過程控制系統論文大全11篇

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篇（1）

引言

隨著知識經濟逐漸代替工業經濟，社會各界對高級人才的需求也越來越大。研究生教育是培養高級人才的重要渠道，同時也是推動科技管理創新、管理水平提升的重要力量，許多國家和地區都非常重視研究生教育的發展。自1999年高校擴招以來，我國研究生教育規模迅速擴大。與此同時，教育培養過程中也逐漸暴露出若干問題，如學位論文質量下降、畢業生素質良莠不齊等。隨著社會各界對研究生教育的質疑不斷增多，提高質量成為當前研究生教育所面臨的挑戰。學位論文是研究生在校學習和科研工作的結晶，不僅可以反映研究生對基礎理論知識的掌握程度，而且也在一定程度上體現了研究生的科研能力。因此，研究生教育必須要加強對學位論文的質量管理，現行的學位論文管理體系亟待優化。

目前，國內已有相關研究探討了如何加強研究生學位論文的質量管理。楊同毅（1999）將質量保障概念引入研究生學位論文質量管理體系，認為學位論文質量應由國家、社會和學校三方共同保障。張意湘（2003）、溥純芝（2005）和嚴江（2012）指出了當前研究生學位論文管理存在的問題，如選題不合理、缺乏創新性、開題把關不嚴、導師指導不力以及答辯流于形式等，并提出從研究生生源質量、課程設置、導師隊伍建設等方面進行改善。陳勇和王道紅（2006）認為，對研究生學位論文的管理除了要重視相關規章制度的制定，還要積極采取措施保證規章制度落實，如對研究生院的工作進行檢查與監督，對研究生實行彈性學制等。另外，王科（2011）認為研究生自身也應當注重提高學術水平，培養閱讀經典原著的意識，恪守“原典為王”、學以致用、質量本位的理念，充分汲取經典原著的營養，切實提高研究生學位論文質量。通過上述文獻回顧可知，絕大多數相關研究仍徘徊在現象描述，忽略了對管理體系背后理論基礎的思考。因此，本文將基于控制論視角，探討如何對研究生學位論文的質量控制體系進行優化，從而培養研究生的創新能力，提升研究生的教育水平。

基于控制論的質量管理體系優化設計

控制論是現代科學發展所取得的重大成就之一。1948年，諾伯特?維納（Norbert Wiener）的專著《控制論》出版標志著控制論理論的形成。控制論對科學研究、工程技術和經濟管理都產生了巨大的影響，顯示出自身強大的生命力，它不僅對生物和生命現象的研究有深刻的意義，而且對哲學和社會現象的研究也有很大意義（童天湘， 1979）。控制論認為任何系統、過程與運動都可以看成一個復雜的控制系統，控制是一個十分廣泛而重要的概念。一般來說，控制是在有組織的系統根據外部條件的變化而進行調整，以克服系統的不確定性，使系統穩定地保持或者達到某種特定狀態，或者使系統按某種規律變化的一種過程（刁在祥， 王少君 & 張軍波， 1998）。控制論把系統的功能作為其主要研究內容與研究對象，不論這個系統是動物還是機器，控制論只考慮它們的功能，而不考慮它們的其他特征（張峰， 2008）。根據控制論的基本思維方式，要先確定控制想要達成的預期目標，根據確定的預期目標來選擇可行性的工具與手段，對控制對象進行控制，使受控對象達到之前的預期目標。同時，為了更好地達成目標，保證控制的有效性，可以進行信息反饋。根據控制論的觀點，研究生學位論文的質量管理也是一個可控的過程。我們以提高學位論文的質量為目標，從開始到論文完成，可以采取多種方式來對各個階段進行控制，從而達到最終目的。為了體現管理體系的系統性和層次性，本研究將研究生的學位論文質量管理體系劃分為前饋控制、過程控制和終結控制三個階段。

1.前饋控制

前饋控制是指在研究生學位論文生產過程之前所需要進行的控制，這主要表現為對研究生生源質量的控制。生源質量是影響研究生學位論文質量的重要前提因素，經驗表明：生源質量的高低會對研究生畢業論文的質量造成一定影響。高質量的生源是優秀學位論文的基礎，研究生生源質量下滑，不僅會降低研究生學位論文的質量，引發外界對高校辦學質量下降的思考，還會對高校的品牌知名度造成長遠影響。反之，這些不良影響也給研究生招生帶來不便，導致高校難以吸引優秀的生源。因此，高校應當采取適當措施，竭力保證研究生生源質量。

