審計(jì)制度論文大全11篇

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篇（1）

一、我國審計(jì)收費(fèi)制度存在的問題

1.審計(jì)收費(fèi)缺乏收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)且審計(jì)收費(fèi)總體上偏低。在西方國家，公認(rèn)的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為審計(jì)項(xiàng)目所需的審計(jì)工作小時(shí)。一般而言，公司規(guī)模、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等都與審計(jì)工作小時(shí)密切相關(guān)，因此審計(jì)工作小時(shí)是比較合理的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但我國目前并沒有統(tǒng)一的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所有的按公司總資產(chǎn)計(jì)算收費(fèi)，有的按營業(yè)收入計(jì)算收費(fèi)，更多的則是通過與客戶的討價(jià)還價(jià)來計(jì)算收費(fèi)。

我國審計(jì)市場(chǎng)的收費(fèi)水平不僅無法與國外同行水平相比，而且無法與目前審計(jì)項(xiàng)目的工作量和所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)相配比。低廉的審計(jì)收費(fèi)難以支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。這就不難理解為什么我國上市公司審計(jì)失敗很多都與審計(jì)證據(jù)不足有關(guān)。

2.政府制定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)與對(duì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的要求存在矛盾。由于審計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善和執(zhí)業(yè)要求的提高，使得事務(wù)所的執(zhí)業(yè)成本上升，按照前物價(jià)部門所定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，事務(wù)所難以盈利，甚至?xí)霈F(xiàn)虧損情況。這不僅損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的合法利益，也不利于培育和發(fā)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師這一新興的中介行業(yè)。更為重要的是政府在強(qiáng)制要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所大幅度降低資費(fèi)的同時(shí)，又提高了對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的執(zhí)業(yè)要求，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的考核指標(biāo)越來越多，大幅度增加了事務(wù)所的執(zhí)業(yè)成本。政府干預(yù)事務(wù)所業(yè)務(wù)收費(fèi)的后果必然造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)秩序混亂，行業(yè)發(fā)展受阻。這些規(guī)定的出臺(tái)，一方面使得事務(wù)所無所適從，事務(wù)所在執(zhí)業(yè)質(zhì)量和審計(jì)收費(fèi)的兩難抉擇中徘徊；另一方面對(duì)非國有企業(yè)，事務(wù)所仍然按正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行收費(fèi)，而對(duì)部分國有企業(yè)卻可以降低收費(fèi)，使得這兩種類型的企業(yè)支付的監(jiān)督成本不一致，造成不公平競(jìng)爭(zhēng)。

3.價(jià)格存在嚴(yán)重的惡性競(jìng)爭(zhēng)。價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)向來是企業(yè)為了爭(zhēng)奪市場(chǎng)份額所慣常采用的手段，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一種市場(chǎng)主體，也不可避免地選擇了這一方式。事務(wù)所為提高市場(chǎng)占有率，夸大業(yè)務(wù)量、壓低收費(fèi)價(jià)格、搞業(yè)務(wù)回扣，在各地已經(jīng)是業(yè)內(nèi)人人盡知的事實(shí)。目前，我國事務(wù)所的年報(bào)審計(jì)收費(fèi)金額集中在10萬元至50萬元之間的，約占總資產(chǎn)的0.06%.2000年和2001年審計(jì)收費(fèi)占資產(chǎn)比例均值分別為0.0366%和0.0412%，其中資產(chǎn)規(guī)模越大的客戶，事務(wù)所爭(zhēng)奪更為激烈，價(jià)格更低，反之規(guī)模相對(duì)較小的上市公司，價(jià)格相對(duì)較高。一般都認(rèn)為低廉的審計(jì)費(fèi)用會(huì)損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。所以這種低廉的收費(fèi)，不但不利于事務(wù)所提取風(fēng)險(xiǎn)基金和執(zhí)業(yè)保險(xiǎn)，加大了行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，也嚴(yán)重影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。

4.審計(jì)收費(fèi)信息披露機(jī)制缺失。支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬的制定程序，有可能影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，若支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬由經(jīng)營者決定，經(jīng)營者就可能利用報(bào)酬的高低來“買斷會(huì)計(jì)原則”。所以，非常有必要對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)進(jìn)行披露監(jiān)管。證監(jiān)會(huì)專門了《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第6號(hào)—支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬及其披露》，對(duì)支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬做出比較明確的規(guī)定，尤其是應(yīng)當(dāng)分別按照財(cái)務(wù)審計(jì)費(fèi)用和財(cái)務(wù)審計(jì)以外的其他費(fèi)用進(jìn)行披露。但是，對(duì)披露內(nèi)容的分類仍然過于籠統(tǒng)，不能夠幫助使用者進(jìn)行更為有效地決策。

此外，也沒有建立保障披露行為有效性的機(jī)制，因而有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師報(bào)酬情況的披露質(zhì)量并不理想，所披露信息復(fù)雜混亂，數(shù)據(jù)之間的可比性不強(qiáng)：有的上市公司按年度來披露所支付報(bào)酬額，分年度不分會(huì)計(jì)師事務(wù)所；有的則按所聘任會(huì)計(jì)師事務(wù)所來披露支付報(bào)酬額，不分所屬年度；有些上市公司披露實(shí)際支付報(bào)酬額，有些披露的則是應(yīng)付報(bào)酬額；有的本年度的數(shù)據(jù)還包含上年的費(fèi)用；不披露所支付報(bào)酬的制定程序和標(biāo)準(zhǔn)；不披露會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更情況；對(duì)子公司支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所的費(fèi)用只字不提；披露審計(jì)收費(fèi)信息未經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所確認(rèn)等。還有少數(shù)公司拒不披露任何收費(fèi)信息，事后也不就此問題提供補(bǔ)充公告。這樣，報(bào)表使用者就無從判斷上市公司是否出于“買斷會(huì)計(jì)原則”的目的而變更了會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

5.審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的法定權(quán)利與之承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不對(duì)等。在我國，對(duì)審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的權(quán)利有明確的規(guī)定，同時(shí)，在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》等法規(guī)中對(duì)相應(yīng)的法律責(zé)任也進(jìn)行了規(guī)定。但是在審計(jì)實(shí)務(wù)中，由于法律責(zé)任缺乏具體界定的依據(jù)、主體法律規(guī)定不明確、訴訟起點(diǎn)太高、賠償金額難以確定、處罰避重就輕等原因而導(dǎo)致了審計(jì)人員沒有承擔(dān)法律規(guī)定的應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。從而，降低了審計(jì)人員所承擔(dān)的與獲取審計(jì)費(fèi)用相關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的法定權(quán)利和其承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不對(duì)等。這種情況導(dǎo)致的直接后果是審計(jì)人員在審計(jì)市場(chǎng)中享有完全的法定權(quán)利，而不承擔(dān)與之對(duì)應(yīng)的完全的法律責(zé)任。這種不對(duì)等致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)行為上表現(xiàn)為：只有獲取審計(jì)收費(fèi)的沖動(dòng)，而沒有風(fēng)險(xiǎn)對(duì)其行為的約束，這使得非理性的行為充斥審計(jì)市場(chǎng)，造成審計(jì)市場(chǎng)秩序混亂。

6.審計(jì)收費(fèi)行業(yè)自律失靈。在目前我國審計(jì)制度安排下，審計(jì)市場(chǎng)缺乏對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德水平的判斷機(jī)制，從而喪失了注冊(cè)會(huì)計(jì)師自律的前提，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人信譽(yù)和依靠個(gè)人信譽(yù)尋求職業(yè)發(fā)展的職業(yè)環(huán)境的缺失。因?yàn)閷徲?jì)產(chǎn)品的準(zhǔn)公用物品性使得完全靠市場(chǎng)需求引發(fā)、道義力量自行調(diào)節(jié)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在經(jīng)濟(jì)人的思維模式下可能做出違反良心、損害職業(yè)形象的事情。所以行業(yè)協(xié)會(huì)管制自律是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自律偏差所進(jìn)行的矯正。但是由于職業(yè)資格、職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)規(guī)則、違規(guī)懲戒等方面的問題在目前沒有得到很好的解決，使行業(yè)管制自律對(duì)審計(jì)質(zhì)量的約束作用非常有限。這與注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于審計(jì)收費(fèi)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)滯后有著密切聯(lián)系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)行業(yè)自律是規(guī)范執(zhí)業(yè)行為、提高行業(yè)整體素質(zhì)的必要途徑。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，提供傭金或者回扣是法律明令禁止的。但是目前在這一行業(yè)中，普遍存在著傭金、回扣現(xiàn)象。這些傭金、回扣名目繁多，形式多樣，比如錢物、消費(fèi)、中介費(fèi)、信息費(fèi)、場(chǎng)地使用租金等。給了回扣，再被壓價(jià)，審計(jì)成本都難以收回，自然審計(jì)質(zhì)量也就難以保證。

二、我國審計(jì)收費(fèi)制度問題存在的原因分析

1.行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的結(jié)果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是智力密集型的行業(yè)，其主要的產(chǎn)品是審計(jì)報(bào)告，物化勞動(dòng)只占有極小的比例，大多數(shù)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的智力投入。審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量又難以衡量，因此審計(jì)成本變動(dòng)的空間非常大，又由于事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)，質(zhì)量控制不完善，很容易偷工減料，不安排相應(yīng)的人員和相應(yīng)的時(shí)間，不執(zhí)行必要的審計(jì)程序，犧牲審計(jì)質(zhì)量、壓低審計(jì)成本的行為就很容易發(fā)生。因此，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一，審計(jì)價(jià)格也就便于隨意制定。

2.審計(jì)市場(chǎng)缺乏有效需求。審計(jì)市場(chǎng)的需求方一般為需提供會(huì)計(jì)報(bào)表的一方，其最終需求是來自報(bào)表使用者即投資者、債權(quán)人與監(jiān)督者，管理者也可能為改善單位的管理，產(chǎn)生對(duì)外部審計(jì)的直接需求。以投機(jī)為主的投資者不會(huì)給報(bào)表的需求方帶來高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的動(dòng)力，而依據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)意見做出決策的成熟型的投資者、債權(quán)人則會(huì)提供高質(zhì)量審計(jì)需求的經(jīng)濟(jì)源動(dòng)力。中國的審計(jì)市場(chǎng)是由政府一手培育和發(fā)展的市場(chǎng)，不是自發(fā)形成的市場(chǎng)，所以市場(chǎng)的直接需求方的需求動(dòng)力也是由于政策等因素形成的被動(dòng)需求。又由于我國上市公司國有股為代表的國有資產(chǎn)的所有權(quán)缺位，上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不完善，以廣大股民為代表的最終需求者的要求得不到直接需求方的滿足，這就使得審計(jì)市場(chǎng)缺乏有效需求。

三、完善我國審計(jì)收費(fèi)制度的政策建議

1.改變現(xiàn)行的審計(jì)付費(fèi)方式，根據(jù)審計(jì)質(zhì)量決定是否付費(fèi)。由委托人直接付費(fèi)給會(huì)計(jì)師事務(wù)所改為由需要審計(jì)的公司將審計(jì)費(fèi)用預(yù)先付給當(dāng)?shù)氐男袠I(yè)主管部門或注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，然后由行業(yè)主管部門或注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行鑒定，之后再?zèng)Q定是否支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。業(yè)務(wù)的委托仍然是雙向自由選擇。當(dāng)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)結(jié)束后，現(xiàn)有行業(yè)主管部門隨即抽取一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)，檢查審計(jì)質(zhì)量的好壞，對(duì)抽查到的嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，行業(yè)主管部門或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)則拒絕支付費(fèi)用，將這部分拒絕支付的費(fèi)用作為獎(jiǎng)勵(lì)基金。總之，由于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者無法認(rèn)定審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，應(yīng)由監(jiān)管部門先把關(guān)，再?zèng)Q定是否付費(fèi)。

2.加強(qiáng)監(jiān)管，嚴(yán)格處罰超低價(jià)收費(fèi)的不當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為。審計(jì)行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)從保證審計(jì)獨(dú)立性入手，明確規(guī)定除了按審計(jì)收費(fèi)依據(jù)收取審計(jì)費(fèi)用外，不得再有任何變相的收費(fèi)。對(duì)于不按標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，隨意降價(jià)、支付回扣等嚴(yán)重違背職業(yè)道德的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)從嚴(yán)處罰。審計(jì)機(jī)構(gòu)和被審計(jì)公司都有可能出現(xiàn)敗德行為，有時(shí)候則是兩者合謀，安然事件就是例證。安然事件出現(xiàn)后，美國政府建立了由監(jiān)管機(jī)構(gòu)和相關(guān)部門組成的小組，對(duì)其監(jiān)管框架進(jìn)行協(xié)調(diào)，其中包括影響審計(jì)獨(dú)立性的關(guān)鍵領(lǐng)域，并對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)的監(jiān)管機(jī)制進(jìn)行改革。

3.強(qiáng)化審計(jì)收費(fèi)信息披露制度。現(xiàn)有的審計(jì)收費(fèi)信息披露制度只局限于上市公司，且較分散，無法讓利益相關(guān)者取得有用信息。因此，應(yīng)重新制定條文或修訂原有規(guī)定，務(wù)求完善。堅(jiān)持集中性、詳細(xì)性和強(qiáng)制性披露，只有集中、詳細(xì)和強(qiáng)制三者結(jié)合才能保證對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬披露的信息質(zhì)量。信息披露形式可以是指定網(wǎng)站，或指定報(bào)紙，也可以是二者結(jié)合。就目前我國資本市場(chǎng)信息的傳輸環(huán)境，可同時(shí)指定網(wǎng)站和報(bào)紙，關(guān)鍵在于存放的文本及位置要能夠讓廣大信息使用者方便查閱，推行會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司披露信息的確認(rèn)制度。

4.改善審計(jì)收費(fèi)自律機(jī)制，建立真正的政府監(jiān)管和行業(yè)自律之間的伙伴關(guān)系；強(qiáng)化行業(yè)協(xié)會(huì)建設(shè)，建立專業(yè)委員會(huì)，引入專家指導(dǎo)制度；實(shí)施審計(jì)收費(fèi)備案制度；建立和完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所信用檔案制度，并配以信息反饋制度。

篇（2）

1.促進(jìn)農(nóng)信社依法合規(guī)經(jīng)營。通過內(nèi)部審計(jì)控制以促進(jìn)農(nóng)信社自我約束，自覺遵循國家的財(cái)政紀(jì)律和政策法規(guī)。

2.維護(hù)農(nóng)信社的資產(chǎn)安全。通過內(nèi)部審計(jì)控制，可以防止和減少財(cái)產(chǎn)物資被損壞，杜絕浪費(fèi)、貪污、盜竊、挪用和不合理使用等問題的發(fā)生。

3.促進(jìn)農(nóng)信社提高信息質(zhì)量。通過內(nèi)部審計(jì)控制可以促進(jìn)內(nèi)部控制系統(tǒng)完善規(guī)章制度，自覺執(zhí)行業(yè)務(wù)處理程序，科學(xué)地進(jìn)行職責(zé)分工，使相關(guān)的會(huì)計(jì)資料在相互牽制的條件下核算，從而防范錯(cuò)誤和弊端的發(fā)生，促進(jìn)核算信息的正確性和客觀性，為內(nèi)部管理者掌握了解農(nóng)信社的過去，控制目前、預(yù)測(cè)未來、做出決策提供更堅(jiān)強(qiáng)有力的決策依據(jù)，對(duì)外披露的信息真實(shí)、可靠、完整，有利于提升農(nóng)信社的誠信度和公信力，維護(hù)農(nóng)信社的良好聲譽(yù)和形象。

4.促進(jìn)農(nóng)信社提高經(jīng)營效率。科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)控制，能夠促進(jìn)其他內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)內(nèi)部各個(gè)職能部門和人員的科學(xué)分工、積極協(xié)調(diào)、公平考核，促使各部門及人員履行職責(zé)、明確目標(biāo)，保證農(nóng)信社的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有序高效地進(jìn)行。

5.促進(jìn)農(nóng)信社穩(wěn)步改革發(fā)展。科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)控制有利于農(nóng)信社將近期利益與長(zhǎng)遠(yuǎn)利益結(jié)合起來，在農(nóng)信社的改革發(fā)展中做出符合戰(zhàn)略要求、有利于提升可持續(xù)發(fā)展能力和創(chuàng)造長(zhǎng)久價(jià)值的戰(zhàn)略選擇。

二、制約農(nóng)信社內(nèi)部審計(jì)控制的因素

1.受內(nèi)部審計(jì)自身因素的制約。內(nèi)部審計(jì)難以達(dá)到其控制的目的是普遍客觀存在的，與審計(jì)活動(dòng)相伴，不受審計(jì)人員控制。人們只能在有限的空間和時(shí)間內(nèi)改變風(fēng)險(xiǎn)存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不可能完全消除風(fēng)險(xiǎn)。再者，現(xiàn)代審計(jì)中在審計(jì)的方法使用抽樣審計(jì)，而抽樣審計(jì)中，樣本特征并不能反映完整的總體特征，這些因素必然制約審計(jì)結(jié)果。

2.內(nèi)部審計(jì)控制受成本效益關(guān)系的制約。內(nèi)部審計(jì)控制的效益表現(xiàn)在兩個(gè)方面；由于某一內(nèi)部審計(jì)控制環(huán)節(jié)而直接帶來的效益，這是顯而易見的，如通過對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行審計(jì)，發(fā)現(xiàn)存在的問題，制定適當(dāng)?shù)莫?jiǎng)懲措施，達(dá)到節(jié)約成本費(fèi)用的目的；另外，某一控制看上去似乎沒有多大作用，但它會(huì)使整個(gè)控制系統(tǒng)的作用得到發(fā)揮，如通過獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)，可以了解審計(jì)控制系統(tǒng)的有效性，及時(shí)發(fā)現(xiàn)失控環(huán)節(jié)和虛假審計(jì)信息，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)控制制度持續(xù)改進(jìn)。內(nèi)部審計(jì)控制的成本也表現(xiàn)在兩個(gè)方面；首先，增加某一內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，必然會(huì)消耗人力物力；其次，過多的控制環(huán)節(jié)會(huì)影響業(yè)務(wù)處理制度，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營帶來不利影響。在內(nèi)部審計(jì)控制時(shí)必須考慮成本效益關(guān)系。

