少而使經濟利益流入企業，要將其確認為一項遞延所得稅資產。對遞延所得稅資產或負債的計量，資產負債表債務法要求按預期收回該資產或清償該負債期間的實際執行的稅率計量。如果預期實現或清償年度的稅率尚未正式公布，則應采用已公布的稅率計量，不預測未來稅法或稅率變動。

根據差異的內容，暫時性差異包括兩類情況：一是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。如B企業固定資產賬面余額50萬元評估增值5萬元，尚可折舊年限為5年，則會計當期計提的折舊為11萬元，但按照稅法認定可計提的當期折舊只能是10萬元，也即其賬面價值為55萬元，但計稅基礎只有50萬元，從而產生可抵扣暫時性差異；二是指未作為資產和負債確認的項目，按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額。比如，自行開發并依法申請取得的無形資產，會計上將確認前的研發費用直接進入當期損益，但按稅法的規定無形資產要按開發過程中的實際支出計價，將來再逐期攤銷，即稅務部門允許在未來期間作為抵扣項目的金額，與零賬面金額間的差額形成可抵扣暫時性差異。

按照《企業會計準則第38號——首次執行企業會計準則》規定，在2007年首次執行新準則時，企業應首先對所有資產、負債進行重新分類，再逐項比較其賬面價值和計稅基礎之間是否存在暫時性差異，據以確認遞延所得稅資產和負債，并對其所得稅影響追溯調整年初留存收益。我們可以在所得稅會計準則實際應用中，結合企業自身特點，有針對性地分析測試與上述暫時性差異事項相關的資產、負債項目，據以確認和計量遞延所得稅資產、負債和所得稅費用，方便所得稅會計核算與賬務處理。

[參考文獻]

[1]中國注冊會計師協會.2007年度注冊會計師全國統一考試輔導教材——會計[M].北京：中國財政經濟出版社，2007：384.

篇（8）

會計準則與所得稅法的差異產生于客觀經濟環境，其存在和發展有著自身規律，不能強行消除，應當承認其存在的合理性與客觀性。但是，過度的差異會造成許多負面影響，比如會不必要地增加企業納稅成本，加大稅務機關的征收難度，降低會計信息質量等等。我們以資產方面的“差異”為例，希望通過對企業會計的調查以及對稅務部門的采訪，了解到這些與“會稅”差異相關人士對這些差異的看法，再從我們——大學生的視角展望未來“會稅”差異的變化趨勢。

二、“會稅”差異在資產方面的表現

通過對資料的歸納和總結我們發現，資產的差異在存貨、無形資產、生物資產這些方面表現明顯。

（1）存貨

在稅法中存貨的計稅基礎是公允價值和相關稅費，準則則是公允價；會計在發出存貨的工程中計提跌價準備，但是稅法不能計提等

（2）生物資產

我國會計準則將生物資產分為消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產三大類。生物資產處理的差異主要表現在初始計量和折舊方法的選擇上，“會稅”具體差異特點如表1所示。

表1生物資產差異分析表

初始計量折舊方法

企業會計準則按相關規定達到預定生產經營目的的生產性生物資產，應當按期計提折舊，并根據用途分別計入相關資產的成本或當期費用，可采用多種折舊方法

企業所得稅法公允價值企業應當自生產性生物資產投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的生產性生物資產，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊，只能用直線法

（3）無形資產

無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。會計上通常將無形資產理解為專利權、商標權等。會計準則和企業所得稅法對無形資產處理的差異體現在折舊時間和折舊方法上，它們的差異如表2所示。

表2無形資產的處理差異表

折舊時間折舊方法

企業會計準則使用壽命有限的無形資產，其攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷，使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。同時，企業攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映企業預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式。無法可靠確定消耗方式的，應當采用直線法攤銷。