第一，完善研究生推免制度

推免生一般具有較好的理論基礎和專業知識。參與推免的學生一般都是各學校根據前三年的學習成績和綜合考核成績擇優確定推免資格的，相對于通過研究生入學考試選拔的考生來說，推免生具有更好的專業能力（李彩麗 & 繆園， 2009）。因此，各高校要建立完善的研究生推免制度，保證推免各個環節的公開、公平和公正，采取多種方式吸引優秀的本科畢業生。例如：高校可以開展假期夏令營活動促進雙方之間的溝通和交流，同時，通過活動來考察學生的綜合素質，為之后的招生工作提供一定參考。另外，高校應當加強招生宣傳工作的力度，到優質生源地進行宣講，提高學校的知名度，吸引更多的優質生源。對于能力優秀、表現良好的本科畢業生，給予其推免生的資格。同時，對推免生的初試和復試環節進行嚴格管理，堅持客觀公正，保證推免生的招生質量。

第二，加強研究生全國統考制度改革

自2003年以來，國家教育部加大了對研究生統考招生制度的改革，將原來的“3+2”考試制度改革為“3+1+1”考試制度，正式將復試列入了考試錄取環節中，從而擴大了高校的招生錄取自，為高校選拔高素質的創新人才提供了基本的制度保證（張意湘， 2003）。這一舉措在一定程度上扭轉了長期存在的“重成績、輕素質”的弊病。但我們也應當注意到，部分高校在復試環節中缺乏細致的工作流程和監督機制，導致復試過程流于形式。因此，為了確保生源質量，目前迫切需要對研究生復試環節進行改革。首先，要確保復試流程的公開、公平以及規范性，復試的具體內容要科學合理，全面考察每個學生的綜合素質和能力；其次，對復試小組成員進行資質審查，明確成員的具體權責；最后，要建立完善的監督管理機制，成立研究生招生復試監督小組，對研究生復試全程進行監督和管理，確保復試流程的透明度。

2.過程控制

過程控制指在學位論文生產過程之中所需要進行的監控，這主要體現在研究生培養制度設計、導師指導和開題報告審核上。研究生的學位論文質量和綜合素質是一個相輔相成的過程，期間培養制度起到十分關鍵的作用。導師的必要指導也是保證和提高學位論文質量的重要因素之一（李艷明， 2004），為了保證研究生學位論文的質量，加強研究生導師管理也是十分必要的。另外，設立規范的開題報告審核制度是保證學位論文質量的必要途徑，在論文撰寫之初就要嚴格把關，確保過程控制的嚴謹性和科學性。

第一，改革創新研究生培養制度

首先，及時修訂培養方案，改善陳舊的課程設置，保證課程的科學性和前瞻性，提高授課質量。在信息爆炸的時代，科學知識更新十分迅速，社會對研究生的能力要求也在不斷變化。培養方案是研究生培養過程中重要的指導性文件，是研究生培養最基本的質量標準（常寶英， 2008），但有些高校對研究生的培養方案不能與時俱進、課程設置落后，導致研究生教育與社會實踐嚴重脫節，這些都會使得研究生的培養質量大打折扣。學校應該根據各個專業的特點，結合實際需求，對研究生課程進行合理的改革，合理設置基礎課程、專業課程和方法課程的比例，使三者協調，既讓學生掌握堅實的理論基礎，又能了解專業領域的前沿發展動態。同時，鼓勵授課教師改變傳統的授課方式，鼓勵教師進行教學方式創新，引入豐富靈活的教學模式，讓教師在教學中充分發揮自己的優勢。學校也可以采取相應的激勵措施，充分調動教師的教學積極性，提高教學效率。