3.內(nèi)部審計(jì)控制受內(nèi)部審計(jì)人員的工作能力制約。因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)控制畢竟要通過人的執(zhí)行才能工作。這些工作人員的素質(zhì)包括兩個(gè)方面：一方面必須具有良好的工作責(zé)任心，明確自己的工作所處的重要位置和責(zé)任，具有一絲不茍的工作作風(fēng)；另一方面必須具有與自己的工作相適應(yīng)的工作能力，在業(yè)務(wù)出現(xiàn)不正常跡象時(shí)，應(yīng)能及時(shí)發(fā)現(xiàn)，并及時(shí)采取措施。如果這些工作人員的素質(zhì)較差，那么，內(nèi)部審計(jì)控制便可能發(fā)揮不出應(yīng)有的作用。

三、內(nèi)部審計(jì)控制實(shí)施的具體步驟

1.明確內(nèi)部審計(jì)控制部門。目前農(nóng)信社通常授權(quán)內(nèi)部審計(jì)部門為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門，負(fù)責(zé)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體組織實(shí)施工作。

2.制定內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)工作方案。內(nèi)部審計(jì)控制評(píng)價(jià)部門應(yīng)根據(jù)農(nóng)信社戰(zhàn)略規(guī)劃以及實(shí)際情況，分析農(nóng)信社經(jīng)營管理過程中的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域和重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)，制定科學(xué)合理的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方案，經(jīng)理（董）事會(huì)批準(zhǔn)后實(shí)施。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方案一般應(yīng)包含評(píng)價(jià)主體范圍、工作任務(wù)、人員組織、進(jìn)度安排等相關(guān)內(nèi)容。可實(shí)施全面綜合評(píng)價(jià)有利于推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)控制工作的深入有效開展，也可以在全面評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，采用重點(diǎn)評(píng)價(jià)和專項(xiàng)評(píng)價(jià)，有針對(duì)性的提高內(nèi)部控制的效率和效果。

3.組成內(nèi)部審計(jì)控制評(píng)價(jià)工作組。內(nèi)部審計(jì)控制評(píng)價(jià)工作組根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的評(píng)價(jià)方案，挑選具備獨(dú)立性、業(yè)務(wù)勝任能力和置業(yè)道德素養(yǎng)的評(píng)價(jià)人員，組成評(píng)價(jià)工作組，具體實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作。

4.實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試。內(nèi)部審計(jì)控制評(píng)價(jià)工作組根據(jù)評(píng)價(jià)工作方案確定的評(píng)價(jià)目的、范圍、入駐被評(píng)價(jià)單位，實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試。現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試一般要經(jīng)過了解被評(píng)價(jià)單位基本情況，確定檢查評(píng)價(jià)的范圍和重點(diǎn)，開展現(xiàn)場(chǎng)檢查測(cè)試，編制現(xiàn)場(chǎng)評(píng)價(jià)報(bào)告，提交現(xiàn)場(chǎng)評(píng)價(jià)結(jié)論五個(gè)主要環(huán)節(jié)。

5.匯總評(píng)價(jià)結(jié)果。內(nèi)部審計(jì)控制評(píng)價(jià)部門匯總各評(píng)價(jià)組的評(píng)價(jià)結(jié)果，對(duì)工作組初步認(rèn)定的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行全面復(fù)核、分類匯總，對(duì)缺陷的成因、表現(xiàn)形式及風(fēng)險(xiǎn)程度進(jìn)行定量和定性的綜合分析，按照對(duì)控制目標(biāo)的影響程度判定缺陷等級(jí)，并對(duì)被檢查單位提出整改建議，要求責(zé)任單位及時(shí)整改，并跟蹤其整改落實(shí)情況；已造成損失的或負(fù)面影響的，應(yīng)當(dāng)追究相關(guān)人員責(zé)任。

6.編報(bào)評(píng)價(jià)報(bào)告。內(nèi)部審計(jì)控制評(píng)價(jià)部門以匯總的評(píng)價(jià)結(jié)果和認(rèn)定的內(nèi)部控制缺陷為基礎(chǔ)，綜合內(nèi)部控制工作整體情況，客觀、公正、完整地向經(jīng)理層、董（理）事會(huì)和監(jiān)事會(huì)報(bào)送內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。

四、內(nèi)部審計(jì)控制的方法

農(nóng)信社在開展內(nèi)部控制檢查評(píng)價(jià)工作的過程中，應(yīng)當(dāng)根據(jù)評(píng)價(jià)內(nèi)容和被評(píng)價(jià)單位具體情況，綜合運(yùn)用個(gè)別訪談、調(diào)查問卷、專題討論、穿行測(cè)試、實(shí)地查驗(yàn)、抽樣和比較分析等方法，廣泛收集被評(píng)價(jià)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行是否有效的證據(jù)。評(píng)價(jià)方法的選擇應(yīng)當(dāng)有利于保證證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。證據(jù)的充分性是指獲取的證據(jù)能夠?yàn)樾纬蓛?nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論提供合理保證；證據(jù)的適當(dāng)性是指獲取的證據(jù)與相關(guān)控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行有關(guān)，并能可靠地反映控制的實(shí)際狀況。

五、內(nèi)部審計(jì)控制缺陷的類別

內(nèi)部審計(jì)控制缺陷是評(píng)價(jià)內(nèi)部控制有效性的負(fù)向維度，即內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)或運(yùn)行無法合理保證內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。按其缺陷嚴(yán)重度分為重大缺陷、重要缺陷、一般缺陷。

1.重大缺陷，是指一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，可能嚴(yán)重影響農(nóng)信社內(nèi)部控制的有效性，進(jìn)而導(dǎo)致農(nóng)信社無法及時(shí)防范或發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)的情形。如果一項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷單獨(dú)或連同其他缺陷具備合理可能性導(dǎo)致不能及時(shí)防止、發(fā)現(xiàn)并糾正財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大報(bào)錯(cuò)，就應(yīng)將該缺陷認(rèn)定為重大缺陷。例如財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在一項(xiàng)或多項(xiàng)重大缺陷，就不能得出該企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效的結(jié)論。

2.重要缺陷，即“應(yīng)報(bào)告情形”，是指一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，其嚴(yán)重程度雖低于重大缺陷，但仍有較大可能導(dǎo)致企業(yè)無法及時(shí)防范或發(fā)現(xiàn)偏離控制目標(biāo)的情形，并不影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的整體有效性，但須引起農(nóng)信社董（理）事會(huì)和經(jīng)理層重視和關(guān)注。

3.一般缺陷，是指除重大缺陷、重要缺陷之外的其他控制缺陷。不構(gòu)成重大缺陷和重要缺陷的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)認(rèn)定為一般缺陷。

六、加強(qiáng)農(nóng)信社內(nèi)部審計(jì)控制需要注意的幾點(diǎn)問題

1.加強(qiáng)內(nèi)外監(jiān)督，保障企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制有效貫徹和落實(shí)。內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系的一個(gè)重要方面，企業(yè)內(nèi)部應(yīng)建立一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，獨(dú)立地行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，強(qiáng)化監(jiān)控，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)，充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用。規(guī)范內(nèi)部審計(jì)工作的全過程。每項(xiàng)工作都依據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行，并結(jié)合農(nóng)信社實(shí)際情況，制定出內(nèi)部監(jiān)督的辦法；還要拓寬稽核范圍。盡量覆蓋所有的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，對(duì)重要的業(yè)務(wù)崗位要進(jìn)行經(jīng)常性的稽核，從而提高內(nèi)部審計(jì)的有效性。在加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的同時(shí)，還必須強(qiáng)化外部監(jiān)督與約束機(jī)制。在管理者內(nèi)部審計(jì)控制觀念普遍淡薄的情況下，要充分發(fā)揮政府在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)控制方面的作用，依靠政府的權(quán)威性，按照有關(guān)法律法規(guī)來規(guī)范企業(yè)建立健全內(nèi)部審計(jì)控制制度，并使之有效實(shí)施。

2.提高企業(yè)管理者的內(nèi)部審計(jì)控制意識(shí)。企業(yè)管理者對(duì)內(nèi)部審計(jì)控制制度的建立健全以及運(yùn)行起著關(guān)鍵作用，因此必須提高農(nóng)信社領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部審計(jì)控制的重視程度。現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)強(qiáng)化以人為本的理念，做到制度面前人人平等，消除某些人在制度面前的種種特權(quán)，對(duì)違反制度的人員，不分職位高低，在批評(píng)教育的基礎(chǔ)上，按有關(guān)規(guī)定嚴(yán)肅處理。同時(shí)，強(qiáng)化企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的財(cái)經(jīng)法律意識(shí)，提升對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)控制的認(rèn)識(shí)，使之自覺遵守法律規(guī)定。管理者不僅負(fù)責(zé)建立制度，而且負(fù)責(zé)監(jiān)督自身認(rèn)真執(zhí)行，帶頭遵守制度規(guī)定，將內(nèi)部審計(jì)控制管理工作落到實(shí)處。

3.提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)，內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)控制的關(guān)鍵，農(nóng)信社要通過科學(xué)合理的措施，提高審計(jì)人員整體素質(zhì)。在聘用審計(jì)人員上，要制定嚴(yán)格的招聘程序，不僅要選擇業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的人，更要選擇那些具有良好的道德觀、價(jià)值觀的人才。在培養(yǎng)人才上，不僅要定期進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，更要注意其職業(yè)道德及法制觀念的培養(yǎng)。并定期對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行業(yè)績(jī)、道德品質(zhì)、思想操守等綜合考核，以充分激發(fā)審計(jì)人員的積極性和責(zé)任感。

篇（3）

一、考核內(nèi)容及方法

審計(jì)業(yè)績(jī)考核包括審計(jì)工作量考核和審出問題考核兩方面。審計(jì)工作量考核采取計(jì)分形式，審出問題考核按金額折合計(jì)分形式。對(duì)審計(jì)人員業(yè)績(jī)考核以審計(jì)工作量和審出問題兩項(xiàng)合計(jì)得分為依據(jù)。

（一）考核內(nèi)容

1、審計(jì)工作量。包括審計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)、審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施、審計(jì)處理、綜合工作四方面。（1）審計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)：編制審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃、辦理臨時(shí)項(xiàng)目立項(xiàng)手續(xù)。（2）審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施：編制審計(jì)工作方案、下達(dá)審計(jì)通知書、編制審計(jì)工作底稿、搜集審計(jì)證據(jù)、出具審計(jì)報(bào)告。（3）審計(jì)處理：征求被審計(jì)單位意見，出具審理意見書、審計(jì)意見書、審計(jì)決定書、審計(jì)建議書。（4）綜合工作：收集被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告的書面意見，收集審計(jì)意見和審計(jì)決定執(zhí)行情況回執(zhí)及問題整改憑證，建立審計(jì)臺(tái)賬，項(xiàng)目檔案管理及立卷歸檔，完成審計(jì)統(tǒng)計(jì)工作、審計(jì)信息、工作總結(jié)、審計(jì)工作量及審計(jì)成果分配等。

2、審出問題。審出問題指依據(jù)相關(guān)規(guī)定對(duì)審出問題定性、歸類，并在審計(jì)報(bào)告或報(bào)告附表中予以確定的問題。其金額以已完審計(jì)項(xiàng)目資料卡中確定的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)。審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題，報(bào)告未能敘述的，要在審計(jì)報(bào)告后附表說明。

（二）考核方法

1、審計(jì)工作量。完成審計(jì)工作內(nèi)容，取得相關(guān)審計(jì)項(xiàng)目資料，依據(jù)我們制定的《審計(jì)工作評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)》進(jìn)行量化打分，將不可比的審計(jì)工作量得分乘以折算系數(shù)，計(jì)算出可比審計(jì)工作量得分。計(jì)算公式如下：

可比審計(jì)工作量得分=∑（各項(xiàng)工作內(nèi)容得分×折算系數(shù)Z1×折算系數(shù)Z2×折算系數(shù)Z3）

2、審計(jì)成果。以審出問題金額為計(jì)算基礎(chǔ)，將不可比的審出問題金額乘以折算系數(shù)Z4，計(jì)算出可以審出問題金額。（其中，折算系數(shù)Z1根據(jù)項(xiàng)目審計(jì)資金額確定；折算系數(shù)Z2根據(jù)項(xiàng)目審計(jì)范圍確定；折算系數(shù)Z3根據(jù)項(xiàng)目性質(zhì)和占用審計(jì)工作日確定；折算系數(shù)Z4根據(jù)審出問題類別確定。具體數(shù)值可根據(jù)單位實(shí)際情況予以確定。）計(jì)算公式如下：

可比審出問題金額=審出問題金額×折算系數(shù)Z4（三）分配方法

1、審計(jì)工作量。一個(gè)人單獨(dú)作業(yè)，直接計(jì)入個(gè)人業(yè)績(jī)；兩人以上（含兩人）共同作業(yè)，按工作量大小協(xié)商分配。

2、審計(jì)成果。一個(gè)人單獨(dú)作業(yè)，直接計(jì)入個(gè)人業(yè)績(jī)；兩人以上（含兩人）共同作業(yè)，由參審人員協(xié)商分配計(jì)入個(gè)人業(yè)績(jī)。

二、應(yīng)注意的幾個(gè)問題

篇（4）

內(nèi)部控制制度，主要是注冊(cè)會(huì)計(jì)師有從事的審計(jì)業(yè)務(wù)即對(duì)合計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)過程來實(shí)現(xiàn)。一般包括：審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)終結(jié)三個(gè)階段。由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)始終貫穿其中，因此，有效地控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)必須控制審計(jì)的三個(gè)階段。

一、審計(jì)準(zhǔn)備階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制

審慎選擇被審單位，選擇一個(gè)好被審單位在很大程度上可以減少或部分降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在決定承辦審計(jì)事項(xiàng)后，為了做好審計(jì)計(jì)劃工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分了解被審單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)及所屬行業(yè)的基本情況，以便弄清楚對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的事項(xiàng)、交易及慣例。認(rèn)真調(diào)查了解被審單位的內(nèi)部控制制度。對(duì)被審單位的內(nèi)控制度進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，首先要調(diào)查了解被審單位的內(nèi)控制度的執(zhí)行情況，并做好記錄；其次，要對(duì)被審單位的內(nèi)控制度實(shí)施符合性測(cè)試程序，證實(shí)有關(guān)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和執(zhí)行效果；第三，要對(duì)被審單位內(nèi)控制度的強(qiáng)弱程度進(jìn)行評(píng)價(jià)，即評(píng)價(jià)被審單位的控制風(fēng)險(xiǎn)水平的高低。

若內(nèi)控制度執(zhí)行得好的被審單位，相應(yīng)的控制風(fēng)險(xiǎn)也較低，反之亦然。了解被審單位內(nèi)控制度的實(shí)施情況，可以確定在內(nèi)控制薄弱的領(lǐng)域擴(kuò)展審計(jì)程序，以便在實(shí)質(zhì)性測(cè)試過程中采取相應(yīng)的對(duì)策來降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。與業(yè)務(wù)委托人簽訂明確的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，并取得其管理當(dāng)局聲明書。審計(jì)業(yè)務(wù)約定書具有法律效力，它是確定會(huì)計(jì)師事務(wù)所與委托人之間權(quán)利和義務(wù)的重要文件。它規(guī)定了所執(zhí)行業(yè)務(wù)的性質(zhì)、審計(jì)對(duì)象、雙方的責(zé)任即會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任等事項(xiàng)。被審單位管理當(dāng)局聲明書是一份表明其對(duì)所提供的會(huì)計(jì)報(bào)表及相關(guān)資料的真實(shí)性，并對(duì)審計(jì)工作不加以限制的書面證明，這對(duì)減輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有十分重要的作用。

二、審計(jì)實(shí)施階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制

根據(jù)審計(jì)計(jì)劃確定的范圍、重點(diǎn)、步驟和方法等，進(jìn)行取證、評(píng)價(jià)，借以形成審計(jì)結(jié)論，這是實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的中間環(huán)節(jié)。它是審計(jì)全過程的中間不可缺少的步驟，其主要工作應(yīng)包括：對(duì)被審單位內(nèi)控制度的建立和遵守情況進(jìn)行符合性測(cè)試，根據(jù)測(cè)試結(jié)果修訂審計(jì)計(jì)劃；對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，根據(jù)其測(cè)試結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)、鑒定。在這一階段中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不可能把全部的錯(cuò)誤事項(xiàng)都審計(jì)出來，所以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)總是存在的。這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師自己應(yīng)嚴(yán)格遵循專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè)，時(shí)刻保持慎重的警惕，盡量降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

在審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)特別注意以下幾點(diǎn)：

（1）對(duì)于接近資產(chǎn)負(fù)債表日的大量產(chǎn)品銷售收入應(yīng)執(zhí)行有關(guān)的審計(jì)程序；

（2）對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后一段時(shí)間的有關(guān)業(yè)務(wù)的執(zhí)行必要的審計(jì)程序；

篇（5）

建議摘要：公司應(yīng)當(dāng)在每一會(huì)計(jì)年度終了時(shí)制作財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，并依法經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。

說明摘要：確定法定審計(jì)的范圍（即哪些公司須進(jìn)行年度賬目的審計(jì)）是法定審計(jì)制度的核心。法定審計(jì)范圍取決于以下三個(gè)因素摘要：

（1）公司股權(quán)結(jié)構(gòu)的公眾性；

（2）公司所承擔(dān)的稅務(wù)、債務(wù)負(fù)擔(dān)的規(guī)模及性質(zhì)；

（3）審計(jì)的成本。

各國有關(guān)法定審計(jì)范圍的規(guī)定大體有兩種模式摘要：第一種是以英國、澳大利亞、新加坡等為代表的全面審計(jì)型，它們對(duì)公司法下的各種公司都實(shí)行強(qiáng)制審計(jì)。第二種是以德、法等大陸法系國家和美國為代表的部分審計(jì)型，即只使部分公司負(fù)有法定審計(jì)的義務(wù)。對(duì)負(fù)有法定審計(jì)義務(wù)公司的范圍確定大體有公司的組織形式、公司營業(yè)的性質(zhì)和公司的規(guī)模三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。從組織形式來看，股份有限公司、非凡是其中的上市公司，在各國都被納入法定審計(jì)的范圍之內(nèi)。這類公司通常規(guī)模也比較大，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治生活的影響也比較大。在有限責(zé)任公司中，被列入法定審計(jì)范圍的通常是規(guī)模較大的企業(yè)以及從事金融類業(yè)務(wù)的企業(yè)。此外，考慮到中小有限責(zé)任公司股東之間也可能存在的；中突，一些國家規(guī)定，當(dāng)有限責(zé)任公司中一定股權(quán)比例的股東提出要求時(shí)，公司也必須聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來審計(jì)。

有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性

通過對(duì)一些國家和地區(qū)法律中有關(guān)公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的規(guī)定進(jìn)行比較，從中提煉出公司法定審計(jì)制度中通行的規(guī)則，并在此基礎(chǔ)上，根據(jù)我國國情，提出中國《公司法》法定審計(jì)制度的基本框架，為我國《公司法》修訂中法定審計(jì)制度的構(gòu)建提供立法參考。