企業所得稅法無形資產的攤銷年限不得少于10年。企業所得稅法實施條例第六十七條規定：無形資產按照直線法計算攤銷費用

三、問卷分析

（一） 對“會稅”差異的認識的程度

1.對“會稅”差異的了解程度

超過70%的人對“會稅”差異的了解還是不夠的，樣本中，很了解的只有26人，占總數的26.80%，不太了解的最多占62.89%。

企業會計對“會稅”差異認識仍需加強，可見企業在工作中對這方面的重視不夠。

2. “會稅”差異對工作造成的干擾程度和調整的必要性程度

通過調查可知，大多數人（約99%）認為“會稅”差異會對工作造成影響，其中認為干擾不大，可以克服的占78.76%，認為沒有干擾的只有1.01%。由圖3可見認為“會稅”差異有調節必要的占72.03%

為了讓企業工作更好的發展，調節“會稅”差異具有一定的必要性，雖然受企業規模及業務的限制，工作中涉及“會稅”差異也許不多，產生的影響不大，但是從企業未來的發展來看，“會稅”差異需要調節。

3. 政府和企業對“會稅”差異重視程度

調查結果顯示政府和企業對“會稅”差異非常重視的占2.25%，比較重視的占43.21%，占總數的一半左右。總體來看政府和企業對“會稅差異”的重視程度不算高。

通過對企業會計的問卷調查，我們發現目前“會稅”差異對會計人員工作影響不大，但是大多數人依然認為“會稅”差異需要進行調節，同時，政府和企業對“會稅”差異的重視程度不高。

四、差異對資產稅務處理的影響

（一） 固定資產

1.差異調整的難易程度

在固定資產的會稅差異的主要科目中，認為在減值準備的計提差異方面的調整最難的占到了47.42%（46人），其次在預計凈殘值方面的差異為34.02%。這兩個方面的差異進行納稅調整時最讓會計人員頭疼。

如果能減少減值準備的計提方法和預計凈殘值的計算方面的“會稅”差異，會計人員在進行納稅調整時的工作量將大大減少。

2.方法的選擇

在眾多受訪者中，大家一致偏向改進會計準則，在97人中占到了54.64%。其次是認為兩者都要調整的，占樣本總量的36.08%。

由此可見對于“會稅”差異的調整方向，大多數會計人員傾向會計準則，認為二者均需調整的占一部分。

3“會稅”差異對會計人員工作的影響程度

由圖8和圖9可以看出，在接受采訪的97名會計人員中，認為這些差異帶來的影響有一點的占到了53.61%，為52人，其次是認為影響程度為一般，為25人，占25.77%。

4.會計人員認為需要“會稅”差異需要改進的方面

73.96%的會計人員認為初始計量需要改進。固定資產的初始計量是核算計稅的基礎，可是初始計量上會計準則與企業所得稅法存在的差異較大，不利于會計人員的工作量和核算成本。

通過對企業會計人員的調查，我們發現在固定資產方面最難處理的表現在減值準備和預計凈殘值的計算方法上，會計人員認為需要改進的方面表現在初始計量方面，且總體上看，他們認為改進的方向傾向于稅法向會計準則靠近，或者二者都要改進已達到協調。

（二） 生物資產

1. 差異因素中初始計量和資產折舊在納稅調整時的處理難度情況

對生物資產進行納稅調整處理時，70%的人認為資產折舊方面的處理難度最大，其原因大致是由于資產折舊方法相對初始計量較為復雜，變動時影響因素較多，所需花費的時間，人力，物力都相對較多，同時資產折舊相對于初始計量而言，其本身的案例和事項較多，容易發生特殊狀況，更難以在會稅差異的基礎上加以處理。

2.面對差異會計人員傾向的處理方法

通過調查，83.33%企業會計人員更傾向于會計準則的處理方法。通過訪談調查，會計準則的發展更為成熟，具有特有的權威性和普遍性，所以在工作處理上大多數會計人員偏向與會計準則的處理方法。