其次，加強研究生的基礎文獻學習。基礎文獻學習對研究生培養來講是十分重要的。一方面，通過基礎文獻學習可以加強對理論知識的了解和鞏固，豐富其知識結構，并從中學習嚴謹的科學研究方法；另一方面，通過基礎文獻學習可以接觸到學科發展的最新前沿領域，增進對交叉學科的了解，引導研究生學會發現問題、分析問題和解決問題，從而為后續研究開展提供更多的啟發。基礎文獻學習的重中之重是要加強對國外經典文獻的學習，通過閱讀外文文獻，可以最大限度地擴大知識面，從而掌握當前學科發展的最新動態。同時，外文文獻的利用能力是研究生創新能力的重要表現，外文文獻的利用狀況是衡量研究生學位論文質量和創新程度的重要標志（張意湘， 2003）。因此，高校應當有導向地加強研究生基礎文獻學習的力度，建立正式的文獻分享機制，鼓勵研究生進行文獻分享和交流，這樣可以有效提高學習水平和學習效率。

最后，鼓勵研究生參與創新實踐。創新性是衡量研究生學位論文質量的重要指標之一，因此研究生的學習不僅要注重理論基礎，還要注重加強實踐能力和創新能力的培養。高校可以通過提供創新平臺、設置科技創新獎學金等措施，鼓勵研究生參與創新實踐活動。這些創新實踐活動能夠增強研究生對學術的了解，培養研究生的科研興趣，提升其科研水平。高校應當大力推進研究生的學術交流活動，鼓勵研究生深度參與，通過學術交流拓寬研究生的學術視野，激發其科研興趣。另外，高校還應定期邀請知名的專家學者進行學術講座，加強與學生的溝通和學術探討，從而為學位論文撰寫打下堅實的基礎。

第二，建立合理的導師指導機制

一是加強研究生導師隊伍建設，提高導師自身水平，明確導師的責任和義務。導師制度在研究生教育中具有重要作用，導師是提高研究生學位論文質量的關鍵（姜晶玲， 2005），研究生導師的思維方式、學術作風在日常的學術輔導過程中都會潛移默化地影響學生。為了保證優質的導師素質，高校應當建立科學合理的導師遴選機制，及時將道德水平高、科研能力強的青年教師引入到導師隊伍中來，促進導師隊伍年齡結構的優化。再則，高校應為研究生導師提供必要的學習機會，鼓勵導師參與進修學習，指導的同時也要注意提高自身的科研水平。然后，要明確導師在研究生教育中的地位，對導師的責任和義務要有明確的規定，導師對于研究生學位論文的撰寫要給予建設性的建議，切實履行自己的責任和義務，為學位論文的質量進行把關。

二是注重導師對研究生學位論文選題的指導。學位論文選題對于學位論文質量來講至關重要，好的選題可以起到事半功倍的效果。選題本身就是一項創新性工作，它需要具備堅實的理論基礎，廣泛的查閱文獻，科學的辯證思維，發現問題并提出具有建設性的思路和方法（文道貴 & 潘建紅， 2008）。好的選題往往需要進行長時間的思考和推敲，要對研究相關領域有充分的了解，才能找到適合自己的研究方向。選題作為一項復雜且重要的工作，需要導師的必要指導和幫助。導師應當指導研究生通過資料查找和信息搜集，了解研究問題的最新進展，啟發研究生的創作思維，為學生提供學術指導。另外，導師也可以結合自己的科研項目，結合研究生自身的能力和特點，為研究生學位論文選題提供參考。

第三，建立規范的開題報告審核制度

開題報告是研究生對學位論文選題階段的工作總結，也是學位論文寫作的總體思路和框架。作為學位論文撰寫的一個重要環節，高校要加強對開題報告管理，建立規范的開題報告審核制度。高校可以舉辦相關專題講座，為研究生傳授開題經驗和寫作技巧，避免開題中存在失誤。可以根據專業的特點，對開題報告的格式進行統一規范，如開題報告的內容可以包括選題的背景和意義、國內外相關研究的現狀和發展趨勢、研究內容、預期達到的目標以及研究方法和研究路徑等。責成學院組成開題報告專家組，對研究生的開題報告進行檢查和評價，并給出具體的意見。對于審核合格的開題報告予以通過，對于審核不合格的也要給予意見，修改后再進行審核。

3.終結控制

終結控制是指對學位論文質量的成果檢驗，它主要表現在成果審核、答辯程序和激勵機制上。學位論文的撰寫是學位論文完成的必要步驟，高校通過對學位論文撰寫結果進行控制，了解研究生論文的寫作進展和工作質量，對撰寫過程中產生的風險進行控制，從而提高研究生學位論文的質量。