建議摘要：受托進(jìn)行審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)當(dāng)依照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德準(zhǔn)則的要求，在形式上和實(shí)質(zhì)上和被審計(jì)公司保持獨(dú)立。

說明摘要：各國公司法為保證法定審計(jì)的獨(dú)立性，一般都規(guī)定了會(huì)計(jì)師不得和被審計(jì)公司存在人事上的或利益上的關(guān)聯(lián)性，主要包括以下幾類的情形摘要：

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師持有被審計(jì)公司股份或?qū)Ρ粚徲?jì)公司或其關(guān)聯(lián)公司負(fù)有一定數(shù)額以上債務(wù)的；

（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任被審計(jì)公司的董事、監(jiān)事、經(jīng)理或其他高級(jí)管理人員，或是上述人員的合伙人、雇主或聘用的人，或是上述人員所聘用的人的合伙人或雇員；

（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任被審計(jì)公司持有一定比例股份的公司或持有被審計(jì)公司一定比例股份的公司的法定代表人、董事、監(jiān)事、經(jīng)理或其他高級(jí)管理人員；

（4）會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師是被審計(jì)公司的合伙人或其合伙人的雇員；

（5）注冊(cè)會(huì)計(jì)師是上述（2）項(xiàng)所列人員的近親屬；

（6）會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)活動(dòng)之外參和被審計(jì)公司的簿記或編制年度決算等業(yè)務(wù)；

（7）會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師從被審計(jì)公司獲得審計(jì)業(yè)務(wù)收入以外的工資或其他報(bào)酬；

（8）會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在一定時(shí)間內(nèi)每次都從被審計(jì)公司或其持有一定比例以上股份的公司的審計(jì)和咨詢業(yè)務(wù)中取得占其全部收入一定比例以上收入的。

上述（1）項(xiàng)是對(duì)審計(jì)員和被審計(jì)公司股份關(guān)聯(lián)的禁止，澳大利亞、德國、法國等國法律中均有明確規(guī)定，澳大利亞還規(guī)定了審計(jì)員對(duì)被審計(jì)公司（或其關(guān)聯(lián)公司）負(fù)有債務(wù)的情形；（2）、（3）、（4）、（5）項(xiàng)是對(duì)審計(jì)員和被審計(jì)公司人員關(guān)聯(lián)的禁止，絕大部分國家都有規(guī)定，如英國、澳大利亞、德國、法國、比利時(shí)、日本等，但各國規(guī)定的范圍略有不同，德國規(guī)定的范圍最大；（6）、（7）項(xiàng)是對(duì)承擔(dān)法定審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍的限制，美國、澳大利亞、德國、法國等國有此規(guī)定，其中以美國《薩班斯法案》規(guī)定最為嚴(yán)格，要求會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)和審計(jì)業(yè)務(wù)的絕對(duì)分離；（8）項(xiàng)是對(duì)于審計(jì)業(yè)務(wù)收入比例的限制，只有德國有該類規(guī)定方法。

上述各項(xiàng)禁止性規(guī)定，能夠從形式上保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)公司之間的獨(dú)立性，但獨(dú)立性的最終實(shí)現(xiàn)還有賴于會(huì)計(jì)師對(duì)職業(yè)道德準(zhǔn)則的遵循。

有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的提名、選任、任期及報(bào)酬

建議摘要：依法設(shè)立審計(jì)委員會(huì)、獨(dú)立董事或監(jiān)事會(huì)的公司，由審計(jì)委員會(huì)、獨(dú)立董事或監(jiān)事會(huì)提名承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。公司年度股東大會(huì)或股東會(huì)應(yīng)當(dāng)表決確定承擔(dān)本公司年度審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并決定其報(bào)酬。

說明摘要：對(duì)承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的提名、選任做出規(guī)定，是為了維護(hù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性，強(qiáng)化法定審計(jì)的嚴(yán)厲性，確保會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)揮其應(yīng)有的鑒證、監(jiān)督功能，保護(hù)股東和公眾投資者的利益。針對(duì)股份有限公司中承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的提名選任做出非凡規(guī)定，還有利于打破大股東控制公司、損害小股東利益的慣例。

1.對(duì)審計(jì)師的提名僅在日本《有關(guān)股份公司監(jiān)察的商法特例法》第3條（2）中有類似的規(guī)定摘要：董事向股東大會(huì)提出選任審計(jì)員的議案時(shí)，須征得監(jiān)事會(huì)的同意。

2.對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選任，各國或地區(qū)都有不同的規(guī)定，大致可以分為三種摘要：

（1）絕大多數(shù)國家實(shí)施的由股東大會(huì)任命審計(jì)人員的模式；

（2）以美國為代表的由審計(jì)委員會(huì)任命審計(jì)人員的模式；

（3）臺(tái)灣模式，規(guī)定審計(jì)人員的選任和經(jīng)理人的選任相同，區(qū)分不同的公司類型，由股東大會(huì)或董事會(huì)選任。

3.對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的任期在國外主要可以歸入兩種模式摘要：

（1）以英國為代表的英聯(lián)邦國家的任期一般為一年；

（2）以法國為代表的歐盟國家的任期為3到6年。

4.輪換制度是為了避免長(zhǎng)期任職的會(huì)計(jì)師事務(wù)所因和管理層過多接觸，影響其獨(dú)立性。自美國薩班斯法案后，各國開始探究輪換制度。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的輪換還處于探究階段，多數(shù)國家還持～種觀望的態(tài)度，未加規(guī)定。審計(jì)合伙人的輪換也還不是～個(gè)成熟的制度，做出這種規(guī)定的國家還比較少。

5.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬作為任免制度的一部分，各國對(duì)審計(jì)人員的報(bào)酬做出了規(guī)定，這些規(guī)定都遵循誰選任誰決定的原則。為了保證審計(jì)的獨(dú)立性，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬不應(yīng)由公司管理層過多干預(yù)，應(yīng)由股東大會(huì)或股東會(huì)決定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬水平。

有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的解聘和辭職

有關(guān)事務(wù)所的解聘，建議公司解聘或不再續(xù)聘承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)由股東大會(huì)或股東會(huì)作出決定。在表決解聘或不再續(xù)聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所之前，公司應(yīng)至少提前l(fā)5天向后者發(fā)出通知。會(huì)計(jì)師事務(wù)所收到通知后，可以向公司作出書面陳述，同時(shí)有權(quán)出席對(duì)其解聘或不再續(xù)聘進(jìn)行表決的股東大會(huì)或股東會(huì)，并陳述意見。

有關(guān)事務(wù)所的辭職，建議會(huì)計(jì)師事務(wù)所在任期屆滿前辭職的，須向公司提交書面說明。該書面說明中應(yīng)披露和其辭職有關(guān)的、需提請(qǐng)公司股東或債權(quán)人注重的非常事項(xiàng)。假如不存在這樣的非常事項(xiàng)，該承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也要予以說明。公司應(yīng)將辭職的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的書面說明送達(dá)公司股東或予以公告。

說明摘要：解聘和辭職是公司法定審計(jì)關(guān)系中的重要組成部分。為了在保障公司享有對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選任權(quán)的同時(shí)，避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?yàn)楸O(jiān)督公司管理層而給自己帶來不利的影響，各國都針對(duì)公司解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所做出規(guī)定。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的辭職，有些國家沒有做出規(guī)定。

1.解聘或不再續(xù)聘。各國有關(guān)解聘規(guī)定，大致可以分為幾類摘要：

（1）英聯(lián)邦模式。規(guī)定由股東大會(huì)行使解聘權(quán)。

（2）法國模式。規(guī)定在特定情形下，應(yīng)董事會(huì)、經(jīng)理室、企業(yè)委員會(huì)、股東大會(huì)或代表1／10以上公司資本的股東的請(qǐng)求，由法院判決解除其職務(wù)。

（3）意大利模式。規(guī)定股東大會(huì)只有在理由充分且征得公司管理委員會(huì)同意后方可解聘承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

（4）日本模式。大型公司股東大會(huì)可隨時(shí)解任承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。同時(shí)公司的監(jiān)事會(huì)在滿足特定的條件時(shí)也有權(quán)解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

為了限制公司解聘權(quán)，各國立法都做出各自的規(guī)定，大致可分為摘要：

（1）程序限制模式。主要是英聯(lián)邦國家，通過規(guī)定嚴(yán)格的解聘程序，賦予被解聘的審計(jì)師陳述權(quán)和出席股東大會(huì)的權(quán)利，確保在被解聘前能夠獲得辯護(hù)的機(jī)會(huì)。

（2）實(shí)體限制模式。主要是法國，規(guī)定只有在特定的情況下（過失或不能分身），才能申請(qǐng)法院解聘承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

（3）混和模式。主要是日本對(duì)監(jiān)事會(huì)行使解聘權(quán)的規(guī)定。一方面規(guī)定只有滿足特定的幾種情形時(shí)，監(jiān)事會(huì)才能解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所，同時(shí)，規(guī)定被監(jiān)事會(huì)解聘的會(huì)計(jì)師事務(wù)所有權(quán)出席股東大會(huì)并陳述意見。

2.有關(guān)辭職的規(guī)定，可分為幾種模式摘要：

（1）英國模式，規(guī)定受托審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所可以經(jīng)書面通知而辭職，但必須按照特定的程序，履行特定的說明義務(wù)。

（2）澳大利亞模式。區(qū)分不同的情況，規(guī)定對(duì)一般公司進(jìn)行審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所可在任何情況下辭職，審計(jì)上市公司的注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所只有經(jīng)過ASIC批準(zhǔn)后，才能生效。

（3）德國模式。規(guī)定只有在有重大事由時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所才能辭職。

有關(guān)公司提供真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)資料及相關(guān)信息的義務(wù)

建議；公司應(yīng)當(dāng)向聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、其他會(huì)計(jì)資料以及和審計(jì)相關(guān)的其他資料，不得拒絕、隱匿、謊報(bào)。

說明摘要：在公司法中規(guī)定公司為受托審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供真實(shí)的、完整的資料和信息，是為了確保公司的審計(jì)師能夠獲得和審計(jì)有關(guān)的充分信息。國外有關(guān)公司為審計(jì)提供資料的規(guī)定大致有以下三種模式摘要：第一種是從注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知情權(quán)的角度，賦予注冊(cè)會(huì)計(jì)師查閱公司財(cái)務(wù)信息和相關(guān)文件，從公司獲得有關(guān)的信息和解釋的權(quán)利。如香港、新加坡、比利時(shí)、意大利、瑞士、歐盟、日本。第二種是從公司的角度，規(guī)定公司有向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供必要的條件、資料和協(xié)助，如瑞典公司法的規(guī)定。第三種是從注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知情權(quán)和公司提供信息的義務(wù)兩個(gè)角度進(jìn)行雙重規(guī)定，如英國、澳大利亞、德國和韓國的規(guī)定。在英國1985年公司法下，受托審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以隨時(shí)審查公司的賬簿、賬戶和憑單。假如公司管理人員故意或過失向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供一份引起誤解的、錯(cuò)誤的或欺騙的說明，就構(gòu)成違法行為，將受到監(jiān)禁或罰款或雙重懲罰。根據(jù)德國商法典的規(guī)定，資合公司的法定代表人負(fù)有不遲延地向決算審查人提示年度決算和局狀報(bào)告的義務(wù)。

有關(guān)公司妨礙審計(jì)的法律責(zé)任

建議摘要：公司拒絕向?qū)徲?jì)師提供真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、其他會(huì)計(jì)資料以及和審計(jì)相關(guān)的其他資料，或隱匿、謊報(bào)上述資料，或以其他方式妨礙審計(jì)師履行正當(dāng)職責(zé)的，對(duì)公司可處以一萬元以上十萬元以下的罰款對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，可處以三千元以上五萬元以下的罰款，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

說明為了保證審計(jì)師能夠正常地進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)，法律有必要采取辦法保障審計(jì)師順利地從公司獲得必要的賬冊(cè)、憑證等財(cái)務(wù)信息資料。前面的條款中規(guī)定了公司負(fù)有為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)活動(dòng)提供真實(shí)、完整的信息的義務(wù)。為確保公司切實(shí)履行此項(xiàng)義務(wù)，必須配置相應(yīng)的法律責(zé)任。在這一新問題上，國外有兩種公司法和證券法兩種模式。前者如《1989年英國公司法》第389條，它規(guī)定公司及相關(guān)人員違反信息提供的義務(wù)，將被處以監(jiān)禁或罰款。后者如《香港證券法》第95、96條，規(guī)定假如公司拒絕提供這些資料，或者隱匿、銷毀、修改這些資料，阻止或妨礙審計(jì)的，要受到法律制裁。美國《薩班斯法案》中對(duì)公司管理層妨礙審計(jì)規(guī)定的法律責(zé)任也屬于此類。

有關(guān)設(shè)立驗(yàn)資

建議公司股東繳納出資后，須經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)注冊(cè)資本實(shí)收情況進(jìn)行審驗(yàn)，出具驗(yàn)資報(bào)告。驗(yàn)資報(bào)告僅用于工商登記和向股東發(fā)放出資證實(shí)時(shí)使用。說明摘要：《公司法》上確立設(shè)立驗(yàn)資，是保障公司法定注冊(cè)資本金的基本要求。國外對(duì)此有三種立法模式。第一種是驗(yàn)資和評(píng)估分離的模式，以日本為代表，規(guī)定公司設(shè)立時(shí)須經(jīng)驗(yàn)資的內(nèi)容，并且驗(yàn)資主體為注冊(cè)會(huì)計(jì)師（含外國注冊(cè)會(huì)計(jì)師），而非其他資產(chǎn)評(píng)估主體。這種模式和我國的立法傳統(tǒng)是一致的。第二種是驗(yàn)資和評(píng)估合一的模式，以德國、法國和歐盟為代表，對(duì)公司設(shè)立時(shí)規(guī)定驗(yàn)資程序，但是驗(yàn)資和資產(chǎn)評(píng)估程序合一，驗(yàn)資主體由資產(chǎn)評(píng)估師擔(dān)任。大陸法系一般把資產(chǎn)評(píng)估主體視為設(shè)立驗(yàn)資主體，其做出的資產(chǎn)評(píng)估（尤其是針對(duì)實(shí)物出資方面）即具有驗(yàn)資報(bào)告的同樣功能，可以證實(shí)出資的真實(shí)性。第三種是對(duì)公司設(shè)立不要求專門驗(yàn)資程序的模式，以英國和美國為代表，公司設(shè)立時(shí)由公司股東會(huì)或董事會(huì)確認(rèn)出資數(shù)額即可。英美法系立法顯得較為寬松，對(duì)公司設(shè)立時(shí)未加以嚴(yán)格的資本審核要求，對(duì)資本繳付金額采取申報(bào)制。

有關(guān)變更驗(yàn)資

建議摘要：公司變更注冊(cè)資本，須由股東大會(huì)或股東會(huì)批準(zhǔn)，并經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所驗(yàn)資并出具驗(yàn)資報(bào)告。

說明摘要：公司注冊(cè)資本的變更（尤其是減資時(shí)）對(duì)公司債權(quán)人及其他利害關(guān)系人將產(chǎn)生重要影響，各國的規(guī)定較為一致，基本上對(duì)公司資本變動(dòng)（主要就是增資和減資兩種情況）規(guī)定了強(qiáng)制驗(yàn)資要求。根據(jù)側(cè)重點(diǎn)的不同，主要可以分為兩種模式。第一種是對(duì)公司增資和減資規(guī)定了相同的驗(yàn)資要求，以歐盟公司法指令為代表。第二種是對(duì)減資時(shí)的驗(yàn)資要求較增資時(shí)嚴(yán)格，以英國、法國為代表，規(guī)定驗(yàn)資主體須向股東大會(huì)發(fā)表其對(duì)減少資本的理由和條件所持的意見，以進(jìn)一步確保公司資本的穩(wěn)定性。

篇（6）

1、固定資產(chǎn)核算更加全面、真實(shí)。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》取消了修購基金科目，增加了累計(jì)折舊科目。新制度第四十七條規(guī)定醫(yī)院原則上應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)性質(zhì)，在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)，采用平均年限法或工作量法計(jì)提折舊計(jì)提固定資產(chǎn)折舊不考慮殘值。考慮了因折舊給醫(yī)院固定資產(chǎn)核算帶來的資產(chǎn)總值和凈資產(chǎn)額的影響因素。而在舊制度中固定資產(chǎn)按賬面價(jià)值的一定比率提取修購基金，用于固定資產(chǎn)的維修和更新。它存在以下弊端，(1)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值是相互背離的。固定資產(chǎn)提取修購基金后，其賬面價(jià)值并未減少，反映的永遠(yuǎn)是原值，造成固定資產(chǎn)的價(jià)值失真。(2)由于公立醫(yī)院的建院時(shí)間都較早，房屋等建筑物原值較低及修購基金提取比例較低，造成提取的修購基金遠(yuǎn)遠(yuǎn)無法滿足房屋修繕和固定資產(chǎn)更新需要。

2、固定資產(chǎn)的負(fù)債信息更加準(zhǔn)確。集中體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債率指標(biāo)上，資產(chǎn)負(fù)債率=(負(fù)債總額資產(chǎn)總額)100%，而資產(chǎn)總額是扣除累計(jì)折舊后的凈額。在新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》下，由于固定資產(chǎn)提取折舊，資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)總額更加真實(shí)，計(jì)算出來的資產(chǎn)負(fù)債率也就更準(zhǔn)確，從而更加全面披露資產(chǎn)負(fù)債信息，有利于加強(qiáng)資產(chǎn)管理與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范。在舊制度中，固定資產(chǎn)計(jì)提修購基金，不計(jì)提折舊，醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表上固定資產(chǎn)項(xiàng)目只反映原值，不能反映固定資產(chǎn)使用過程中提取的修購基金，由此形成的固定資產(chǎn)總額、資產(chǎn)總額、凈資產(chǎn)總額和資產(chǎn)負(fù)債率等財(cái)務(wù)指標(biāo)失真。