3.會稅差異對納稅調整的影響程度

對于生物資產而言，大部分相關人員都因此而受到了一定的影響，14.5%的人認為影響十分嚴重，沒有影響的只有5.16%，可見對會稅差異的調整亟待解決。

小結：在生物資產在納稅調整中，會稅差異造成困擾需要重視，資產折舊方面的處理難度最大，面對差異大多數會計人員更傾向選擇會計準則的處理方法。

（三）無形資產

1. 差異因素中初始計量和資產折舊在納稅調整時的處理難度情況

就無形資產方面而言，會稅差異在納稅調整時所帶來的主要難度來源于資產折舊，在初始計量方面，雖然在會稅方面有著一系列的差異，但其初始計量處理方法，原理和公式基本固定統一，所以即使在會稅上出現一定的差異，其在納稅調整時的調整也不是十分困難和麻煩，而對于資產折舊方面而言，其涉及到更多的計量方式和處理辦法，所以每當會稅差異導致納稅需要調整時，往往需要進行全方面的分析和調整。總而言之，資產折舊在有用會稅差異導致納稅需要調整時的難度相對更大一些。

2.“會稅”差異中需要改進方面

根據在前次統計分析中所得，93%的人認為無形資產初始計量的方法差異給納稅調整帶來的難度較大，亟需改進。

（四）存貨

1. 在納稅調整時最難處理的“會稅”差異及需要需要改進的方面

受訪者中認為存貨最難處理的“會稅”差異是計提跌價準備，占到了98.75%。而初始計量所占比例比較小。而94.26%的人認為初始計量需要改進。

在存貨的納稅調整方面，會計人員認為最難處理的是存貨跌價準備方面的差異，面對差異，會計人員更傾向的是會計準則的處理方法。

五、總結及建議

通過對會計人員的問卷調查，我們知道企業對“會稅”差異的重視程度不高，“會稅”差異雖然對會計人員的工作影響不大，但是卻不能忽視。在固定資產方面，最難處理的差異表現為減值準備和預計凈殘值的計算方法選擇上；在生物資產方面，最難處理的差異表現為資產折舊方面；在無形資產方面，最難處理的差異表現在初始計量計算方法選擇上；在存貨方面最難處理的則為跌價準備的計提。總體來看，面對差異，會計人員傾向于選擇會計準則的方法。通過對企業財務經理的訪問和對稅務局的采訪我們了解到，他們認為“會稅”差異存在的必要性不大，并且帶來的不利影響也是顯著的（加大企業和稅務部門的財務成本）。

我們建議“會稅”差異帶來的差異需要盡快解決，處理方式向會計準則靠近，但是我們相信無論是會計準則還是企業所得稅法，在不斷改變的國際大環境下，都需要進行合理長足的改進。

參考文獻：

[1]胡世文.設立我國企業稅務會計探析[J].稅務研究，（2）

[2]鄧學芬，章道云.淺析建立稅務會計體系的必要性[J].財會月刊，2001，（8）

[3]李孝章，所得稅會計方法探析[J].特區財會，2002，（3）.

[4]蓋地，劉慧鳳.所得稅會計準則：理論與實務角度的思考[J].山西財經大學學報，2008，（1）

篇（9）

一、收益計量理論：資產負債觀與收入費用觀

在確認收益計量時有兩種觀點，一是資產負債觀，二是收入費用觀。資產負債觀認為企業的收益是當期凈資產的凈增長額（不包括業主投資造成的凈資產變動），收益的確定不需要考慮實現問題，從時間邏輯上看先有資產負債表后有損益表。收入費用觀則強調收入費用的計量，將當期已經實現的收入與相關費用直接配比來計量企業收益，通常是在產生收益后再計量資產的增加或是負債的減少，從時間邏輯上看先有損益表再有資產負債表。

新會計準則中對金融資產的確認和計量深刻地體現了資產負債觀。以保險公司常見的交易性金融資產和可供出售金融資產為例：交易性金融資產的公允價值變動直接計入當期損益，可供出售金融資產的公允價值變動則計入資本公積（權益）。比如，保險公司期初投資一項初始成本為100萬元的金融資產，期末時其公允價值為120萬元。按照資產負債觀，會計上首先確認資產的價值為120萬元，同時公允價值的變動體現為20萬元的收益：對交易性金融資產直接將20萬元計入當期損益；對可供出售金融資產則計入資本公積。而在以前的收入費用觀下，只有已經處置此項投資之后才確認收益，因此在損益表上不反映這20萬元的收益。