第一，建立嚴格的學位論文審核制度

研究生學位論文完成后，需要由評審專家小組進行審核，對研究生的論文成果進行評價。高校要建立一套完整的研究生學位論文質量評價體系，選取合適的指標對學位論文質量進行評估，從而保證評價結果的科學性和合理性。在評價制度上，建議采取導師和專家組共同評議的機制，先由研究生導師對學位論文進行評價，再采用“雙盲評審”的方式交予專家組進行評價。“雙盲評審”是指研究生在送審的學位論文中要求隱去研究生本人及其指導教師的個人信息，而論文評審專家也對研究生及其導師保密（劉之葵 & 周， 2007）。在綜合導師和專家組的共同意見后，得出最終的評審結果，從而保證評價結果的客觀性。

第二，規范學位論文的答辯程序

論文答辯是對研究生掌握的基礎理論、專業知識以及綜合能力的現場考驗，是研究生獲得答辯專家小組對論文成果的審核、認定或否決的過程（劉敏， 2007）。為此，學校要制定嚴格規范的論文答辯程序，答辯專家小組的成員選擇要保證客觀性和公平性，答辯過程不是走過場，專家小組要嚴格按照答辯流程，通過提問了解研究生的基礎知識以及對所研究問題的掌握程度，對研究生是否能夠通過答辯予以判斷。

第三，建立合理有效的獎勵機制

對于優秀的學位論文可以設立獎勵來進行鼓勵。一方面，這是對研究生科研能力、科研工作和科研成果的肯定；另一方面，通過獎勵機制鼓勵后續的研究生加強對學位論文的重視，強化科研能力的培養，有利于督促學位論文質量的提升。目前，絕大多數高校都設立了優秀學位論文評選制度，但是從執行力度來看仍有上升空間，再就是重精神激勵的同時也要加強物質激勵，鼓勵高水平的科研成果脫穎而出。

研究生學位論文是衡量研究生教育水平的重要標準，因此高校有必要采取措施對學位論文的質量進行管理，從而確保研究生學位論文的質量。本研究從控制論視角出發，優化了研究生學位論文質量管理體系，通過前饋控制、過程控制和終結控制三個過程來對學位論文質量進行監督和管理。學位論文既能體現研究生對專業理論知識的掌握程度，也能反映研究生從事科研的能力，是檢驗研究生綜合素質的主要依據。學位論文是培養研究生科研能力，鼓勵研究生獨立進行科研工作的一個重要環節，是對研究生培養質量最后的成果檢驗，為了提高研究生培養質量，需要不斷加強對研究生學位論文質量的管理和優化。

本文系湖北省教育廳科學研究計劃項目（B2014116）；中南財經政法大學校級教學研究項目（2013YB31）；中南財經政法大學校級實驗教學項目（SY201429）成果

參考文獻：

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篇（2）

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

高校合并后的這十多年來，在財務管理方面，內部會計控制不時地暴露出許多問題，由于內部會計控制的弱化，形成管理上的“盲區”和監督中的“真空”狀態，導致腐敗和貪污等丑惡現象不斷發生。這就促使我們必須進一步思考如何牢固樹立風險意識，完善合并高校內部會計控制，確保合并高校財產安全，提高會計信息的真實性和準確性，制定有組織、計劃和調節、控制的一系列會計制度，以確保合并高校各項事業有秩序地、有效地運行。所以，我們有必要以合并高校內部會計控制作為研究對象，以系統論的觀點從理論和實務兩個方面進行深入研究，仔細分析合并高校內部會計控制的現狀，發現問題，找出解決問題的辦法，建立一套科學、有效的合并高校內部會計控制系統，以滿足合并高校快速發展的需要，保證合并高校的財產安全、提高教育資金的管理水平，增強競爭力，體現合并優勢，保證合并高校改革和發展順利進行。

一、合并高校內部會計控制的目標和原則

（一）合并高校內部會計控制的目標

1、規范單位會計行為，保證會計資料真實、完整。

2、堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時發現、糾正錯誤及舞弊行為，保護合并高校資產的安全、完整。