二、反映的科目更加全面，更具有實(shí)用性

1、反映的科目更具有實(shí)用性。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》第十八條規(guī)定的收入包括醫(yī)療收入、財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入和其他收入。與舊制度相比，取消了上級(jí)補(bǔ)助收入，增加了科教項(xiàng)目收入，并將藥品收入納入到醫(yī)療收入的明細(xì)項(xiàng)目里，同時(shí)在醫(yī)療收入項(xiàng)目中增加了藥事服務(wù)費(fèi)收入。筆者認(rèn)為把醫(yī)療、藥品收入核算全都合并在醫(yī)療收入中核算，比較符合醫(yī)院醫(yī)、教、研三位一體的實(shí)際情況，弱化了藥品加成收入對(duì)醫(yī)院的補(bǔ)償作用，同是增加了藥事服務(wù)費(fèi)收入，既體現(xiàn)了公立醫(yī)院的公益性核心，又規(guī)范加強(qiáng)了醫(yī)院各項(xiàng)收入的核算與管理，也更符合國際慣例。舊制度中將醫(yī)療收入與藥品收入分開核算，極易造成人為分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用處理不當(dāng)，而影響醫(yī)院的收支結(jié)余。

2、反映的科目更加全面。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》采用了一個(gè)新會(huì)計(jì)科目待沖基金。來記錄用財(cái)政性資金購買資產(chǎn)提取的折舊，提取時(shí)，預(yù)存在待沖基金科目里，等到該項(xiàng)資產(chǎn)要被攤銷、清理的時(shí)候，沖銷待沖基金。這樣，醫(yī)院就可以把財(cái)政性資金和非財(cái)政性資金形成的資產(chǎn)區(qū)別開來核算，通過待沖基金對(duì)財(cái)政性資金形成的資產(chǎn)進(jìn)行有效的過程性管理。同是也兼顧的滿足了預(yù)算管理需要，會(huì)計(jì)科目更具全面性。

三、強(qiáng)化成本核算、控制

1、強(qiáng)化成本核算。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》第二十九條指出成本核算一般可以分為科室成本核算、床日和診次成本核算等。三級(jí)醫(yī)院和其他有條件的醫(yī)院還應(yīng)該以醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、病種等為核算對(duì)象進(jìn)行成本核算。在進(jìn)行以上成本核算是還可以開展醫(yī)療全成本核算和醫(yī)院全成本核算。新制度第三十條還對(duì)醫(yī)院科室的分類、科室成本的歸集、科室成本的分?jǐn)偟染龀隽嗣鞔_規(guī)定。第三十四條還特別指出一般不應(yīng)計(jì)入成本的范圍。相比較，新制度重點(diǎn)強(qiáng)化了對(duì)成本管理的細(xì)則要求。而舊制度則是簡(jiǎn)單的把成本費(fèi)用分為直接成本和間接成本，間接成本按人員比例分?jǐn)偅杀举M(fèi)用管理較粗放。

2、加強(qiáng)成本控制。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》第三十五條指出醫(yī)院應(yīng)針對(duì)成本核算的結(jié)果，采用趨勢(shì)分析、結(jié)構(gòu)分析、量本利分析等方法及時(shí)對(duì)實(shí)際成本變動(dòng)情況及產(chǎn)生原因進(jìn)行分析，提高成本運(yùn)營效率。第三十六條也指出公立醫(yī)院應(yīng)在保證醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的前提下，利用各種管理方法和措施，按照預(yù)定的成本定額、成本計(jì)劃和成本費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)成本形成過程中的耗費(fèi)進(jìn)行控制。總之，要求公立醫(yī)院建立健全成本定額管理、費(fèi)用審核等制度等，控制醫(yī)院成本費(fèi)用有效、合理支出。而舊制度只提出哪些應(yīng)計(jì)入直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，對(duì)于成本控制只是簡(jiǎn)單指出醫(yī)院的支出應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行國家有關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)章制度的開支范圍及開支標(biāo)準(zhǔn)并無具體成本控制的方法、措施。

四、加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)管，強(qiáng)化外部審計(jì)

1、加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)管。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》第六條指出三級(jí)醫(yī)院須設(shè)置總會(huì)計(jì)師，其他醫(yī)院可根據(jù)實(shí)際情況參照設(shè)置。醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效率并不是簡(jiǎn)單地表現(xiàn)為像企業(yè)那樣的利潤(rùn)結(jié)余，而是和社會(huì)效益還有著很大的關(guān)系， 設(shè)置總會(huì)計(jì)師就是協(xié)助院長(zhǎng)處理好經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的關(guān)系，制定綜合目標(biāo)管理等計(jì)劃、措施、反饋、修正等工作。舊制度則只提出符合條件的醫(yī)院應(yīng)建立總會(huì)計(jì)師制度，從應(yīng)建立到須建立，僅一字之差，卻傳遞著一個(gè)積極且重要的信號(hào)，即無論是從醫(yī)院自身發(fā)展到配合政府部門的監(jiān)管需求，體現(xiàn)了設(shè)立總會(huì)計(jì)師的緊迫性和必要性。

2、強(qiáng)化外部審計(jì)。新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》第六條指出醫(yī)院對(duì)外提供的年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)按有關(guān)規(guī)定經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。 為此，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于2011年1月，還專門了《醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)指引》的通知。旨在配合深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革和創(chuàng)新醫(yī)院財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制;促進(jìn)公立醫(yī)院加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)部預(yù)算和成本管理;加強(qiáng)政府衛(wèi)生投入的使用監(jiān)督;加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)和措施;健全完善激勵(lì)約束機(jī)制。從而形成科學(xué)有效的外部審計(jì)監(jiān)督，對(duì)于推進(jìn)公立醫(yī)院的資金績(jī)效評(píng)價(jià)、強(qiáng)化財(cái)政監(jiān)督都具有極其重要意義。

五、加強(qiáng)醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)管理

新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》第六十二條中，專用基金的范圍，取消了修購基金，增加了醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金，并規(guī)定醫(yī)院累計(jì)提取的醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金比例不應(yīng)超過當(dāng)年醫(yī)療收入的1-3。由于醫(yī)療行為是一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)，當(dāng)前醫(yī)療事故及其經(jīng)濟(jì)賠償不斷加大，嚴(yán)重的醫(yī)療事故會(huì)造成當(dāng)月的支出大幅增加，特別嚴(yán)重的事故及經(jīng)濟(jì)賠償會(huì)影響到醫(yī)院的正常工作進(jìn)行，為此，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金勢(shì)在必行。而舊制度中沒有進(jìn)行醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)防范要求，缺乏抵抗醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)容。醫(yī)療事故經(jīng)濟(jì)賠償在只有在發(fā)生時(shí)，列入其他支出科目,未涉及抗風(fēng)險(xiǎn)問題，也有違會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性原則。

篇（7）

二、內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系

內(nèi)部審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理是相輔相成的，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，企業(yè)所處的環(huán)境也是險(xiǎn)象環(huán)生，因而需要更為專業(yè)有力的審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理團(tuán)隊(duì)來協(xié)助企業(yè)的管理層規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。它們已經(jīng)成為了企業(yè)發(fā)展過程中的重要部分。一方面內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理有助于審計(jì)部門發(fā)展勢(shì)頭更勁。內(nèi)審部門在資金安全管理上責(zé)任重大，因而對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理極其關(guān)注。內(nèi)部審計(jì)在參與風(fēng)險(xiǎn)管理的過程中，根據(jù)本企業(yè)的文化及其發(fā)展策略等情況評(píng)估它在制定某策略上或在某時(shí)期存在的風(fēng)險(xiǎn)，另一方面可以由此制定出相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)防御，風(fēng)險(xiǎn)降低，風(fēng)險(xiǎn)消除等可行措施，保證企業(yè)的損失減到最低，這樣風(fēng)險(xiǎn)管理同內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)的安全工作中地位也有提高。另一方面，內(nèi)部審計(jì)作為以審計(jì)為主的獨(dú)立部門，不參與企業(yè)內(nèi)部的管理調(diào)控，因而具有更清晰的視角來觀察企業(yè)潛在的風(fēng)險(xiǎn)，在有效針對(duì)企業(yè)運(yùn)行的薄弱環(huán)節(jié)，對(duì)提出的改進(jìn)措施進(jìn)行新的評(píng)估認(rèn)定等起著非常重要的作用。風(fēng)險(xiǎn)管理由于審計(jì)在其工作過程中的介入，賦予了內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中新的生命，也使企業(yè)的安全因素達(dá)到一個(gè)新的高度。

三、如何協(xié)調(diào)和整合企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理

(一)建立一個(gè)合理的內(nèi)部審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理體系作為企業(yè)健康發(fā)展的中堅(jiān)力量，建立一個(gè)合理的內(nèi)部審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理體系對(duì)企業(yè)而言絕對(duì)是利大于弊的，這對(duì)企業(yè)能否具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)尤為重要。企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)管理體制的完善，風(fēng)險(xiǎn)管理的不斷優(yōu)化都可以是審計(jì)的功能得到最大的發(fā)揮。同時(shí)企業(yè)管理人員本身需要加強(qiáng)各部門的團(tuán)結(jié)，使得企業(yè)經(jīng)營得到更好的控制，進(jìn)一步深化內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的監(jiān)督控制，保證各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管理措施得到有效的實(shí)施。

(二)建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的工作模式傳統(tǒng)合規(guī)性審計(jì)采用的是“撒大網(wǎng)捕魚式”作業(yè)流程，即一張大網(wǎng)拋出去，捕到什么是什么。其基本流程是：內(nèi)控—問題—風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)審要求采用“阻擊手式”流程，即阻擊手先瞄準(zhǔn)一個(gè)重點(diǎn)，一擊必中。其基本流程是：目標(biāo)—事件—風(fēng)險(xiǎn)—內(nèi)控。在傳統(tǒng)合規(guī)性審計(jì)下，往往是到一大堆帳簿及交易資料、操作或管理記錄中去尋找，看是否存在違背制度規(guī)定的問題；而在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)審下，是先根據(jù)采集到的各種信息，識(shí)別并評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，找準(zhǔn)重點(diǎn)，然后對(duì)重點(diǎn)進(jìn)行追蹤檢查，看是否控制過度或缺乏控制。總而言之，合規(guī)性審計(jì)是查問題、提建議；而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是查問題、查風(fēng)險(xiǎn)、查成因、查盡職、查整改、提建議。

(三)建立對(duì)審計(jì)人員內(nèi)控審計(jì)效果或管理建議的考核制度內(nèi)控出現(xiàn)問題，表明內(nèi)審的監(jiān)督職能未能充分發(fā)揮，內(nèi)審為此承擔(dān)責(zé)任有其合理性。但內(nèi)控效果或建議的增值效果都很難評(píng)價(jià)。往往風(fēng)險(xiǎn)提示和管理建議都不是結(jié)果，其產(chǎn)生的影響才是結(jié)果。沒有風(fēng)險(xiǎn)提示量或管理建議量，不論現(xiàn)場(chǎng)檢查多少項(xiàng)目、時(shí)間持續(xù)多長(zhǎng)，審計(jì)人員都無績(jī)效(嚴(yán)重一些，反而可說其檢查是在浪費(fèi)資源。)

(四)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)工作專業(yè)人才的培養(yǎng)審計(jì)人員不僅需要合格的審計(jì)能力更需要具備較強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)分析能力，除此之外還需涉獵經(jīng)濟(jì)、管理、法律等相關(guān)知識(shí)，在理論基礎(chǔ)之外，實(shí)踐能力也不能弱，在面對(duì)突況時(shí)需要冷靜思考，迅速找出最優(yōu)解決方案。

篇（8）

企業(yè)在運(yùn)行的過程中，就必須要像投資人公開企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，而最為重要的就是財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性。一個(gè)企業(yè)要想運(yùn)行成功，是離不開資金的，而資金的籌集卻離不開財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性[1]。如果在籌集資金的過程中，投資方與經(jīng)營方之間的數(shù)據(jù)無法統(tǒng)一，達(dá)不成一致，就會(huì)使得投資方的利益無法得到保障。因此，就必須要建立企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息以及數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)，從而為企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和信息提供可靠的保障，降低企業(yè)運(yùn)行的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）降低企業(yè)運(yùn)行的風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)運(yùn)行的過程中，都會(huì)存在著許許多多的風(fēng)險(xiǎn)，降低企業(yè)的經(jīng)營效率。因此，在企業(yè)運(yùn)行的過程中，就必須要采用企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)，通過企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)經(jīng)營過程中存在的問題進(jìn)行及時(shí)的發(fā)現(xiàn)，以及對(duì)企業(yè)運(yùn)行的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效地評(píng)估和報(bào)告，并根據(jù)實(shí)際的情況，采取針對(duì)性的解決措施，將企業(yè)運(yùn)行的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行扼殺，從而避免企業(yè)運(yùn)行的風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)的發(fā)展提供可靠的保障。

（三）增值企業(yè)的資產(chǎn)

企業(yè)在運(yùn)行的過程中，由于經(jīng)營的環(huán)節(jié)較多，以及經(jīng)營的程序相對(duì)復(fù)雜，使得企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整無法得到保障。而通過企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)可以對(duì)企業(yè)運(yùn)行過程中的問題進(jìn)行及時(shí)的發(fā)現(xiàn)和處理，從而避免企業(yè)出現(xiàn)虧損的現(xiàn)象，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量進(jìn)行提高，增值企業(yè)的資產(chǎn)。

二、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在的問題

（一）審計(jì)制度的不完善

企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)活動(dòng)涉及到了許多方面，但是我國目前頒布的有關(guān)于審計(jì)的法律只有民間審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師法和國家的審計(jì)法。雖然，近年來國家根據(jù)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)的效益以及企業(yè)運(yùn)行實(shí)際情況，陸續(xù)的制定了一些內(nèi)部審計(jì)的法律法規(guī)，但是由于這些法律法規(guī)以及規(guī)章制度的不完整性，以及政策法規(guī)的不完善，使得企業(yè)在進(jìn)行審計(jì)的過程中，無法可依，無法為企業(yè)管理人員提供準(zhǔn)確、可靠的數(shù)據(jù)和信息。

（二）企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的不重視

由于許多企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者受傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)的影響，認(rèn)為內(nèi)部的審計(jì)機(jī)構(gòu)只是國家審計(jì)機(jī)關(guān)才建立的，對(duì)于企業(yè)的運(yùn)營沒有實(shí)際的意義，因此，并沒有在企業(yè)的內(nèi)部設(shè)立審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)活動(dòng)也不夠重視，從而使得企業(yè)在運(yùn)行的過程中，出現(xiàn)許多的問題，降低企業(yè)的經(jīng)營管理水平。

（三）審計(jì)人員專業(yè)水平較差

我國相關(guān)的法律指出，審計(jì)人員必須要具備財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、統(tǒng)計(jì)、概率、法律等多方面的知識(shí)，并且在工作的過程中要樹立良好的審計(jì)職業(yè)道德[2]。但是，目前我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)總體上來看還是相對(duì)較低的，許多審計(jì)人員知識(shí)財(cái)務(wù)知識(shí)畢業(yè)的，更甚至于有些審計(jì)人員并沒有受到專業(yè)的培訓(xùn)和訓(xùn)練，使得企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的科學(xué)性和嚴(yán)謹(jǐn)性不斷的減低。

三、完善企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的方法

（一）完善內(nèi)部審計(jì)的制度

首先，在我國現(xiàn)有的內(nèi)部審計(jì)制度上對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行明確，使得企業(yè)審計(jì)人員在審計(jì)的過程中，有法可依，保障審計(jì)工作的順利開展，從而提高審計(jì)的效果。其次，要對(duì)我國有關(guān)內(nèi)部審計(jì)的法律法規(guī)以及相關(guān)的規(guī)章制度進(jìn)行不斷地改進(jìn)和完善，保證審計(jì)結(jié)果的權(quán)威性，為企業(yè)管理人員的決策提供可靠的數(shù)據(jù)和信息。

（二）明確企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的目的

企業(yè)在運(yùn)行的過程中，開展內(nèi)部的審計(jì)活動(dòng)，不僅能夠?yàn)槠髽I(yè)設(shè)定的短期、長(zhǎng)期目標(biāo)進(jìn)行有效地控制和管理，而且還可以通過規(guī)范化、系統(tǒng)化的審計(jì)方法，對(duì)企業(yè)運(yùn)行過程中存在的運(yùn)營和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估和處理，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)。同時(shí)，在企業(yè)內(nèi)部開展審計(jì)活動(dòng)還可以對(duì)企業(yè)內(nèi)部的控制制度進(jìn)行有效的控制，使得內(nèi)部系統(tǒng)能夠很好的適應(yīng)外部的環(huán)境，從而提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。

（三）提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)水平和素質(zhì)

企業(yè)審計(jì)人員專業(yè)水平以及素質(zhì)的高低對(duì)審計(jì)的結(jié)果有著重要的影響。因此，企業(yè)就必須要根據(jù)自身的情況進(jìn)行以下2個(gè)方面的調(diào)整：1、提高審計(jì)工作人員的專業(yè)素質(zhì)和水平，企業(yè)可以定期對(duì)審計(jì)工作人員進(jìn)行培訓(xùn)，通過培訓(xùn)讓工作人員對(duì)審計(jì)進(jìn)行詳細(xì)的了解和掌握。同時(shí)鼓勵(lì)審計(jì)人員對(duì)平時(shí)的工作經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行總結(jié)，不斷地完善自身的審計(jì)手段和方法；2、完善審計(jì)招聘的制度，企業(yè)要提高審計(jì)招聘的要求，實(shí)施持證上崗的規(guī)章制度，穩(wěn)定企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)隊(duì)伍，從而提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理水平。

（四）保證企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的客觀和獨(dú)立性

企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的權(quán)威性和獨(dú)立性不僅是審計(jì)部門的重要特性，而且也是審計(jì)工作的基礎(chǔ)[3]。因此，在設(shè)立企業(yè)審計(jì)機(jī)構(gòu)時(shí)必須要對(duì)以下2各方面進(jìn)行體現(xiàn)：第一個(gè)方面，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置要高于其它的職能部門，并對(duì)它們進(jìn)行有效的監(jiān)督和管理，而審計(jì)部門直接由企業(yè)的第一負(fù)責(zé)人管理；第二個(gè)方面，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作人員要對(duì)企業(yè)內(nèi)部的人員已經(jīng)各個(gè)環(huán)節(jié)的經(jīng)費(fèi)來源等其他方面進(jìn)行獨(dú)立的審計(jì)，從而確保審計(jì)結(jié)果的可靠性。

篇（9）

（一）銀行治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系

自20世紀(jì)90年代中后期以來，銀行治理結(jié)構(gòu)備受國外理論界的關(guān)注。20世紀(jì)90年生的巴林銀行破產(chǎn)案、日本銀行破產(chǎn)案、亞洲金融風(fēng)暴等事件使人們認(rèn)識(shí)到銀行健康持續(xù)經(jīng)營的重要性，也認(rèn)識(shí)到強(qiáng)化銀行治理結(jié)構(gòu)的必要性。1999年9月巴塞爾銀行監(jiān)督委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱“巴塞爾委員會(huì)”）的《加強(qiáng)銀行機(jī)構(gòu)的公司治理》，將商業(yè)銀行治理結(jié)構(gòu)問題推到了從未有過的歷史高度。建立良好的公司治理可以促進(jìn)銀行穩(wěn)健經(jīng)營，降低金融風(fēng)險(xiǎn)，這一點(diǎn)已得到全球理論界和金融界的共識(shí)。