二、從資產負債觀正確理解新所得稅準則

所得稅準則中引入了兩個新概念，即“遞延所得稅資產/負債”和“暫時性差異”。這是所得稅準則的核心要點，也是貫徹資產負債觀的具體體現。“遞延所得稅資產/負債”來源于資產負債表，產生于資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之差，更加符合資產和負債的涵義。而以往所得稅處理規定中的遞延所得稅借項/貸項來源于損益表，僅是會計利潤乘以稅率與應交所得稅倒軋出的一種純粹遞延調節項目，既非資產，也非負債。實際上，損益表債務法是基于時間性差異的調整分析進行會計處理，力圖通過收入費用觀的會計處理方法來體現資產負債觀的原則，其結果既不符合收入費用觀的配比原則，也不符合資產負債觀嚴格的資產負債定義。

暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額；未作為資產和負債確認的項目，按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異，如稅法允許5年內彌補的虧損。那么，暫時性差異與時間性差異的區別何在呢？時間性差異側重從收入和費用角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，揭示的是某個期間內的差異，強調差異的形成以及差異的轉回；暫時性差異側重從資產和負債角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，揭示的是某個時點上的差異，更強調差異的內容和原因。

三、資產負債表債務法與損益表債務法的區別

損益表債務法和資產負債表債務法都將所得稅支出視為經營費用而非利潤分配，均符合持續經營假設和配比原則，遞延所得稅都代表未來應付或應收的所得稅。但兩者之間也有很大區別。

1、核算對象不同。資產負債表債務法核算的對象是暫時性差異，而損益表債務法則是時間性差異。

2、對“遞延稅款”含義的理解不同。損益表債務法確認的遞延所得稅資產或負債應是本期的影響額。資產負債表債務法確認的遞延所得稅資產或負債反映的是賬面價值，是累計的差額。

3、所得稅費用的計算程序不同。損益表債務法以損益表中的收入和費用為著眼點，逐一確認收入和費用項目在會計和稅法上的時間性差異，并將這種時間性差異對未來所得稅的影響看作是對本期所得稅費用的調整。資產負債表債務法則以資產負債表中的資產和負債項目為著眼點，逐一確認資產和負債項目的賬面金額與其計稅基礎之間的暫時性差異，計算出累計的暫時性差異，再乘以適用稅率計算形成遞延所得稅資產或負債的期末余額，而所得稅費用則依據當期應交所得稅和遞延所得稅資產或負債的期末、期初余額相比加以確定。

四、資產負債表債務法下的具體操作實務

在實務操作中，按照新會計準則的規定，資產負債表債務法下的核算過程如下：（1）按照稅法規定對稅前會計利潤進行納稅調整，計算應交所得稅。（2）比較資產負債項目賬面價值與其計稅基礎，確定暫時性差異金額。這比損益表債務法下僅針對損益表的收入、費用口徑和時間性差異范圍要廣。（3）按照預期收回該資產或清償該負債期間的適用稅率計算所得稅影響額，即遞延所得稅資產（或負債）=暫時性差異金額×適用稅率。（4）通過倒軋的方法來推算損益表中的所得稅費用（或收益），即所得稅費用（或收益）=當期應交所得稅-遞延所得稅資產增加額+遞延所得稅負債增加額（遞延所得稅費用或收益）。

就保險公司具體業務來看，暫時性差異主要來源于以下項目：

一是交易性金融資產。其公允價值變動直接計入當期損益，相應增加或減少資產賬面價值。但計稅基礎仍然是其歷史成本。因此應將交易性金融資產未實現盈虧部分的賬面價值變動確認為一種暫時性差異，在當期計入遞延所得稅負債。

二是保險責任準備金。由于保險公司經營的特殊性，責任準備金是其最重要的成本。會計基于公司穩健經營和償付能力的要求傾向于多提準備金，而稅法規定了準備金提取比例，其差額形成暫時性差異。比如稅法計提的準備金小于會計計提數時，則產生可抵扣暫時性差異，形成當期的遞延所得稅資產。