3、確保國家有關法律法規和合并高校內部規章制度的貫徹執行。

（二）合并高校內部會計控制遵循的原則

1、合法性原則。

2、不相容職務分離原則。

3、全面性和系統性原則。

4、相互牽制原則。

5、成本效益原則。

二、我國合并高校內部會計控制存在的問題

（一）國家專門針對合并高校內部會計控制的法律法規不健全。我國至今還沒有一套完整的高校內部會計控制體系。雖然我國從20世紀九十年代起開始加大了對內部會計控制理論建設的力度，但研究企業內部會計控制較多，而研究事業單位的內部會計控制較少。我國已實施的有關內部會計控制的法律法規還比較少，一直未能形成一個相對完整的內部會計控制理論體系。由于沒有專門針對高校內部會計控制的法律法規做指導，理論上對內部會計控制又沒有一個統一的定位，因此高校至今還沒有一套完整的內部會計控制體系。

（二）合并高校內部會計控制意識淡薄。高校的內部會計控制一直沒有引起人們足夠的關心和重視，其原因主要是：高校以往一直是國家全額撥款的事業單位，而且高校會計制度中對學校沒有成本核算的要求，沒有對利潤的追求動機，其會計核算相對較為簡單，因此忽視了對高校內部會計控制系統的建設，高校的內部會計控制基礎十分薄弱。

（三）合并高校內部會計控制系統不健全。高校一般都建立相關的內部會計控制系統，但總體來看，仍很不健全，其突出表現在以下幾個方面：一是內部會計控制的項目不夠全面，如有些高校未建立對外投資等內部會計控制制度，導致對外投資決策和執行程序不夠規范，風險增大；二是內部會計控制約束的對象不夠全面。在實施內部會計控制時，有些高校約束的主要是對財政經費進行會計處理的人員，而對各校辦產業及后勤實體等進行會計處理的人員約束得很少；三是內部會計控制的范圍不夠廣泛。如高校往往強調對財政性經費的內部會計控制，而弱化對預算外、特別是創收經費等的內部會計控制；有些高校未將二級財務納入內部會計控制的范圍。

（四）合并高校對內部會計控制進行評價的審計制度建設滯后。內部會計控制具有監督日常性與全過程控制性的特點。由于其強調對經濟活動事前監督和過程控制，因而能將某些違規、違法、不法行為消除在萌芽狀態。在一般情況下，對內部會計控制的檢查與評價是通過內部審計來完成的，內部審計在某種程度上可理解為對內部會計控制的控制，內部審計發揮作用的必要條件是其具有獨立性。高校對內審工作不夠重視，缺乏相對獨立的內部審計機構，無法獨立地行使審計監督權。

三、加強制度建設，優化內部會計控制

（一）健全內部會計控制體系。內部會計控制必須有健全的體系建設，只有健全的體系、完備的制度，才能有效地進行合理、有效、透明、公正的財務運作。內部會計控制體系主要涵蓋以下六個方面：

1、會計核算制度。主要包括會計核算體制和程序、會計科目、財務報告、主要會計處理方法和執行的會計政策、費用開支標準、財務開支審批制度、特殊事項審批制度等。

2、財務管理制度。主要包括財務管理辦法、預決算管理制度、會計電算化管理制度、內部稽核制度、收費管理制度、違章處理制度、經濟責任制度等。

3、貨幣資金及實物資產管理制度。主要包括現金管理制度、貨幣資金收付管理制度、銀行存款核對制度、印鑒使用保管制度、資產購買制度、固定資產管理制度、實物清查盤點制度、財務部門與資產管理部門對賬制度、在建工程管理制度、往來款項管理制度等。

4、重大事項管理制度。主要包括對外投資管理制度、大型基建及維修項目管理制度、其他重大事項管理制度。

5、票據及會計檔案管理制度。主要包括收費票據管理辦法、會計檔案的保存、移交、銷毀管理辦法。

6、機構及人員管理制度。主要包括財務機構、崗位、財務人員、會計委派制度、工作成效獎懲等管理辦法。

（二）提高會計人員素質。會計的素質決定著會計制度的實施過程，也決定著會計控制能否順利進行。所以，擁有一批有水準、講誠信、講道德、堅持原則的會計人員，是加強內部會計控制建設的基礎，也是實施內控制度的關鍵。一是要求會計人員知識素質高。具有較高的理論水平和較豐富的會計知識，同時具有較豐富的工作經驗，熟悉國家有關的政策、法令、法規，并具有認真負責的工作態度，求實嚴謹的工作作風；二是要求會計人員道德素質高。高校內部會計控制管理和執行的好壞，與會計行為人的道德素質有很大的關系。