公司治理的一般架構(gòu)是建立在因分散的所有權(quán)結(jié)構(gòu)而引致的所有權(quán)與控制權(quán)相分離的基礎(chǔ)上的。其主要目的是為了解決經(jīng)理人員的機(jī)會(huì)主義行為及其他問題，以實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值（尤其是股東財(cái)富）的最大化（注：由商業(yè)銀行的特殊性所決定，商業(yè)銀行公司治理的目標(biāo)除了公司價(jià)值的最大化之外，還應(yīng)包括商業(yè)銀行本身的安全與穩(wěn)健）（李維安、曹廷求，2003）。完整的公司治理體系包括以董事會(huì)建設(shè)為核心的內(nèi)部治理機(jī)制和以產(chǎn)品市場(chǎng)、資本市場(chǎng)、并購市場(chǎng)、經(jīng)理市場(chǎng)為主要內(nèi)容的外部治理機(jī)制。商業(yè)銀行作為一種企業(yè)組織形式，其公司治理的基本原則和治理框架符合企業(yè)公司治理的一般性。良好的內(nèi)部治理機(jī)制和外部治理機(jī)制對(duì)于包括銀行在內(nèi)的公司制企業(yè)都很重要，但是和一般公司不同，銀行治理結(jié)構(gòu)更加強(qiáng)調(diào)銀行內(nèi)部治理，如銀行的戰(zhàn)略目標(biāo)和價(jià)值取向，銀行的平衡制約機(jī)制、責(zé)任機(jī)制等。原因在于：

（1）根據(jù)規(guī)模經(jīng)濟(jì)和范圍經(jīng)濟(jì)原理，銀行業(yè)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)普遍處于不完全競(jìng)爭(zhēng)甚至寡頭壟斷的格局，產(chǎn)品市場(chǎng)（即銀行提供給客戶的金融產(chǎn)品及服務(wù)的市場(chǎng)）的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制不能起到外部治理機(jī)制的基礎(chǔ)性作用；

（2）商業(yè)銀行獨(dú)特的資本結(jié)構(gòu)使得債權(quán)約束作為外部治理機(jī)制中的重要一環(huán)對(duì)銀行的作用甚微；

（3）銀行并購成本的巨大限制了并購機(jī)制這種外部治理機(jī)制的作用；

（4）由商業(yè)銀行的特殊地位及銀行危機(jī)的“傳染性”和巨大破壞性所決定的商業(yè)銀行嚴(yán)格的外部監(jiān)管制度，在相當(dāng)時(shí)期內(nèi)是一個(gè)確定的外生變量，使得商業(yè)銀行自身無法突破這種外部政策和法規(guī)來進(jìn)行經(jīng)營和管理創(chuàng)新。

因此，外部治理機(jī)制在商業(yè)銀行治理體系中不能發(fā)揮主要作用，商業(yè)銀行公司治理改革中應(yīng)更注重由內(nèi)向外，完善內(nèi)部治理機(jī)制（曹幸仁、趙新杰，2004）。而內(nèi)部審計(jì)制度就是公司內(nèi)部治理機(jī)制的一個(gè)重要的制度安排。在《加強(qiáng)銀行機(jī)構(gòu)的公司治理》這一指導(dǎo)性文件中，巴塞爾委員會(huì)從銀行戰(zhàn)略目標(biāo)和價(jià)值理念、責(zé)權(quán)劃分、董事會(huì)職責(zé)和管理者的相互關(guān)系、內(nèi)控系統(tǒng)、薪酬制度和信息透明度等方面闡述了一個(gè)有效的銀行治理結(jié)構(gòu)所必須具備的基本特征，其別指出“要認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)提供的重要的審計(jì)功能，并有效地利用”；美國聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)成員SnsanS.Bies強(qiáng)調(diào)銀行治理結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵是建立內(nèi)部有效的審計(jì)程序和內(nèi)部控制程序，嚴(yán)格的會(huì)計(jì)、審計(jì)制度和信息披露制度是建立有效市場(chǎng)的核心。可見，內(nèi)部審計(jì)是公司治理的重要控制和監(jiān)督力量，而公司治理則為內(nèi)部審計(jì)提供了一個(gè)良好的控制環(huán)境和制度基礎(chǔ)。

（二）銀行治理對(duì)商業(yè)銀行內(nèi)審工作的新要求

2003年4月29日，巴塞爾委員會(huì)公布了巴塞爾新資本協(xié)議（Baselll）（以下簡(jiǎn)稱“巴塞爾ll”）第三次征求意見稿，要求各國銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)和商業(yè)銀行在2003年7月31日前提出修改意見。中國銀監(jiān)會(huì)2003年5月份以第二號(hào)公告的形式，就巴塞爾ll公開征求中國銀行業(yè)的意見。巴塞爾委員會(huì)的代表已表示，第三次征求意見稿基本上接近最終稿，委員會(huì)的目標(biāo)仍然是在2004年第4季度完成新協(xié)議，并于2006年底在全球范圍內(nèi)推廣使用巴塞爾ll，取代現(xiàn)行的1988年的資本充足率協(xié)定，成為指導(dǎo)各國銀行業(yè)監(jiān)管的新核心原則。可以預(yù)見，巴塞爾ll框架的形成與實(shí)施必將對(duì)全球銀行業(yè)監(jiān)管產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。

巴塞爾ll在原來的基礎(chǔ)上將最低資本要求、資本充足性的監(jiān)管約束和市場(chǎng)約束結(jié)合在一起，構(gòu)成了三大支柱，更加強(qiáng)調(diào)銀行自身的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制和管理，同時(shí)對(duì)銀行風(fēng)險(xiǎn)也做了重新劃分。巴塞爾ll的第一個(gè)目標(biāo)就是鼓勵(lì)銀行改進(jìn)其風(fēng)險(xiǎn)衡量和管理技術(shù)。為鼓勵(lì)銀行加強(qiáng)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理程序，巴塞爾ll將提供直接的經(jīng)濟(jì)激勵(lì)，鼓勵(lì)銀行采用更加精確的風(fēng)險(xiǎn)衡量技術(shù)和更為復(fù)雜的控制這些風(fēng)險(xiǎn)暴露的方法手段。風(fēng)險(xiǎn)管理必須建立在一個(gè)強(qiáng)大的公司治理基礎(chǔ)之上，因此在巴塞爾ll中明確強(qiáng)調(diào)了良好公司治理的重要性。這些規(guī)定包括：要求董事會(huì)和高級(jí)管理層了解其銀行面臨風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)和水平，確定銀行對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的可容忍程度，確保組織建立強(qiáng)大的風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制，并保證他們自身能夠不斷地、恰當(dāng)?shù)孬@知所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。這些規(guī)定促進(jìn)了良好的風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理。首先，巴塞爾ll對(duì)操作風(fēng)險(xiǎn)暴露提出了明確的資本要求，在確立一個(gè)清晰的、全面的和整體的風(fēng)險(xiǎn)觀方面邁出了重要一步。有理由相信，如果董事會(huì)和管理人員對(duì)銀行面臨風(fēng)險(xiǎn)的種類和范圍有一個(gè)更好的了解，那么他們就能夠在企業(yè)戰(zhàn)略層面和業(yè)務(wù)層面做出更加正確的決策。其次，巴塞爾ll提出了收集、分析和報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)的嚴(yán)格的操作標(biāo)準(zhǔn)，通過提高收集和解釋數(shù)據(jù)的門檻，期望改進(jìn)內(nèi)部報(bào)告的質(zhì)量、有效性和次數(shù)。要使高級(jí)管理人員和董事在恰當(dāng)?shù)臅r(shí)間獲得正確的信息，以便于他們了解業(yè)務(wù)的性質(zhì)。鑒于此，巴塞爾ll再次強(qiáng)調(diào)了獨(dú)立評(píng)估和審計(jì)的重要性。

如上所述，巴塞爾ll的規(guī)定和精神對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作是一種新的激勵(lì)，提出了更高的標(biāo)準(zhǔn)，要求內(nèi)審工作應(yīng)符合新時(shí)期的經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)，通過獨(dú)立、客觀的保證與咨詢活動(dòng)，通過系統(tǒng)地、規(guī)范地評(píng)價(jià)銀行的治理、風(fēng)險(xiǎn)管理與控制過程，通過為高級(jí)管理人員和董事提供有價(jià)值的經(jīng)營管理信息，間接地為銀行增加價(jià)值，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的應(yīng)有作用。我國是國際清算銀行成員國，實(shí)施巴塞爾ll是各成員國的應(yīng)盡義務(wù)。銀監(jiān)會(huì)用這一標(biāo)準(zhǔn)監(jiān)管國內(nèi)的各類商業(yè)銀行是遲早的要求，因此，分析研究巴塞爾資本協(xié)議變化趨勢(shì)，及早針對(duì)巴塞爾ll框架采取措施，才能使我國銀行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管適應(yīng)國際金融業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理發(fā)展和我國金融市場(chǎng)平穩(wěn)發(fā)展的需要。

（三）西方商業(yè)銀行現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)理念及演變趨勢(shì)

正確認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)及其職能，建立適當(dāng)?shù)膬?nèi)部審計(jì)理念，有助于最大限度地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在銀行治理結(jié)構(gòu)中的作用。關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的職能，英國公司治理和內(nèi)部控制研究歷史上的三大里程碑，即卡德伯利報(bào)告、哈姆佩爾報(bào)告以及作為綜合準(zhǔn)則指南的特恩布爾報(bào)告對(duì)內(nèi)部審計(jì)的闡述，反映了西方內(nèi)部審計(jì)職能的角色由監(jiān)督者逐步向控制者轉(zhuǎn)變的軌跡（見表1）。

表1英國公司治理的三大研究報(bào)告有關(guān)內(nèi)部審計(jì)的主要觀點(diǎn)

時(shí)間

報(bào)告

有關(guān)內(nèi)部審計(jì)的主要觀點(diǎn)

1992卡德伯利報(bào)告

內(nèi)部審計(jì)是對(duì)外部審計(jì)的補(bǔ)充，建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)關(guān)鍵控制和程序進(jìn)行監(jiān)督是良好公司實(shí)務(wù)的組成部分，這種日常監(jiān)督也是公司內(nèi)部控制整體中的一部分，它有利于保持內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性。內(nèi)部控制代表董事會(huì)對(duì)任何有舞弊可疑性的行為執(zhí)行調(diào)查，為保證其地位的獨(dú)立性，應(yīng)使內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人與審計(jì)委員會(huì)主席的溝通暢通無阻。

1998哈姆佩爾報(bào)告沒有必要對(duì)內(nèi)部審計(jì)做出嚴(yán)格的規(guī)定，但董事會(huì)應(yīng)經(jīng)常考慮，是否需要建立獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。

1999特恩布爾報(bào)告高級(jí)管理人員和董事會(huì)需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和控制給出客觀的保證和建議，一個(gè)有效的內(nèi)部審計(jì)部門（或獨(dú)立第三方）則可以提供這種保證和建議，內(nèi)部審計(jì)亦可以在諸如健康和安全、管制和法律遵守及環(huán)境等問題提供保證和建議。內(nèi)部審計(jì)師的主要作用是“確證和建議”，而不再是以往的“監(jiān)督和復(fù)核。”

巴塞爾委員會(huì)于2001年8月了一份報(bào)告《銀行內(nèi)部審計(jì)和監(jiān)管當(dāng)局與審計(jì)師的關(guān)系》（以下簡(jiǎn)稱“內(nèi)審報(bào)告”）。該報(bào)告闡述了銀行組織內(nèi)部審計(jì)工作的重要性，要求所有銀行建立一個(gè)常設(shè)的獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)職能部門，并提出了內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)原則。根據(jù)巴塞爾委員會(huì)內(nèi)審報(bào)告，內(nèi)部審計(jì)的范圍一般包括：檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)的充分性和有效性；審查風(fēng)險(xiǎn)管理程序和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法的應(yīng)用和有效性；審查和管理財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，包括電子信息系統(tǒng)和電子銀行服務(wù)；審查會(huì)計(jì)記錄和財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)確性和可靠性；審查保護(hù)資產(chǎn)的方法；審查銀行與風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)相關(guān)的資本評(píng)估系統(tǒng)；審查已經(jīng)建立的系統(tǒng)是否遵循法律和監(jiān)管要求、行為準(zhǔn)則和政策、程序的執(zhí)行情況；評(píng)價(jià)經(jīng)營活動(dòng)的效益和效率；測(cè)試交易和特定內(nèi)部控制程序的功能；測(cè)試監(jiān)管報(bào)告的可靠性和時(shí)效性；執(zhí)行特別調(diào)查等（注：為了調(diào)查內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)原則在全球銀行業(yè)的認(rèn)可程度和實(shí)際執(zhí)行情況，巴塞爾委員會(huì)會(huì)計(jì)特別小組于2001～2002年期間，對(duì)比利時(shí)、法國、德國、意大利、日本、盧森堡、荷蘭、西班牙、瑞典、瑞士以及美國的銀行監(jiān)管當(dāng)局和71家樣本銀行進(jìn)行了調(diào)查。調(diào)查結(jié)果顯示，在實(shí)際工作中，樣本國家銀行內(nèi)部審計(jì)的范圍基本上是與內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的定義和巴塞爾委員會(huì)內(nèi)審報(bào)告的要求相一致的）。

內(nèi)部審計(jì)從財(cái)務(wù)型審計(jì)轉(zhuǎn)向增值型審計(jì)是整個(gè)西方商業(yè)銀行現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)理念的最顯著特點(diǎn)，而這又恰恰是建立在內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)和職責(zé)的準(zhǔn)確定位基礎(chǔ)上的。科學(xué)的目標(biāo)定位和職責(zé)分工，保證了內(nèi)部審計(jì)部門能夠適應(yīng)形勢(shì)的變化和管理當(dāng)局的新要求。傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是查錯(cuò)防弊，發(fā)揮保護(hù)性制約性作用，因而其工作重點(diǎn)放在財(cái)務(wù)審計(jì)上；而以查錯(cuò)防弊為重點(diǎn)的內(nèi)部審計(jì)既不能直接協(xié)助企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)能力，又容易導(dǎo)致內(nèi)審部門重視了細(xì)枝末節(jié)，忽略了主要風(fēng)險(xiǎn)，而且還代替管理層履行了其應(yīng)當(dāng)履行的職責(zé)。因此，西方商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)部門目前很少開展諸如財(cái)務(wù)收支審計(jì)、雇員欺詐行為調(diào)查之類的制約性審計(jì)，而是將工作重點(diǎn)致力于改進(jìn)管理效率、增加企業(yè)利潤(rùn)等建設(shè)性審計(jì)上（注：在安然和世通事件發(fā)生后，美國銀行內(nèi)部審計(jì)部門又重新加強(qiáng)了對(duì)報(bào)表的關(guān)注）。

綜上所述，可以看出國際銀行內(nèi)部審計(jì)理念明顯出現(xiàn)了一些新趨勢(shì)和新特點(diǎn)，如圖1所示。

圖1西方商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)演變趨勢(shì)（略）

二、我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀及制約因素

（一）我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀

我國現(xiàn)有的內(nèi)審工作機(jī)制是在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下建立起來的，采用的是既受企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)的管理，又接受國家審計(jì)機(jī)關(guān)指導(dǎo)監(jiān)督的模式，是一種雙重領(lǐng)導(dǎo)模式。在實(shí)際工作中，國家審計(jì)機(jī)關(guān)往往對(duì)內(nèi)審進(jìn)行較多的業(yè)務(wù)管理，使商業(yè)銀行內(nèi)審主要代表國家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)，很少開展經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)和參與企業(yè)經(jīng)營管理決策。可以說，目前我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)正處于“財(cái)務(wù)型審計(jì)”階段，大多數(shù)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)主要是一種“警察”型的內(nèi)審理念，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)作用就是監(jiān)督和評(píng)價(jià)，內(nèi)部審計(jì)部門僅僅是一個(gè)監(jiān)督部門，審計(jì)方式主要是查錯(cuò)找弊，糾正違規(guī)。從實(shí)際效果看，這種審計(jì)理念指導(dǎo)下的審計(jì)活動(dòng)發(fā)揮作用的層次、領(lǐng)域、深度等都有明顯不足，具體表現(xiàn)在以下方面：

1.審計(jì)價(jià)值未能得到重視和挖掘，內(nèi)部審計(jì)的地位難以真正確立。我國銀行一般觀念認(rèn)為，審計(jì)作為服務(wù)部門并不能創(chuàng)造價(jià)值和利潤(rùn)，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)在銀行治理結(jié)構(gòu)中的地位和作用認(rèn)識(shí)不足，未能充分挖掘?qū)徲?jì)在規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)中的價(jià)值，未能重視和發(fā)揮內(nèi)審為銀行“增加價(jià)值”的作用。雖然有些商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)已經(jīng)建立了相對(duì)獨(dú)立和垂直管理的組織機(jī)構(gòu)，但總行審計(jì)部門不像國外商業(yè)銀行的審計(jì)委員會(huì)那樣直接對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，而只是一個(gè)職能部門，其沒有直接參與監(jiān)督管理應(yīng)有的地位。

2.內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)以查錯(cuò)糾弊為主，滿足于真實(shí)性、遵循性等基礎(chǔ)要求，審計(jì)職能未能全面發(fā)揮。銀行內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)是經(jīng)營和管理的顧問，而不是單純的監(jiān)督者。而長(zhǎng)期以來，我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)主要是證實(shí)各種報(bào)表、數(shù)據(jù)的真實(shí)性，檢查各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的合法性和規(guī)范性，審計(jì)人員往往把精力主要集中在經(jīng)營活動(dòng)事后的檢查上，而對(duì)事前分析和事中監(jiān)控重視不夠，內(nèi)部審計(jì)對(duì)增強(qiáng)銀行風(fēng)險(xiǎn)控制能力作用十分有限。

3.審計(jì)理論和技術(shù)方法落后單一，審計(jì)內(nèi)容陳舊，審計(jì)報(bào)告缺乏參考價(jià)值。我國商業(yè)銀行內(nèi)審工作正處于改革發(fā)展階段，主要采用以查錯(cuò)糾弊為主的真實(shí)性審計(jì)和以對(duì)照制度檢查為主的合規(guī)性審計(jì)方法，審計(jì)人員大多沿用傳統(tǒng)的審計(jì)理論和模式，以賬項(xiàng)為基礎(chǔ)，圍繞報(bào)表、賬簿、憑證、規(guī)章制度開展查賬、算賬、找問題、提建議、寫報(bào)告等，審計(jì)報(bào)告內(nèi)容越來越模式化，審計(jì)建議的“含金量”不高，難以提出具有重要價(jià)值的審計(jì)信息。