篇（10）

隨著《企業會計準則第18 號所得稅》的頒布實施，我國的所得稅會計核算進入了一個新的歷史時期。新的所得稅會計準則規定企業的所得稅核算采用資產負債表債務法，而以往使用的應付稅款法、納稅影響會計法（包括遞延法和債務法）則直接被淘汰。這一變化將對所得稅的會計核算、企業、及國家產生較大的影響。新會計準則中所得稅與以前的不同有以下幾個方面：

一、新會計準則所得稅計量基礎采用的是權責發生制，所得稅的計量基礎有收付實現制和權責發生制兩種

（一）收付實現制

收付實現制亦稱現金制， 所有收入和費用的確認均以現金流入和現金流出為標準， 即只有收到現金的收入才能確認為實現的收入， 只有付出現金的費用才能確認為實際發生的費用。國家征收所得稅的目的是公平征稅， 而且稅法強調“有支付能力”原則。所以， 稅法采用收付實現制會計， 這種計量基礎盡管不能將收入與費用恰當地配比起來， 但在會計和管理上較權責發生制簡便而客觀。

（二）權責發生制

權責發生制亦稱應計制， 所有收入和費用的確認均以權利已經形成或義務己經發生為標準， 即一項收入只有當期享有了該項收入的權利才能確認為實現的收入，一項費用只有當期承擔該項費用的責任才能確認為實際發生的費用。財務會計的主要目標是向企業利益相關者提供決策有用的財務信息， 所以， 從凈收益的計量及其結果來看， 企業采用權責發生制會計較之收付實現制會計提供的凈收益信息更為公平而合理。

二、新所得稅會計準則中暫時性差異采用的是全面分攤法

（一）部分分攤法

部分分攤法是指僅對一次性非重復發生的暫時性差異作跨期所得稅分攤， 而對重復發生的暫時性差異則不作跨期分攤。對重復發生的暫時性差異來說， 當舊的差異轉回時， 又有新的暫時性差異發生將其轉回， 而使原確認的暫時性差異對所得稅的影響金額永遠不需要支付或不可抵減， 會計確認以后不能轉回的暫時性差異對所得稅的影響金額是毫無意義的， 故可以不作跨期攤配。主張部分分攤法的人認為， 重復發生的暫時性差異所產生的遞延負債是一種遙遙無期的負債， 通常不會產生現金流出， 不需要跨期分攤。因此， 采用部分分攤法時， 只對那些預期在將來能夠轉回的暫時性差異對所得稅的影響予以確認、計量和報告。

（二）全面分攤法

全面分攤法是指對所有的暫時性差異無論是否重復發生都要作跨期分攤， 以反映他們對所得稅的全部影響過程。主張全面分攤法者認為， 根據暫時性差異的定義可知， 既然它是暫時性的就不會是永久性的， 每一種暫時性差異總是要轉回的， 這是由持續經營的假設決定的。新所得稅會計準則規定， 資產負債表日， 企業應當按照暫時性差異與適用所得稅稅率計算的結果， 確認遞延所得稅負債、遞延所得稅資產以及相應的遞延所得稅費用( 或收益) ， 本準則第十一條至第十三條規定不確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產的情況除外。這正是新所得稅會計準則中暫時性差異采用全面分攤法的體現。

三、可抵扣的虧損確認相應的遞延所得稅資產

新準則規定： 企業對按稅法規定能夠結轉后期的可抵扣的虧損， 應當以很可能獲得用于抵扣的未來應稅利潤為限， 確認遞延所得稅資產。企業應當對五年內可抵扣暫時性差異是否能在以后經營期內的應稅利潤充分轉回作出判斷， 如果不能，企業不應確認為所得稅資產。

另外，新會計準則中還有以下幾種變化。

（一）減值確認的變化，舊會計準則沒有規定對“遞延稅款”賬戶借項計提減值準備。新會計準則充分體現了謹慎性原則，規定在特定情況下，可以對“遞延所得稅資產”賬戶計提減值準備。現行準則第二十條規定：資產負債表日，企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉回。