（三）加強會計電算化的內部會計控制。高等學校實行會計電算化后，使會計工作的一些程序變得簡易化，整個會計核算完全依賴計算機及網絡系統來支持，大大提高了工作效率。許多高校使用網上銀行處理銀行結算業務，資金的劃撥在瞬間即可完成。由此，資金的安全和計算機系統的安全問題凸顯。同時，電算化會計信息的處理和存儲方式也與手工模式不同，過去針對手工操作的管理方式不再適應電算化的要求，而應從系統控制和人工控制兩方面做好內部管理，通過嚴格會計控制程序來保障。首先，要保證軟件系統的合法性、可靠性和穩定性；其次，建立會計電算化崗位責任制，加強電算化系統操作和維護控制，加強電算化檔案管理等一系列措施。設計合理的操作程序，健全數據輸入、修改、審核的內部會計控制制度，注重電算化過程的相互牽制、權限設置制衡，加強各項安全保密措施。

（四）建立完善的監督機制。沒有監督的制度是不完善的制度，沒有監督的存在，就不能有效地控制會計行為。監督不是擺設，它必須要有可行高效的機制。高校應設立內部審計機構，對內部會計控制制度的執行情況進行監督檢查，建立健全監督檢查制度。內部會計控制是一項長期的、涉及到諸多經濟內容的系統工程，有了健全的監督檢查制度，可以較好地保證內部會計控制系統正常、有序地運行。

（作者單位：河北農業大學）

主要參考文獻：

篇（3）

中圖分類號:F230 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2010)07-145-02

一、風險管理會計控制系統的研究現狀

世界經濟的一體化迫使企業面臨著國內和國際兩個市場的競爭挑戰,尤其是在信息時代和管理科學現代化的今天,企業面臨的內外部環境更加復雜。如何適應環境的變化,提高抗風險能力成為企業管理者面臨的現實而又嚴峻的問題,于是風險管理被提上了日程。為了有效的管理風險,企業不僅要處理業務中存在的問題,還要時刻關注經營中的風險因素。這就需要企業各部門對風險管理有清醒的認識,充分發揮各自的職能,盡最大可能降低企業的風險。管理會計作為企業的管理控制系統,本身就具有保證資產的安全與完整,以及保持資源的有效利用的功能,在企業的風險管理中發揮著不可替代的作用。但是當前管理會計的研究中,并沒有針對風險控制的理論與技術的專門研究。本文以戰略管理為視角,建立風險管理會計控制系統。

目前對于風險管理會計控制系統的研究還處于初級階段,大多論著針對風險管理控制系統進行研究,可歸結為兩大派別,一類是從宏觀角度構建風險管理控制系統,將風險管理控制系統歸結為幾大部分,風險識別,風險分析與評價,風險管理控制。另一類是具體問題具體分析,針對專門領域或機構進行風險控制,例如,信用風險管理控制系統的建立,項目風險管理,商業銀行風險管理系統分析等。對于將管理會計融入風險控制系統的研究,國內還很欠缺。目前西方管理會計界對人力資源會計、智慧資本會計、社會責任會計、質量會計、宏觀會計等新會計領域的研究表明,管理會計的研究和應用范圍得到了進一步擴大。此外,管理會計更加注重與風險控制相聯系的不確定性分析。管理會計的不少著作和研究論題都是圍繞戰略管理會計展開的,它將傳統的管理會計上升到戰略的高度,但對于戰略管理會計究竟應該包括哪些內容,學術界還沒有統一的說法,但有文章將其概括為五個方面:戰略目標的制定;戰略成本管理;經營投資決策;人力資源管理;風險管理。戰略管理會計已將風險管理作為其內容的一部分,說明管理會計為企業的風險管理和控制是能夠提供戰略支持的。因此建立風險管理會計控制系統是有必要的,系統的建立不僅能將風險管理具體化,而且還能豐富和完善管理會計的內容和體系,使管理會計的作用得到最大程度的發揮。