（二）我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的制約因素

當(dāng)前，制約我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)作用發(fā)揮的因素主要有以下三個(gè)方面：

1.由于良好有效的公司治理結(jié)構(gòu)這個(gè)大前提沒有解決，以致內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性不強(qiáng)，權(quán)威不高。商業(yè)銀行及其分支機(jī)構(gòu)都在內(nèi)部設(shè)置了與其他業(yè)務(wù)部門平行的內(nèi)審機(jī)構(gòu)，直接歸行內(nèi)領(lǐng)導(dǎo)分管并向其負(fù)責(zé)報(bào)告工作。內(nèi)審人員與被審計(jì)單位的各種利益（包括經(jīng)濟(jì)利益與非經(jīng)濟(jì)利益）有著密切的聯(lián)系，對(duì)所在單位有較多的依附。這樣的內(nèi)審組織體制往往因單位領(lǐng)導(dǎo)干預(yù)、利益關(guān)系制約和人際關(guān)系影響，致使內(nèi)審機(jī)構(gòu)及其人員不能客觀、真實(shí)、公正、全面、深入地開展工作，其獨(dú)立性較差，缺乏權(quán)威性，所做出的內(nèi)審意見和處理決定也因這種管理體制上的影響而得不到有效的貫徹執(zhí)行。雖然我國銀行的內(nèi)部審計(jì)體制近年進(jìn)行了一些改革，但仍沒有實(shí)現(xiàn)真正意義上的獨(dú)立。

2.指導(dǎo)思想不明確，致使內(nèi)部審計(jì)工作易于進(jìn)入誤區(qū)。長(zhǎng)期以來，商業(yè)銀行部分內(nèi)審人員對(duì)審計(jì)工作指導(dǎo)思想認(rèn)識(shí)簡(jiǎn)單和片面，認(rèn)為內(nèi)審工作只是“裝樣子，給外審看的”，對(duì)內(nèi)部各項(xiàng)業(yè)務(wù)審計(jì)只采取“應(yīng)付”和“無所謂”的態(tài)度，造成內(nèi)審工作只是務(wù)虛。一是在具體審計(jì)過程中，對(duì)政策界限把握模糊，不能真正行使保駕護(hù)航角色，而且行使查處力度不大，對(duì)違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律行為未進(jìn)行嚴(yán)肅處理；二是不具備超前意識(shí)，缺乏主觀能動(dòng)性，不能夠堅(jiān)持高標(biāo)準(zhǔn)、高質(zhì)量地完成工作任務(wù)，對(duì)新生事物不能及時(shí)接受，形成思想停滯的不良局面；三是不能夠快速找準(zhǔn)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)工作定位點(diǎn)，難以發(fā)揮內(nèi)審為銀行“增加價(jià)值”的作用。

3.商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì)資源不足，使得內(nèi)部審計(jì)工作不能適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展的需要。突出表現(xiàn)在以下兩方面：一是缺少普遍適用的專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)條例；二是內(nèi)部審計(jì)人員整體素質(zhì)有待提高。我國商業(yè)銀行原來的內(nèi)部審計(jì)人員大多從會(huì)計(jì)、出納、儲(chǔ)蓄崗位調(diào)入，專業(yè)比較單一，其中熟悉計(jì)算機(jī)技術(shù)和法律專業(yè)知識(shí)的人更少，不能滿足需要，特別是在收集信息、檢查、評(píng)價(jià)和交流方面的能力，不能適應(yīng)銀行業(yè)務(wù)活動(dòng)日益增加的技術(shù)復(fù)雜程度和內(nèi)部審計(jì)部門需要承擔(dān)的繁重任務(wù)，難以應(yīng)對(duì)審計(jì)環(huán)境變化的挑戰(zhàn)。

三、我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)制度和模式的創(chuàng)新

如前所述，西方商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的演變趨勢(shì)是由財(cái)務(wù)型審計(jì)向增值型審計(jì)發(fā)展。我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)創(chuàng)新，要以增值型審計(jì)為發(fā)展目標(biāo)，以適應(yīng)巴塞爾ll對(duì)內(nèi)審的要求以及建設(shè)現(xiàn)代銀行制度和市場(chǎng)化公司治理機(jī)制、加強(qiáng)銀行經(jīng)營管理的需要，實(shí)現(xiàn)內(nèi)審在銀行公司治理中的增值作用。

（一）我國商業(yè)銀行創(chuàng)新內(nèi)審制度和模式的意義

1.有利于我國商業(yè)銀行盡快與國際商業(yè)銀行的慣例接軌。縱觀國際上發(fā)達(dá)國家的商業(yè)銀行無不具有一個(gè)相對(duì)獨(dú)立、較高權(quán)威、強(qiáng)有力的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督體系。加入WTO后，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)更加規(guī)范也更加激烈。商業(yè)銀行作為市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的主體，欲在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，務(wù)必要加強(qiáng)企業(yè)管理，特別是隨著2006年我國入世承諾期結(jié)束的臨近，各級(jí)商業(yè)銀行為了逐步與國際慣例接軌，提升核心競(jìng)爭(zhēng)力，關(guān)鍵就是要建立健全銀行公司治理，而強(qiáng)化商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)管理與控制、發(fā)揮內(nèi)審增值作用是其中一個(gè)很重要的因素。

2.有利于加強(qiáng)商業(yè)銀行內(nèi)部營運(yùn)資金管理。風(fēng)險(xiǎn)和收益是商業(yè)銀行經(jīng)營管理面臨的最主要問題，高風(fēng)險(xiǎn)高收益、低風(fēng)險(xiǎn)低收益，商業(yè)銀行要取得高收益，就必須面對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)，而能否承擔(dān)高風(fēng)險(xiǎn)則取決于風(fēng)險(xiǎn)管理能力。巴塞爾ll的核心內(nèi)容是全面提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平，即準(zhǔn)確地識(shí)別、計(jì)量和控制風(fēng)險(xiǎn)，反映了當(dāng)今世界先進(jìn)的風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)和監(jiān)管理念與實(shí)踐，風(fēng)險(xiǎn)管理在商業(yè)銀行居于十分重要的地位。因此，開展以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部增值型審計(jì)，是現(xiàn)代商業(yè)銀行經(jīng)營管理中內(nèi)在的必然要求，也是推動(dòng)和促進(jìn)商業(yè)銀行不斷提高經(jīng)營管理水平的有效手段。

3.有利于提高商業(yè)銀行的經(jīng)濟(jì)效益。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的激烈競(jìng)爭(zhēng)促使銀行向管理要效益。世界上先進(jìn)的現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)——增值型審計(jì)，主要是對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營管理各方面的政策、規(guī)定的完善性和有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，包括預(yù)測(cè)與決策、計(jì)劃與組織、協(xié)調(diào)與調(diào)整、拓展與創(chuàng)新、監(jiān)督與考核等多項(xiàng)內(nèi)容，并針對(duì)管理中的薄弱環(huán)節(jié)提出具有針對(duì)性、建設(shè)性的意見和建議，目的是確保利潤(rùn)的最大化，使商業(yè)銀行的資源得到最經(jīng)濟(jì)和最高效使用。因此，內(nèi)部增值型審計(jì)對(duì)于商業(yè)銀行降低成本、挖掘內(nèi)部潛力、提高經(jīng)濟(jì)效益具有重要的促進(jìn)作用。

（二）內(nèi)審制度和模式創(chuàng)新的具體實(shí)現(xiàn)途徑

由上可知，商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)工作是商業(yè)銀行改革和發(fā)展取得順利進(jìn)行的重要保障，是整個(gè)商業(yè)銀行工作必不可少的組成部分，對(duì)商業(yè)銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)正常發(fā)展具有重要的意義。隨著商業(yè)銀行業(yè)務(wù)逐步向多功能、立體化方向發(fā)展，傳統(tǒng)業(yè)務(wù)、新興業(yè)務(wù)齊驅(qū)并進(jìn)，內(nèi)部審計(jì)的范圍不斷擴(kuò)大，需要審計(jì)的工作量不斷增加，審計(jì)質(zhì)量要求更高。因此，必須創(chuàng)新我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)制度和模式，其具體實(shí)現(xiàn)途徑如下：

1.通過創(chuàng)新內(nèi)審理念，提升商業(yè)銀行內(nèi)審價(jià)值。應(yīng)當(dāng)在有關(guān)法律中對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行明確規(guī)定，使人們對(duì)公司治理的關(guān)注從治理結(jié)構(gòu)上升到公司治理的實(shí)質(zhì)內(nèi)容，認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)是公司治理的重要措施，使內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員得到銀行應(yīng)有的重視，使內(nèi)部審計(jì)的效用得以充分發(fā)揮，使內(nèi)部審計(jì)參與到公司治理中，幫助銀行改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理體系，促進(jìn)內(nèi)部控制的改善，與董事會(huì)、高級(jí)管理層、外部審計(jì)師一起構(gòu)成有效公司治理的四大基石之一。商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)作為置身銀行內(nèi)部的一個(gè)部門，有著外部監(jiān)管和審計(jì)無法替代的優(yōu)勢(shì)，既可對(duì)銀行各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行事前、事中和事后的全面審查，又可對(duì)有關(guān)問題進(jìn)行經(jīng)常、連續(xù)、系統(tǒng)深入的了解，從而為銀行提供有價(jià)值的經(jīng)營管理信息，幫助銀行實(shí)現(xiàn)增值目標(biāo)；同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)還可以通過完善自身管理機(jī)制，更新審計(jì)手段等改革措施，提高審計(jì)質(zhì)量，節(jié)減審計(jì)成本，為銀行增加價(jià)值。因此，傳統(tǒng)的銀行內(nèi)審理念已不能完全滿足銀行經(jīng)營管理的需要，應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，創(chuàng)新內(nèi)審理念，樹立由“財(cái)務(wù)型審計(jì)”向“增值型審計(jì)”轉(zhuǎn)變的觀念，內(nèi)審工作的重點(diǎn)應(yīng)逐步由合規(guī)、真實(shí)性審計(jì)向效益、風(fēng)險(xiǎn)性審計(jì)發(fā)展，在原來財(cái)務(wù)收支審計(jì)糾錯(cuò)防弊的同時(shí)，應(yīng)更加側(cè)重于經(jīng)營管理審計(jì)和經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)，由原來事后審計(jì)變?yōu)槭虑翱刂啤⑹轮斜O(jiān)督，全方位、多層次的動(dòng)態(tài)審計(jì)，將內(nèi)部審計(jì)滲透到商業(yè)銀行管理的全過程。充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序中的評(píng)價(jià)和改進(jìn)作用，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的增值目標(biāo)。具體來說：

（1）內(nèi)部審計(jì)部門可以通過對(duì)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理過程的充分性和有效性進(jìn)行檢查、評(píng)估和報(bào)告，幫助銀行管理者發(fā)現(xiàn)并評(píng)價(jià)重要的風(fēng)險(xiǎn)因素，指出其控制缺陷，并提出改進(jìn)意見，提供風(fēng)險(xiǎn)管理的有效方法和控制措施，幫助銀行改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理與控制體系，規(guī)避經(jīng)營過程中可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)損失，從而為銀行增加價(jià)值（注：如德國聯(lián)邦銀行監(jiān)管當(dāng)局明確要求，內(nèi)部審計(jì)部門一旦發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)高的業(yè)務(wù)領(lǐng)域時(shí)，應(yīng)及時(shí)反饋給董事會(huì)；新產(chǎn)品在正式推向市場(chǎng)前，必須經(jīng)過一段時(shí)間的試用，由內(nèi)審部門對(duì)業(yè)務(wù)流程及風(fēng)險(xiǎn)因素評(píng)估以后報(bào)董事會(huì)，并經(jīng)全體董事會(huì)成員同意后方可投入市場(chǎng)）。

（2）內(nèi)部審計(jì)部門可以通過評(píng)價(jià)銀行內(nèi)部控制狀況，衡量?jī)?nèi)部控制體系的建立程度和有效性，尋找內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)，向銀行管理層和相關(guān)部門提出強(qiáng)化內(nèi)部控制建設(shè)的措施，以防范和化解經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營管理水平，從而為銀行增加價(jià)值。

（3）內(nèi)部審計(jì)人員以其公認(rèn)的道德操守和良好的職業(yè)技術(shù)，通過對(duì)銀行治理程序的完整性、有效性、合法性等做出結(jié)論，并提請(qǐng)銀行負(fù)責(zé)人、管理人員和全體員工遵守法律、法規(guī)、道德和社會(huì)責(zé)任，推進(jìn)銀行依法管理經(jīng)營，幫助銀行完成各項(xiàng)治理目標(biāo)，從而實(shí)現(xiàn)“增加價(jià)值”。內(nèi)部審計(jì)部門還通過定期評(píng)價(jià)銀行的道德氛圍及其戰(zhàn)略、戰(zhàn)術(shù)、信息流通和為了實(shí)現(xiàn)期望的遵紀(jì)守法水平而采取的其他過程的有效性，披露銀行內(nèi)部違反道德規(guī)范、政策和其他不正當(dāng)行為的嫌疑，規(guī)避道德和法律風(fēng)險(xiǎn)，從而為銀行增加價(jià)值。

2.通過創(chuàng)新內(nèi)審體制，為銀行增加價(jià)值。內(nèi)部審計(jì)隸屬于誰，即受誰的領(lǐng)導(dǎo)，這在很大程度上決定了內(nèi)部審計(jì)組織的獨(dú)立性和權(quán)威性。一般地說，內(nèi)部審計(jì)所隸屬的層次越高，其權(quán)威性和獨(dú)立性就越強(qiáng)，反之就越低。西方商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)主要有受董事會(huì)（或監(jiān)事會(huì)）領(lǐng)導(dǎo)或其下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)等形式。近幾年來，我國商業(yè)銀行也進(jìn)行了內(nèi)部審計(jì)體制改革的探索，應(yīng)當(dāng)肯定，改革的方向與目標(biāo)是正確的，都有利于提高內(nèi)審部門的獨(dú)立性與權(quán)威性；但是，大多數(shù)商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì)仍然是在行長(zhǎng)領(lǐng)導(dǎo)下開展工作并直接對(duì)行長(zhǎng)負(fù)責(zé)，形式上處于較高地位，但實(shí)際上陷入了自己監(jiān)督自己的怪圈，沒有實(shí)現(xiàn)真正意義上的獨(dú)立，究其主要原因是良好有效的公司治理結(jié)構(gòu)這個(gè)大前提沒有解決。因此，必須按照良好有效公司治理機(jī)制的要求，進(jìn)一步改革我國銀行現(xiàn)有的內(nèi)審體制。應(yīng)當(dāng)在商業(yè)銀行中成立名副其實(shí)的能真正發(fā)揮其應(yīng)有職能的董事會(huì)。在董事會(huì)設(shè)立之后，還應(yīng)當(dāng)改變內(nèi)審部門的負(fù)責(zé)對(duì)象，使內(nèi)審部門直接向董事會(huì)而不向總行行長(zhǎng)負(fù)責(zé)（注：美國花旗銀行、美洲銀行和紐約銀行等國際著名銀行都是采取這種模式，這些銀行的內(nèi)審部門甚至不向行長(zhǎng)提供內(nèi)審報(bào)告）。在具體操作上，可以在董事會(huì)中設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)——審計(jì)委員會(huì)，來代表董事會(huì)履行相關(guān)的職能。將內(nèi)審部門的人事與財(cái)務(wù)管理權(quán)全部賦予董事會(huì)或它的審計(jì)委員會(huì)。在機(jī)構(gòu)設(shè)置上，應(yīng)全面上收各分支行設(shè)置內(nèi)審機(jī)構(gòu)的權(quán)力，將目前“金字塔”型的內(nèi)審體系向“倒金字塔”型轉(zhuǎn)變，總行內(nèi)審機(jī)構(gòu)陣容強(qiáng)大，可根據(jù)具體情況采取按業(yè)務(wù)品種或分布區(qū)域劃分設(shè)立或交叉運(yùn)用業(yè)務(wù)與區(qū)域兩種模式設(shè)立，下設(shè)機(jī)構(gòu)直接向總部?jī)?nèi)審部門負(fù)責(zé)并報(bào)告工作；總行以下的分支行一律不設(shè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)，采取派出制或出于成本效益因素考慮可實(shí)行“內(nèi)審?fù)獍薄＿@種內(nèi)審體制模式實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)的全行統(tǒng)一垂直管理，提高了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性、權(quán)威性和科學(xué)性，有利于內(nèi)審部門從全行角度恰當(dāng)確定審計(jì)范圍、重點(diǎn)、時(shí)間和頻率，更有效、更合理地支配內(nèi)審資源。

3.通過創(chuàng)新內(nèi)審方法和手段，為銀行增加價(jià)值。銀行是高風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)，外部監(jiān)管、經(jīng)營環(huán)節(jié)對(duì)銀行強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)防范，提高內(nèi)控能力提出了全新的、更高的要求。入世后，我國的金融業(yè)將融入國際金融體系，將面臨更大的風(fēng)險(xiǎn)。這就迫切要求商業(yè)銀行重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范的研究，更新審計(jì)理念，增強(qiáng)審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和責(zé)任意識(shí)。

（1）將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域，提升審計(jì)質(zhì)量。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)方法的最新發(fā)展，在商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的運(yùn)用，不僅可以有效地控制商業(yè)銀行的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)內(nèi)控能力，而且能夠用來控制、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。通過對(duì)商業(yè)銀行管理行為、資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的分析和評(píng)價(jià)，全面把握被審主體的風(fēng)險(xiǎn)狀況，并找出高風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域，在此基礎(chǔ)上確定審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)頻率，以便集中力量對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行控制和管理，幫助和促進(jìn)商業(yè)銀行各級(jí)管理層提高管理水平，做到科學(xué)決策，有效地進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制和管理。