（二）企業虧損處理的變化，經營虧損的處理由前溯和后轉兩種方法。我們國家采用的是后轉。舊會計準則規定，對于可以接轉以后期間的尚可抵扣的虧損，在虧損彌補當期不確認所得稅利益。現行會計準則規定：企業對于能夠結轉以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應當以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。即以后結轉抵減所得稅的利益在虧損當年確認，稱之為當期確認法。按照該方法，企業應當對五年內可抵扣暫時性差異是否能有足夠的利潤來抵扣進行判斷，如果不能取得足夠的利潤來抵扣虧損，則不應當確認。

（三）報表附注披露的變化，舊會計準則只要求企業在報表附注中披露所得稅會計處理方法。新會計準則規定企業應當在附注中披露與所得稅有關的下列信息：所得稅費用的主要組成部分、與會計利潤的關系說明等等。雖然披露的內容更加詳細，加大會計工作量。但是可以為報表使用者提供更多有用的信息。

（四）所得稅項目列報和披露的變化，新準則規定企業應在資產類科目中設置“遞延所得稅資產”科目，核算企業由于可抵扣暫時性差異確認的遞延所得稅資產，及按能夠結轉后期的尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應稅利潤確認的遞延所得稅資產；在負債類科目中設置“遞延所得稅負債”科目，核算企業由于應納稅暫時性差異確認的遞延所得稅負債。這種處理方法可以清晰反映企業的財務狀況，更有利于企業的正確決策。舊準則規定損益項目僅包括企業本期所得稅費用，具體是在利潤表中的“利潤總額”項目下設置“減：所得稅”項目，以反映企業本期所得稅費用；而新準則規定，損益類科目不僅包括企業當期所得稅費用，還包括遞延所得稅費用。新準則在財務報表附注中對所得稅費用的主要組成部分，與計入權益項目相關的當期和遞延所得稅的總額等項目單獨披露，內容方面的列報和披露，新準則更詳盡、完整、規范。

綜上所述，中國企業所得稅制改革取向、新的企業所得稅制的基本框架應該是： 統一的納稅義務人， 促進現代企業制度的建立； 統一的稅率， 推進所得稅制的國際化；統一的稅基， 實施中央與地方同源共享的分稅方式， 解決好企業所得稅的隸屬關系問題。因此企業所得稅的問題要從理論上加以明確， 以保證企業所得稅的順利實施； 要進行考慮， 制定完善的法規體系； 建立透明的信息披露機制， 增加企業所得稅的透明度通過會計和稅法的規范處理和監督， 才能使我國企業的改革順利進行下去。

篇（11）

【關鍵詞】企業所得稅制度；會計確認基礎； 權責發生制；收付實現制          

會計確認基礎是指會計核算過程中，確認收入、費用等會計要素實現時間的標準和原則。在會計實務中，會計確認基礎通常包括權責發生制和收付實現制兩種。在權責發生制下，凡屬于本期的收入，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。收付實現制是指收入、費用的確認以現金的實際收到或支付為標準。權責發生制和收付實現制在會計確認基礎的體系中，是相對應的關系。現行企業所得稅制度中，會計專業畢業論文范文借鑒和采用了會計確認基礎的概念，權責發生制和收付實現制都有所體現。

一、 企業所得稅制度中的權責發生制              

現行企業所得稅制度中，運用權責發生制的典型處理包括但不限于：1. 跨年度工程收入按照完工百分比法計算收入。企業受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過 12 個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。2.資本性支出分期折舊或攤銷。企業發生的支出應當區分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發生當期直接扣除；資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產成本，不得在發生當期直接扣除。包括：固定資產折舊、無形資產攤銷、生產性生物資產折舊、資本化借款費用攤銷。3. 租賃費用攤銷。企業根據生產經營活動的需要租入固定資產支付的租賃費，按照以下方法扣除：以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；以融資租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照規定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。4. 長期待攤費用分期攤銷。作為長期待攤費用的支出，自支出發生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于 3 年。