二、風險管理會計控制系統的設計基礎

進行風險管理的手段是通過分析研究,盡可能把更多社會一般認為的外部動因納入控制管理范圍,使之成為可控的內部動因,進而探索更大范圍內部動因的管理方法。顯而易見,信息的傳輸和分析、加工和處理貫穿于所有經濟管理活動的全過程,管理會計信息系統貫穿于風險管理的過程,在風險管理中占據重要地位,并承擔相應責任。如何發揮管理會計在風險管理中的作用,這就需要建立風險管理會計控制系統。風險管理會計控制系統就是將管理會計的方法和職能運用于風險管理的過程中,能更有效地控制風險,使風險盡可能降到最低的一個有序循環的整體。筆者認為,要建立此系統,必須依據一定的理論基礎,并要遵循一定的設計原則。

(一)風險管理會計控制系統建立的依據

1.系統論。系統論是研究系統的模式、性能、行為和規律的一門科學。它為人們認識各種系統的組成、結構、性能、行為和發展規律提供了一般方法論的指導。世界上的具體系統是紛繁復雜的,必須按照一定的標準,將千差萬別的系統分門別類,以便分析、研究和管理,如:教育系統、醫療衛生系統、宇航系統、通訊系統等等。如果系統與外界或它所處的外部環境有物質、能量和信息的交流,那么這個系統就是一個開放系統,否則就是一個封閉系統。系統論為建立風險管理會計控制系統提供了思維指導。

2.控制論。人們研究和認識系統的目的之一,就在于有效地控制和管理系統。控制論則為人們對系統的管理和控制提供了一般方法論的指導,它是數學、自動控制、電子技術、數理邏輯、生物科學等學科和技術相互滲透而形成的綜合性科學。基于控制論思想,可以挖掘風險管理會計控制系統中的各個組成要素,及它們之間的密切相關性和制約性。

3.管理會計信息系統。管理會計的業務處理,是利用一系列的專門方法,如按成本性態對成本分類、成本預測、變動成本法、作業成本法、標準成本法、全面預算等方法,對財務會計所提供的資料及其他有關資料進行整理、計算、對比、分析,為企業管理者提供信息。管理會計信息用于對經濟活動進行計劃、控制和評價,合理利用企業的各項資源,為促進企業價值的增值服務。管理會計的目標與風險管理的目標一致,都是為企業價值最大化服務,它所提供的信息,必定能為控制風險所利用,而且會貫穿于風險管理系統的始終。

4.風險管理流程。風險管理流程即風險識別、風險測度、風險控制三大部分,運用一定的技術方法使風險降至最低。風險管理流程并不停留在增強風險意識或測量風險程度上,它的最終目的是使企業的風險回報達到最佳化。有三種根本的辦法可以實現這一目的:一是企業有選擇的發展,二是創造利潤,三是控制負面的風險。而這三種方法都離不開管理會計所提供的預測決策信息。企業有選擇的發展,必須對市場行情,客戶資信,企業自身狀況等進行綜合考慮。創造利潤,必須針對管理會計提供的報告和報告分析進行決策。控制負面風險,要對風險有足夠的認識,劃清負面風險和正面風險的界限。控制負面風險的過程中,管理會計將發揮不可替代的作用。

(二)風險管理會計控制系統的設計原則

1.可行性原則。可行性要求風險管理會計控制系統的設計要從企業的實際出發,要具有可操作性,風險管理會計系統方法要簡便易行,便于管理者接受和理解,控制系統的有關指標體系內容要精練。

2.相關性原則。相關性要求風險管理會計控制系統提供的風險信息應當與企業管理者的風險管理需要相關,有助于企業管理者對企業現存的風險,以及未來的不確定性進行可靠分析并進行控制。

3.整體性原則。整體性要求風險管理會計控制系統的設計,要充分考慮風險管理會計控制系統中各要素之間的關系和影響,把各要素加以整合,以發揮管理會計在風險管理方面的最大效能。