（2）全面開展增值型審計(jì)，需要更新審計(jì)手段。近幾年來，我國商業(yè)銀行電子信息技術(shù)應(yīng)用水平迅速提高，電子銀行業(yè)務(wù)也迅速發(fā)展，網(wǎng)上銀行業(yè)務(wù)交易量逐年增加，信息科技和電子銀行方面的風(fēng)險(xiǎn)控制越來越突出。因?yàn)樾畔⒖萍己碗娮鱼y行方面的風(fēng)險(xiǎn)是系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)，一旦出現(xiàn)問題將造成全局性的影響，對(duì)一個(gè)銀行的商譽(yù)和形象都將帶來極大損害，所以世界各國商業(yè)銀行都十分重視信息科技和電子銀行風(fēng)險(xiǎn)的控制，相應(yīng)地，電子銀行審計(jì)也越來越引起人們的重視。巴塞爾委員會(huì)專門制定了電子銀行風(fēng)險(xiǎn)管理原則，包括董事會(huì)和管理層的監(jiān)控、安全控制、法律和信譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)方面。因此，我國商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì)手段要向電子化、網(wǎng)絡(luò)化、實(shí)時(shí)化和規(guī)范化轉(zhuǎn)變。充分利用電子計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、信息等現(xiàn)代技術(shù)手段，替代原先傳統(tǒng)的手工操作辦法，加快內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，逐步建立內(nèi)部審計(jì)資料庫，積極探索利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行審計(jì)的途徑。通過對(duì)內(nèi)部審計(jì)手段的改進(jìn)，不斷提高工作效率，增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)功效，保證審計(jì)增值目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

4.通過創(chuàng)新內(nèi)審資源，為銀行增加價(jià)值。

（1）制定符合我國國情的銀行內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)條例。通過審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和條例來保證內(nèi)部審計(jì)部門在銀行中的地位和權(quán)威。實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)可參照國際內(nèi)部審計(jì)師學(xué)會(huì)《內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，由中國金融稽核監(jiān)督研究會(huì)等行業(yè)協(xié)會(huì)來制定；審計(jì)條例應(yīng)由各銀行制定。巴塞爾委員會(huì)要求，一部審計(jì)條例至少要包括：內(nèi)部審計(jì)職能的目標(biāo)和范圍；內(nèi)部審計(jì)部門在組織中的地位、權(quán)力和責(zé)任；內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)人的責(zé)任。審計(jì)條例應(yīng)當(dāng)由內(nèi)部審計(jì)部門起草，定期審查。它應(yīng)當(dāng)?shù)玫礁呒?jí)管理層的同意，隨后得到作為監(jiān)管作用一部分的董事會(huì)的確認(rèn)。在審計(jì)條例中，銀行高級(jí)管理層給予內(nèi)部審計(jì)部門建議權(quán)，授權(quán)其直接與任何員工進(jìn)行接觸和交流，檢查銀行的任何一項(xiàng)活動(dòng)或一個(gè)實(shí)體，接觸銀行的任何記錄、資料或數(shù)據(jù)，包括管理信息和所有協(xié)商和決策機(jī)構(gòu)的會(huì)議記錄。

（2）加大培訓(xùn)力度，提高內(nèi)審人員素質(zhì)。在西方發(fā)達(dá)國家，內(nèi)部審計(jì)已走上了職業(yè)化道路，其商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì)往往由具有職業(yè)資格的內(nèi)部注冊(cè)審計(jì)師來執(zhí)行，這些人員既來自于組織內(nèi)部，也可能來自于組織外部。在我國，近年來開始了國際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師（CIA）考試。雖然各商業(yè)銀行目前并沒有把取得國際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師資格作為從事內(nèi)部審計(jì)工作的必要條件，但囿于提高素質(zhì)的需要和新形勢(shì)的要求，無論是內(nèi)部審計(jì)管理部門還是審計(jì)人員都應(yīng)對(duì)這樣的資格考試日益重視并積極地參與。隨著內(nèi)部審計(jì)在銀行公司治理結(jié)構(gòu)中的地位日益重要，審計(jì)部門不僅需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專家，還需要大量具備經(jīng)濟(jì)學(xué)和企業(yè)管理學(xué)知識(shí)的專家，包括內(nèi)部控制專家、風(fēng)險(xiǎn)管理專家、公司治理專家和信息系統(tǒng)審計(jì)專家。因此，必須通過各種途徑，比如后續(xù)教育、業(yè)務(wù)培訓(xùn)等措施，提高銀行審計(jì)整體隊(duì)伍和人員的專業(yè)素質(zhì)和水平，這樣才能為公司治理提供源源不斷的符合要求的監(jiān)督控制資源。通過建立一支專業(yè)化、高素質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍，提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，以保證審計(jì)增值目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

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篇（10）

一、獨(dú)立審計(jì)需求演變

(一)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任與獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生

眾所周知，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的存在是獨(dú)立審計(jì)產(chǎn)生的前提。一方面受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任建立在互相信任和忠實(shí)性基礎(chǔ)上，即財(cái)產(chǎn)所有者愿意把擁有的資源交托給受托人經(jīng)營，并相信其將以最大的善意履行受托責(zé)任和完成委托人的利益目標(biāo)；另一方面受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的雙方常常存在潛在的利益沖突，即資源所有者擔(dān)心由于受托人過失或故意的行為，使自己的資源和利益目標(biāo)受到損害。正是這種潛在利益沖突，使資源所有者為了維護(hù)其利益，需要對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行審查評(píng)價(jià)；而受托人基于這種潛在利益沖突的存在，會(huì)對(duì)自己承擔(dān)的受托責(zé)任的完成情況進(jìn)行自我認(rèn)定、自我計(jì)量，并定期編制各種受托責(zé)任報(bào)告，為委托人審核受托責(zé)任的完成過程和結(jié)果提供信息。為了證明自己的經(jīng)營成果，向資源委托人索取報(bào)酬，解除資源委托人對(duì)他的潛在懷疑，受托人也需要對(duì)自己的報(bào)告進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。正是由于這種委托人與受托人雙層的需要，才有獨(dú)立于他們兩者之間的第三方，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供鑒證的服務(wù)，所以就有了獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展。

(二)金融市場(chǎng)、受托關(guān)系與審計(jì)需求者范圍的發(fā)展變化

隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，特別是股份有限公司的興起和資本市場(chǎng)的建立，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任發(fā)展迅速。獨(dú)立審計(jì)服務(wù)對(duì)象也隨之發(fā)生變化。生產(chǎn)的社會(huì)化與個(gè)別資本的有限性導(dǎo)致股份公司的產(chǎn)生。股份公司的出現(xiàn)又推動(dòng)了金融市場(chǎng)的發(fā)展。隨著企業(yè)融資形式的日益多樣化，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系也趨向復(fù)雜。經(jīng)營者受托范圍由最初的所有者發(fā)展為現(xiàn)實(shí)投資者、潛在投資者和債權(quán)人。由于投資者數(shù)量的增加和分散，無法集中委托審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)。而債權(quán)人如銀行對(duì)企業(yè)影響力度開始加大。企業(yè)需要為之提供經(jīng)營狀況良好。償債能力強(qiáng)的信息。因此，不少企業(yè)開始自愿接受審計(jì)。此時(shí)審計(jì)關(guān)系由投資人委托審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)經(jīng)營者自愿審計(jì)。由于審計(jì)關(guān)系的變化，審計(jì)產(chǎn)品的需求者范圍從單純投資者擴(kuò)展到由直接需求者和間接需求者兩個(gè)層次。企業(yè)自愿審計(jì)的產(chǎn)生讓被動(dòng)接受審計(jì)的經(jīng)營者又多了一重身份——審計(jì)產(chǎn)品直接需求者。而企業(yè)融資形式的多元化、分散化使投資人、債權(quán)人身份成為審計(jì)產(chǎn)品的間接需求者和免費(fèi)受益人。

上個(gè)世紀(jì)20、30年代的經(jīng)濟(jì)危機(jī)讓人們認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不能單純依賴市場(chǎng)機(jī)制。于是政府加強(qiáng)了宏觀調(diào)控，市場(chǎng)規(guī)則開始走向健全與完善。其中以美國1933年頒布的《證券法》和1934年頒布的《證券交易法》最具代表意義。與此同時(shí)，金融市場(chǎng)上直接融資的發(fā)展使得投資者成為最重要委托人。保護(hù)投資者利益的法規(guī)日益完善。自20世紀(jì)30年代到現(xiàn)在，審計(jì)進(jìn)入法定審計(jì)時(shí)代。隨著政府及社會(huì)各界對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)干預(yù)的程度加深，企業(yè)管理者受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的范圍又一次擴(kuò)大。此時(shí)，審計(jì)委托人即審計(jì)產(chǎn)品的需求者包括了企業(yè)經(jīng)營者、投資者、銀行、政府部門、稅務(wù)機(jī)關(guān)、內(nèi)部職工、外部供應(yīng)商和消費(fèi)者等諸多利益關(guān)系者。

二、獨(dú)立審計(jì)需求特征與審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量

(一)審計(jì)需求與審計(jì)質(zhì)量的背離

社會(huì)審計(jì)產(chǎn)品也是一種市場(chǎng)產(chǎn)品，同樣應(yīng)該受市場(chǎng)供求規(guī)律的制約。供求規(guī)律下，需求變化將直接影響產(chǎn)品供給。一般情況下，隨著需求者范圍的擴(kuò)大，產(chǎn)品需求會(huì)日益豐富，因而要求產(chǎn)品供給多樣化。因此，當(dāng)審計(jì)需求者范圍擴(kuò)大后，應(yīng)會(huì)要求審計(jì)市場(chǎng)提供能夠滿足各種利益相關(guān)者需要的產(chǎn)品。為了充分滿足各個(gè)利益相關(guān)者(包括信息不對(duì)稱的間接需求者)需求，審計(jì)的獨(dú)立性就應(yīng)該提高。因?yàn)閷徲?jì)獨(dú)立性越高，審計(jì)產(chǎn)品越不會(huì)受到某個(gè)或某些利益集團(tuán)的操控，產(chǎn)品供給才能適應(yīng)需求的多元化的特點(diǎn)。最終結(jié)果是審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量得到提高。

但事實(shí)上結(jié)果并非如此。美國20世紀(jì)60年代以后，公眾對(duì)審計(jì)師的訴訟大量增加。特別是2001年發(fā)生的安然事件，導(dǎo)致公眾對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的信任危機(jī)。我國近年來也頻繁爆發(fā)上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)手舞弊事件。這樣的結(jié)果說明隨著需求者范圍的擴(kuò)大，審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量并未提高。

進(jìn)一步分析這個(gè)結(jié)果時(shí)，很自然地會(huì)思考隨著需求者范圍的擴(kuò)大，審計(jì)產(chǎn)品需求是否真正拉動(dòng)供給，審計(jì)需求是否有效。顯然，當(dāng)前審計(jì)需求是一種無效狀態(tài)。那么審計(jì)產(chǎn)品有效需求不足的根源又在哪里?面對(duì)這種情況，如何解決?由此，結(jié)合我國實(shí)際，以下將從我國特殊制度背景入手具體分析當(dāng)前我國獨(dú)立審計(jì)需求特點(diǎn)，以及對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

(二)我國獨(dú)立審計(jì)的特殊制度環(huán)境

我國上市公司主要由原來的國有企業(yè)改制而來，股本結(jié)構(gòu)中非流通國有股占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)。我國絕大多數(shù)上市公司是由國有企業(yè)改制而成的，其尚未上市流通的國家股比重高達(dá)40%，有些上市公司的國家股甚至高達(dá)80%。但與此同時(shí)國有股股份所有者缺位的問題尚未解決。這種局面造成了政府對(duì)國有企業(yè)的高度關(guān)注，對(duì)上市公司經(jīng)營活動(dòng)的過度介入。同時(shí)由于國有股所有者缺位，隨之產(chǎn)生了“內(nèi)部人控制”。內(nèi)部人控制是指在出資人缺位的情況下，企業(yè)管理層在未經(jīng)作為所有者的正式授權(quán)而實(shí)際掌握了企業(yè)部分或全部的剩余權(quán)力。在這一模式下，經(jīng)理人員利用其所掌握的信息優(yōu)勢(shì)來謀求自身收益最大化，而所有者又缺乏有效的措施來防止這一趨勢(shì)。這主要是由于信息不對(duì)稱問題引起的。由于內(nèi)部人控制現(xiàn)象在我國相當(dāng)嚴(yán)重，管理層和董事會(huì)往往合二為一，或占據(jù)了董事會(huì)的多數(shù)地位。一方面，董事會(huì)中形成了由代表國家股或政府控制的法人股的“關(guān)鍵人”控制的局面?鴉另一方面，在相當(dāng)一部分上市公司中，董事會(huì)成員大多同時(shí)兼任公司管理層要職，董事會(huì)中“內(nèi)部人”的比例過高。中國證監(jiān)會(huì)的調(diào)查結(jié)果顯示，目前在我國上市公司董事會(huì)中，接近50%的董事由公司的“內(nèi)部人”擔(dān)任，來自大股東的董事比例高達(dá)80%，大多數(shù)公司未設(shè)立獨(dú)立董事，部分公司即使設(shè)立了獨(dú)立董事，但在董事會(huì)中的比例亦過低，難以形成對(duì)執(zhí)行董事和大股東代表的有效制衡。上述問題導(dǎo)致董事會(huì)難以承擔(dān)受托責(zé)任(金永紅、奚玉芹，2003)。(三)我國獨(dú)立審計(jì)需求特征與審計(jì)質(zhì)量分析

我國上市公司特殊的制度環(huán)境，使得兩層次審計(jì)需求者范圍及其需求有著鮮明的特征。首先，作為審計(jì)委托人和審計(jì)產(chǎn)品直接需求者，內(nèi)部經(jīng)理人自愿審計(jì)需求不強(qiáng)烈。對(duì)審計(jì)產(chǎn)品需求不足。由于當(dāng)前缺乏完善的經(jīng)理人市場(chǎng)，經(jīng)理人員沒有動(dòng)力去建立和保持自身信譽(yù)。因而經(jīng)理人自愿審計(jì)需求不強(qiáng)烈，更多地是在外界壓力下產(chǎn)生強(qiáng)制審計(jì)需求。又由于所有者缺位，實(shí)質(zhì)上的情況是，經(jīng)理人員雇傭注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)自己。那么審計(jì)質(zhì)量是可想而知。

其次，對(duì)資本市場(chǎng)上的中小投資者而言，他們對(duì)審計(jì)服務(wù)同樣存在著需求不足。由于制度缺陷導(dǎo)致中國資本市場(chǎng)的高度投機(jī)性，使得中小投資者缺乏行使手中權(quán)利的合理渠道。加之投資者個(gè)人的不成熟，中小投資者也沒有真正形成審計(jì)需求。盡管現(xiàn)在這一現(xiàn)狀有所改變，中小投資者開始對(duì)年報(bào)、中報(bào)給予密切關(guān)注。但從對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求來看，這種關(guān)注并沒有對(duì)審計(jì)提出更高的需求。

第三，政府對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的需求不足。體制改革后，政府雖然不再直接管理企業(yè)，但目前國有股一股獨(dú)大的股權(quán)結(jié)構(gòu)，使得政府依然以控股大股東的身份對(duì)企業(yè)的活動(dòng)進(jìn)行干預(yù)。同時(shí)管理者又由政府任命。政府大股東和管理者之間的信息不對(duì)稱較弱。政府實(shí)質(zhì)上并不真正需要審計(jì)產(chǎn)品。

最后，銀行等債權(quán)人對(duì)高質(zhì)量審計(jì)產(chǎn)品需求不足。一方面出于自身利益，要求通過審計(jì)服務(wù)檢查與償債能力有關(guān)的會(huì)計(jì)信息。＂但另一方面，現(xiàn)有體制下政府對(duì)經(jīng)濟(jì)生活的干預(yù)會(huì)使得銀行不得以借貸保護(hù)企業(yè)，因而其審計(jì)需求并不強(qiáng)烈。

總之，一股獨(dú)大股權(quán)結(jié)構(gòu)下政府的過度介入的制度環(huán)境難以造就對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求市場(chǎng)。審計(jì)產(chǎn)品有效需求的不足，必然導(dǎo)致高質(zhì)量審計(jì)產(chǎn)品供給的疲軟。注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的外在壓力和動(dòng)力。相反，會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計(jì)意見，甚至?xí)档湍切┳陨碣|(zhì)量不高的待上市或已上市公司的利益。因而獨(dú)立審計(jì)市場(chǎng)份額反而向質(zhì)量不高的事務(wù)所傾斜。

三、改善公司治理結(jié)構(gòu)，拉動(dòng)審計(jì)有效需求，提高審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量

如何刺激審計(jì)產(chǎn)品的有效需求，繼而提高審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量?從上文的分析得出，不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)和制度安排是導(dǎo)致審計(jì)產(chǎn)品有效需求不足的根本原因。因此，解決審計(jì)產(chǎn)品需求問題最終要“通過制度建設(shè)和機(jī)構(gòu)重組，使有可能在決策中受到影響的人，在組織作出任何有可能嚴(yán)重影響其利益的決策時(shí)，都能成為一個(gè)參與者去發(fā)揮自己的作用。”(詹姆斯·E·米德)。從直接需求者角度，鑒于一些企業(yè)受托經(jīng)營者在外部監(jiān)管強(qiáng)制性信息披露的壓力下，產(chǎn)生了購買審計(jì)意見的動(dòng)機(jī)。那么制度創(chuàng)新就是要解決現(xiàn)代受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任問題即委托人與受托人之間的矛盾問題。從間接需求者角度，鑒于這些審計(jì)產(chǎn)品的實(shí)際需求者難以找到人反映自身需求，那么制度創(chuàng)新也就是為他們尋找合適的人表達(dá)意愿。在現(xiàn)代企業(yè)以公司制為最普遍的企業(yè)組織形式的背景下，上述一系列制度建設(shè)實(shí)質(zhì)就是公司治理的范疇。由此可見，完善公司治理結(jié)構(gòu)是改善審計(jì)產(chǎn)品需求，提高審計(jì)產(chǎn)品的供給質(zhì)量的根本所在。針對(duì)我國公司治理問題，筆者認(rèn)為重點(diǎn)可從以下兩個(gè)方面入手，采取相應(yīng)的措施，拉動(dòng)審計(jì)有效需求，提高獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量。

(一)加速股份全流通，改善外部公司治理結(jié)構(gòu)

我國的股票市場(chǎng)發(fā)展迅速，但仍然不完善，政策市、投機(jī)市的特點(diǎn)依然比較鮮明。國有股一股獨(dú)大的局面沒有從根本上改變。因而加速國有股股權(quán)的自由流通和轉(zhuǎn)讓，保證各種股份擁有相同的權(quán)利，是完善公司治理外部結(jié)構(gòu)的當(dāng)務(wù)之急。這種改變，將對(duì)審計(jì)產(chǎn)品需求產(chǎn)生重要影響。隨著企業(yè)控制權(quán)的分散，“一方面將提高股東對(duì)獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督需求；另一方面有助于促使股東對(duì)企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值的關(guān)注，增加股東對(duì)高質(zhì)量審計(jì)師的信號(hào)需求。”(張奇峰，2006)