二、 企業所得稅法中的收付實現制                  

現行企業所得稅法制度中，運用權責發生制的典型處理包括但不限于：1. 利息收入。對于企業將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企業資金取得的收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。2. 租金收入。對于企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。3. 特許權使用費收入。對于企業提供專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權取得的收入，按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。4. 接受捐贈收入，對于企業接受的來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產，按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。5. 以分期收款方式銷售貨物收入。按照合同約定的收款日期確認收入的實現。6. 采取產品分成方式取得的收入。按照企業分得產品的日期確認收入的實現，其收入額按照產品的公允價值確定。7. 股息、紅利等權益性投資收益。對于企業因權益性投資從被投資方取得的收入，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現。

三、 企業所得稅制度采用多種會計確認基礎的原因分析                   

首先，權責發生制原則是企業所得稅應納稅所得額計算和確認的基礎。根據2007年12月6日國務院頒布的《企業所得稅法實施條例》，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則。企業所得稅法律法規之所以主要采用權責發生制，主要是考慮到：一是權責發生制能夠反映企業真實的權利和義務。有些款項雖然尚未收到，但是相關經濟利益流入企業，已經通過前期發生的經濟業務或契約合同等加以確定，企業有足夠的把握能夠確認計量相關資產和收入的取得。

二是有些款項雖然尚未支付，但是相關經濟利益流出企業，已經通過前期發生的經濟業務或契約合同等加以確定，企業有明確的理由必須確認計量相關負債和費用的發生。此時，權責發生制更能真實反映企業已確定的潛在權利和義務，從會計的角度，更加符合配比原則，畢業論文 會計信息更能反映企業真實的財務狀況和經營成果，更能滿足財務報告使用者的需要。從稅法的角度，更能夠減少人為調控款項收付、操縱納稅義務的發生，堵塞納稅漏洞。其次，在特殊情況下，企業所得稅制度中允許運用收付實現制。《企業所得稅法實施條例》第九條，在明確企業所得稅應納稅所得額的計算采用權責發生制原則的同時，也規定“本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外”，這就為特殊情況下運用收付實現制提供了法律上的可能。之所以在采用權責發生制的同時，還作出這條規定，主要是考慮到在企業所得稅征收過程中，要考慮到納稅人履行和承擔納稅義務的實際能力。在會計上一以貫之的權責發生制，在企業所得稅征收中可能要適當結合實際加以調整，因為前者以核算為終點，而后者在完成會計核算后還要以納稅為終點。正是基于上述考慮，現行企業所得稅制度中，對于納稅人不具有現實納稅能力的合理情形，即使在會計上按照權責發生制確認為所得，在稅法上也可能按收付實現制原則不確認為當期的應稅所得。

四、企業所得稅制度采用兩種會計確認基礎的處理與協調                  

稅收和會計處理應當在各自的框架下處理會計確認基礎不一致的問題。主要是對于在企業所得稅制度下采用收付實現制的收入、費用，在會計中往往是按照權責發生制處理的。此時，稅法上確認的收入和費用，與會計上的確認時間會發生不一致。這時，企業應當依法將企業所得稅制度和會計確認基礎作出恰當的協調。在稅務處理方面，根據《企業

--> 所得稅法》第二十一條“在計算應納稅所得額時，企業財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規的規定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規的規定計算”的規定，即在計算應納稅所得額時，按照收付實現制處理。在會計處理方面，根據《企業會計準會計專業畢業論文則第18號——所得稅》的要求，采用資產負債表債務法，從資產負債表出發，通過比較資產負債表上列示的資產、負債，按照會計準則規定確認的賬面價值與按照稅法規定確認的計稅基礎，對于兩者之間的差異，區分應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產。

對于遞延所得稅負債與按照稅法計算的應納稅款之和，或遞延所得稅資產與按照稅法計算的應納稅款之差，確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。對于上述稅法與會計準則之間的差異，根據《財政部、國家稅務總局《關于執行和相關會計準則有關問題解答（三）》（財會〔2003〕29號）的規定，按照會計制度及相關準則規定的確認、計量標準與稅法不一致的，不得調整會計賬簿記錄和會計報表相關項目的金額。

參考文獻：         

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[2] 李俊梅 . 最新企業所得稅使用問答 [m]. 北京：法律出版社，2009.

[3] 葛家澍，劉峰 . 會計理論 [m]. 北京：中國財政經濟出版社，1998.