(二)改革注冊(cè)會(huì)計(jì)師選聘制度，創(chuàng)新審計(jì)委員會(huì)職責(zé)，轉(zhuǎn)變內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)

當(dāng)前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的選聘是由管理當(dāng)局完成的。內(nèi)部人控制的公司治理結(jié)構(gòu)下，管理層既沒有動(dòng)力也沒有壓力進(jìn)行自愿審計(jì)，因而購買審計(jì)意見成了為了完成強(qiáng)制審計(jì)的必然結(jié)果。審計(jì)獨(dú)立性的缺失導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量低下。筆者認(rèn)為這一問題的解決，關(guān)鍵在于讓各層次審計(jì)需求者都能真正參與到審計(jì)產(chǎn)品的“購買”活動(dòng)中去。具體來講，就是通過創(chuàng)建一定的機(jī)制讓各層次需求者能夠充分表達(dá)意見。從國外經(jīng)驗(yàn)來看，主要有兩種嘗試：一是在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行改制。可在企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)建特定機(jī)構(gòu)。該機(jī)構(gòu)能夠代表所有審計(jì)產(chǎn)品需求者的利益，而非偏向任何一方。理論上講，該機(jī)構(gòu)應(yīng)由所有利益相關(guān)者組成，構(gòu)成人數(shù)比例相當(dāng)。二是在企業(yè)外部尋找第三方，其利益獨(dú)立于審計(jì)產(chǎn)品的直接與間接需求者。在我國，由于證券市場(chǎng)本身的不完善。第二種方案實(shí)施的可行性較小。對(duì)第一種方案，筆者認(rèn)為，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，吸納各種利益相關(guān)者代表從外部走進(jìn)企業(yè)內(nèi)部。并賦予審計(jì)委員會(huì)選聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師的最終權(quán)利，是當(dāng)前股權(quán)結(jié)構(gòu)下改革內(nèi)部治理狀況，提高審計(jì)有效需求的比較適合的做法。

目前，我國已開始進(jìn)行第一種方案的嘗試。2002年，由證監(jiān)會(huì)和國家經(jīng)貿(mào)委聯(lián)合頒布了《上市公司治理準(zhǔn)則》。該準(zhǔn)則指出，上市公司董事會(huì)可按照股東大會(huì)有關(guān)決議設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人，至少應(yīng)有一名獨(dú)立董事是會(huì)計(jì)專業(yè)人士。準(zhǔn)則同時(shí)規(guī)定了審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)。包括負(fù)責(zé)提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通等。由于我國審計(jì)委員會(huì)制度出臺(tái)時(shí)日不長(zhǎng)，處于剛剛起步階段，尚有許多問題需要探討。一些會(huì)計(jì)界的研究成果表明，已有的審計(jì)委員會(huì)發(fā)揮了一定的保持審計(jì)獨(dú)立性的作用。但為了充分發(fā)揮審計(jì)委員會(huì)功能，還需通過理論上的不斷突破以及實(shí)踐中的不斷探索。

參考文獻(xiàn)：

[1]蔡春，唐滔智.公司治理審計(jì)[M].北京：中國時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2006.

[2]張奇峰.上市公司獨(dú)立審計(jì)需求原因與治理[J].財(cái)會(huì)通訊，2006，(3).

[3]張小平，葉友.獨(dú)立審計(jì)與公司治理結(jié)構(gòu)的關(guān)系[J].中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2004，(4).

篇（11）

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2011年12月23日

一、前言

審計(jì)輪換制度包括兩個(gè)方面的內(nèi)容：注冊(cè)會(huì)計(jì)師強(qiáng)制輪換和會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換。注冊(cè)會(huì)計(jì)師強(qiáng)制輪換，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)某上市公司提供審計(jì)服務(wù)并在審計(jì)報(bào)告上簽字的年限做出限制。會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換是一種更為徹底的輪換制度，指的是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為某上市公司提供審計(jì)服務(wù)的年限做出一定的限制。在這樣的制度下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所或簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師為某一上市公司提供審計(jì)服務(wù)達(dá)到一定年限之后，上市公司必須更換事務(wù)所或簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

中國目前實(shí)施的是簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師強(qiáng)制輪換。中國證監(jiān)會(huì)2003年10月8日頒布的《關(guān)于證券期貨審計(jì)業(yè)務(wù)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換的規(guī)定》（證監(jiān)會(huì)計(jì)字［2003］13號(hào)），明確了簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師具體的輪換方式。規(guī)定自2004年1月1日起，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師、審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人連續(xù)為某一上市公司、首次公開發(fā)行證券公司、證券及期貨經(jīng)營機(jī)構(gòu)、證券及期貨交易所、證券投資基金及其管理公司、證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)等相關(guān)機(jī)構(gòu)提供審計(jì)服務(wù)，不得超過五年。美國實(shí)施的是會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換，2002年《薩班斯法案》規(guī)定：負(fù)責(zé)某公司審計(jì)項(xiàng)目的合伙人或負(fù)責(zé)復(fù)核該審計(jì)項(xiàng)目的合伙人須以五年為限進(jìn)行輪換。

按照DeAngelo（1981）對(duì)審計(jì)質(zhì)量的經(jīng)典定義，審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)師發(fā)現(xiàn)并報(bào)告客戶財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯(cuò)弊的聯(lián)合概率。其中，審計(jì)師是否能發(fā)現(xiàn)客戶財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯(cuò)弊是由其專業(yè)勝任能力決定的；而審計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯(cuò)弊后是否進(jìn)行報(bào)告則取決于其獨(dú)立性。可見，審計(jì)質(zhì)量的高低取決于審計(jì)師的專業(yè)勝任能力與審計(jì)師的獨(dú)立性兩個(gè)方面，專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性越強(qiáng)，審計(jì)質(zhì)量就越高，反之則較差。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）國外研究現(xiàn)狀綜述。國外的審計(jì)輪換制度指會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換，就會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換是否能提高審計(jì)質(zhì)量，歷來都存在著兩種截然不同的觀點(diǎn)。

1、肯定觀點(diǎn)

（1）能大大提高審計(jì)人員的獨(dú)立性。Mautz和Sharaf（1961）注意到，長(zhǎng)審計(jì)任期本身并不直接損害審計(jì)質(zhì)量，但是可能帶來審計(jì)獨(dú)立性問題，即會(huì)在無意間損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誠實(shí)公正，這是對(duì)獨(dú)立性的最大威脅。

美國參議院Metcalf委員會(huì)（1976）表示：“事務(wù)所強(qiáng)制輪換是提高審計(jì)質(zhì)量的一種方法”，認(rèn)為“公司與其聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的長(zhǎng)期關(guān)系將會(huì)導(dǎo)致事務(wù)所與其客戶管理層的利益密切相關(guān)，從而事務(wù)所獨(dú)立發(fā)表意見變得困難，進(jìn)而給審計(jì)質(zhì)量帶來負(fù)面影響。解決這個(gè)問題的一個(gè)辦法是對(duì)事務(wù)所進(jìn)行定期輪換。

Dopuch、King和Schwartz（2001）認(rèn)為定期審計(jì)輪換制度無論在單獨(dú)實(shí)施，還是與強(qiáng)制審計(jì)保留制度共同實(shí)施，均顯著提高了審計(jì)獨(dú)立性，在這兩種制度都不實(shí)施的情況下，審計(jì)獨(dú)立性最差。

（2）可以控制審計(jì)任期過長(zhǎng)帶來的職業(yè)懈怠。Mautz、Sharaf（1961）和Johnson、Lys（1990）都發(fā)現(xiàn)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶建立聯(lián)系的時(shí)間越長(zhǎng)，對(duì)自己所采用的審計(jì)程序形成思維定式，審計(jì)工作變得過于程式化，不易發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的異常情況，對(duì)審計(jì)質(zhì)量造成負(fù)面影響。

Knapp（1991）在調(diào)查審計(jì)委員會(huì)成員對(duì)事務(wù)所規(guī)模、任期以及審計(jì)策略與審計(jì)質(zhì)量之間關(guān)系的看法后發(fā)現(xiàn)，在審計(jì)委員會(huì)成員看來，當(dāng)審計(jì)任期較短時(shí)（1～5年），審計(jì)任期與事務(wù)所發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤的能力正相關(guān)，而隨著任期的增加，審計(jì)任期與發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤的能力負(fù)相關(guān)。

2、否定觀點(diǎn)

（1）不能有效提高審計(jì)人員的獨(dú)立性。雖然美國《薩班斯法案》對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的任期做出了規(guī)定，但沒有要求強(qiáng)制輪換，美國國會(huì)要求國家會(huì)計(jì)總署針對(duì)事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度可能對(duì)上市公司帶來的潛在影響進(jìn)行研究。該研究表明，這一制度將為上市公司帶來額外的財(cái)務(wù)成本，而且新的會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒有前任事務(wù)所積累下來的關(guān)于上市公司內(nèi)部制度方面的資料，因而會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)制輪換制度并非能夠增強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量的有效政策。Dunham（2002）認(rèn)為，新輪換的審計(jì)師缺乏通過經(jīng)驗(yàn)積累而形成的對(duì)經(jīng)驗(yàn)特點(diǎn)了解，缺乏對(duì)特定客戶的專門知識(shí)的積累，因而其保持審計(jì)獨(dú)立性的能力受限，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量。

（2）影響審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力。Bates、Homer L.等（1982）以67家會(huì)計(jì)師事務(wù)所為樣本，研究了審計(jì)師、客戶關(guān)系對(duì)審計(jì)師重要性水平判斷的影響。結(jié)果表明，沒有進(jìn)行審計(jì)師強(qiáng)制輪換的樣本組的重要性水平顯著高于進(jìn)行審計(jì)師強(qiáng)制輪換的樣本組，從而反對(duì)輪換事務(wù)所。Carcello和Nagy（2004）發(fā)現(xiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊較容易發(fā)生在審計(jì)合約的初期。隨著審計(jì)任期的延長(zhǎng)，審計(jì)師對(duì)客戶更加熟悉，更有經(jīng)驗(yàn)，有助于進(jìn)行復(fù)雜的決策和判斷。

（3）加大審計(jì)成本。美國審計(jì)總署GAO關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)制輪換潛在影響的研究報(bào)告（2004）發(fā)現(xiàn)：幾乎所有最大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和《財(cái)富》1000公眾公司認(rèn)為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)制輪換的成本可能超過收益。GAO認(rèn)為，如果考慮到額外的財(cái)務(wù)成本、以前對(duì)公眾公司審計(jì)所獲得的經(jīng)驗(yàn)的損失以及當(dāng)前正在實(shí)施的改革，事務(wù)所強(qiáng)制輪換可能并不是加強(qiáng)審計(jì)師獨(dú)立性和提高審計(jì)質(zhì)量的最有效途徑。

（4）增加審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。Palmrose（1991）認(rèn)為，在新獲得審計(jì)業(yè)務(wù)開始的幾年，更容易遭遇審計(jì)過失的訴訟，主要原因是注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏識(shí)別客戶特殊風(fēng)險(xiǎn)和問題的足夠經(jīng)驗(yàn)。這里所說的經(jīng)驗(yàn)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師擁有的對(duì)某一行業(yè)或某一特定客戶的專有知識(shí)和專業(yè)技能，即專有性資產(chǎn)。

另外，有些學(xué)者從盈余管理的角度進(jìn)行了相關(guān)的實(shí)證研究，結(jié)果表明長(zhǎng)審計(jì)任期并不損害審計(jì)質(zhì)量，相反還能抑制管理當(dāng)局的盈余管理行為。Johnson和Reynolds（2002）使用異常應(yīng)計(jì)的絕對(duì)值以及應(yīng)計(jì)持續(xù)性來衡量審計(jì)質(zhì)量，研究了事務(wù)所任期與盈余管理、應(yīng)計(jì)持續(xù)性之間的關(guān)系，結(jié)果發(fā)現(xiàn)：較長(zhǎng)審計(jì)任期的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量并沒有下降，審計(jì)任期的延長(zhǎng)不會(huì)損害審計(jì)質(zhì)量。Myers和Omer（2003）使用非正常應(yīng)計(jì)項(xiàng)目絕對(duì)值和當(dāng)前應(yīng)計(jì)項(xiàng)目絕對(duì)值作為盈余質(zhì)量的替代指標(biāo)，研究了審計(jì)任期對(duì)盈余質(zhì)量的影響，發(fā)現(xiàn)審計(jì)任期越長(zhǎng)的公司的可操縱性應(yīng)計(jì)的絕對(duì)值與流動(dòng)性應(yīng)計(jì)的絕對(duì)值越低，說明較長(zhǎng)的審計(jì)任期能夠抑制公司管理當(dāng)局的盈余管理行為。

（二）國內(nèi)研究現(xiàn)狀。在我國，目前理論界對(duì)強(qiáng)制輪換的研究還處于初始階段，相關(guān)的研究比較少，對(duì)強(qiáng)制輪換所持的觀點(diǎn)也不盡相同，且主要是以規(guī)范研究為主，實(shí)證研究近年來也有所發(fā)展。

1、肯定觀點(diǎn)。認(rèn)為強(qiáng)制輪換可以提高審計(jì)質(zhì)量的學(xué)制，主要認(rèn)為該制度可以提高審計(jì)師的獨(dú)立性，進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量。例如，熊劍、羅晨燕（2003）指出，審計(jì)輪換制度可以從提高審計(jì)獨(dú)立性、減少審計(jì)判斷偏誤和保持審計(jì)職業(yè)謹(jǐn)慎等方面提高審計(jì)質(zhì)量；何紅渠、潘春霞（2004）和吳粒、張璐（2004）認(rèn)為，我國應(yīng)當(dāng)實(shí)施更為徹底的事務(wù)所輪換制度，以適應(yīng)我國審計(jì)市場(chǎng)的發(fā)展?fàn)顩r；兆華（2005）運(yùn)用博弈理論研究了被審單位與事務(wù)所的“共謀”作假行為，認(rèn)為事務(wù)所定期輪換制是發(fā)現(xiàn)“共謀”作假的最佳制度設(shè)計(jì)，對(duì)治理“共謀”作假是有效的，并進(jìn)一步指出我國實(shí)行事務(wù)所定期輪換制的迫切性。

2、否定觀點(diǎn)。與持肯定觀點(diǎn)的學(xué)者恰恰相反的是，有學(xué)者認(rèn)為審計(jì)輪換制度不但不會(huì)提高審計(jì)質(zhì)量，還會(huì)增加初次審計(jì)成本。如鄧宇星（2003）認(rèn)為，從長(zhǎng)期來看，并無證據(jù)顯示審計(jì)輪換制能夠獲得其提高審計(jì)師的獨(dú)立性的益處，反而它可能有損審計(jì)質(zhì)量，增加成本。

夏立軍、陳信元（2005）以滬深股市1996～1998年期間可能具有盈余管理行為的公司（ROE介于10%和11%之間的公司）為樣本，對(duì)審計(jì)師任期與審計(jì)意見的關(guān)系進(jìn)行了實(shí)證檢驗(yàn)，研究發(fā)現(xiàn)，審計(jì)師任期增加不會(huì)削弱審計(jì)獨(dú)立性，而對(duì)于規(guī)模較大的事務(wù)所而言，還會(huì)增強(qiáng)其獨(dú)立性，對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生正面影響。

李爽與吳溪（2006）考察了證券市場(chǎng)中簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師的自然輪換規(guī)律，以及強(qiáng)制輪換政策的執(zhí)行情況與產(chǎn)生的初步影響。研究發(fā)現(xiàn)，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師強(qiáng)制輪換的效果是有限的。

3、中間觀點(diǎn)。持該觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為，審計(jì)輪換制度對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響是不確定的，既有積極的一面，又有不足的一面，不能簡(jiǎn)單地認(rèn)為審計(jì)輪換制度與審計(jì)質(zhì)量是正相關(guān)還是負(fù)相關(guān)。如余玉苗發(fā)現(xiàn)，在長(zhǎng)審計(jì)任期情況下，既存在損害審計(jì)質(zhì)量的因素，也存在提高審計(jì)質(zhì)量的因素；夏明會(huì)（2002）認(rèn)為，審計(jì)師輪換的優(yōu)點(diǎn)是能直接或間接提升審計(jì)獨(dú)立性或提高審計(jì)質(zhì)量；缺點(diǎn)是有損學(xué)習(xí)經(jīng)驗(yàn)效應(yīng)和增加審計(jì)成本。

三、國內(nèi)外研究綜合評(píng)述

綜上所述，盡管國內(nèi)外學(xué)者對(duì)審計(jì)輪換制度進(jìn)行了激烈的討論和實(shí)證研究，但是都沒有對(duì)審計(jì)輪換制度是否提高審計(jì)質(zhì)量形成一致的看法。

國外學(xué)者在這一問題上，不僅從理論上進(jìn)行了論證，更多的是拿出具體數(shù)據(jù)進(jìn)行分析和研究；從結(jié)論來看，分析性研究和實(shí)驗(yàn)研究的結(jié)果更傾向于支持審計(jì)輪換制度會(huì)損害審計(jì)獨(dú)立性，造成職業(yè)懈怠，增加審計(jì)成本、審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而損害審計(jì)質(zhì)量，或?qū)徲?jì)輪換制度可以提高審計(jì)質(zhì)量但提高有限的觀點(diǎn)，相關(guān)的實(shí)證研究結(jié)果也多顯示較長(zhǎng)審計(jì)任期反而會(huì)提高審計(jì)質(zhì)量，因此更傾向于反對(duì)審計(jì)強(qiáng)制輪換制度。

國內(nèi)學(xué)者在這一問題上似乎表現(xiàn)得模棱兩可，審計(jì)輪換制度到底能否提高審計(jì)質(zhì)量還不得而知。國內(nèi)研究缺少實(shí)證，且其研究思路與方法也基本沿襲了國外的模式，實(shí)證研究的結(jié)果同國外學(xué)者的觀點(diǎn)基本一致，即不支持審計(jì)強(qiáng)制輪換制度。

但是本文觀點(diǎn)認(rèn)為，審計(jì)輪換制度能夠提高審計(jì)質(zhì)量，我國應(yīng)當(dāng)實(shí)施更為徹底的事務(wù)所輪換，只是任何一種制度本身不能單獨(dú)的發(fā)揮其作用。相信隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，法律制度的不斷健全，監(jiān)管機(jī)制的不斷完善，審計(jì)輪換制度的積極作用能夠得到充分的發(fā)揮。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]夏立軍，陳信元，方軼強(qiáng).審計(jì)任期與審計(jì)獨(dú)立性：來自中國證券市場(chǎng)的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].中國會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究，2005.1.

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