4.權衡優化原則。權衡優化是指在選擇和實施風險管理方案時,盡可能用最小代價取得最大效果,使風險管理達到最佳程度。實現成本、收益、風險三者綜合權衡。

5.方法集成原則。方法集成要求風險管理會計控制系統要綜合應用風險管理、管理會計、管理學等相關技術方法,使集成后的系統能夠滿足管理者對風險管理的要求。

三、風險管理會計控制系統的設計

(一)風險管理會計控制系統的構成要素及其關聯關系

風險管理會計控制系統由控制系統信息源、預測中心、控制中心、評價中心三個子系統和反饋機制五個部分構成,這五個部分依據風險管理流程有機地組合在一起。

1.控制系統信息源。管理會計信息系統是風險管理會計控制系統的主要信息源,它不僅能提供以貨幣表現的財務信息,還可以提供非財務信息,這些非財務信息又可進一步分為客觀信息和主觀信息。其中客觀信息包括運營信息和實物信息,比如產品質量方面的信息和生產時間信息。主觀信息包括消費者滿意度評價、員工的能力、員工滿意度評價和新產品的表現等等。

一個企業要想有效地控制風險、降低風險并不斷地繁榮發展,必須設計和提供消費者滿意的產品和服務,建立高效率的分銷渠道,開展富有成效的市場營銷活動,快速地將產品和服務提供給消費者。盡管管理會計信息不能保證這些至關重要的活動取得成功,但是匱乏和扭曲的管理會計信息將使企業面臨嚴重的困難甚至更大的風險。所以風險管理會計控制系統必須有效利用管理會計提供的信息。

2.預測中心。預測中心主要發揮風險監測功能,通過管理會計等相關學科的技術方法和控制系統信息源,預測企業將面臨的各種風險和風險形成的潛在因素。預測中心主要完成風險識別(包括風險發現、風險分類與風險分級)、風險指標確定等工作。

3.控制中心。控制中心主要發揮風險診斷治療功能,根據預測中心提供的報告針對風險指標進行分析,并進行風險決策,采取控制措施。控制中心主要完成風險控制決策的工作。

4.評價中心。評價中心主要發揮風險保健功能,對風險決策進行評價。主要內容有:第一,風險管理決策評價。評價現時企業所面臨的風險狀況和風險管理決策執行的實際情況,驗證預測中心、控制中心所做工作的有效性,即評價風險預測及對企業抵御風險能力的分析是否正確,評價風險管理決策是否符合企業發展的需要。第二,風險管理方案實施情況評價。主要是評價風險管理各環節工作實際成績,總結各環節的經驗教訓,找出每個階段的工作對實際風險管理效益與預計風險管理效益的偏差程度。第三,風險處理技術評價。通過風險處理方案實際執行的風險指標與預測的數據對照比較,使企業進一步了解風險處理方案的實際情況,找出存在的差距,檢驗風險處理方案設計的正確程度,為新風險處理方案的評審提供依據。

5.反饋機制。反饋是系統的重要環節。評價中心基于預測中心和決策中心的成果,在完成本中心的工作后,要時刻關注信息的變化,將評價效果反饋到預測中心、決策中心以及信息源,伴隨時刻變化的信息以及企業所處環境狀況必須相應調整預測中心與決策中心的工作任務。風險管理會計控制系統必須進行循環往復的工作,才能適應動態多變的環境,從而形成了一個有序循環的系統。

(二)風險管理會計控制系統的基本模型

注:Fx――預測中心 Cy――控制中心 E――評價中心

f1――預測中心的初始階段即(風險發現)

f2――風險分類

f3――風險分級

f4――風險量化,確定指標

c1――指標分析

c2――風險決策

(序號代表預測中心的運行順序)

I――信息匯總輸入

Gm――指標匯總輸出(以報告形式)

Dn――決策匯總輸出

R――(決策、方案、技術)評價結果輸出

“-----”表示反饋過程

風險管理會計控制系統的功能迎合了管理會計的風險管理功能,風險的分析、決策與評價過程實現了控制系統的功能。風險管理會計控制系統的設計充分地體現了管理會計的系統分析、決策支持以及控制評價功能。另外作為具有反饋性的控制系統,必須進行不斷的更新調整,才能適應外部環境的變化,這也充分展示了管理會計的設計改進功能。

四、結論

本文設計的風險管理會計控制系統目前還是一個雛形,一個嘗試,其內容和結構還需要進一步完善,希望能起到拋磚引玉的作用,并能為企業控制風險,有效的管理提供全新的思路和方法。同時也希望能拓寬管理會計的領域,使其更加完整。

參考文獻:

1.李天庚.企業風險管理及控制模型研究[J].鄭州大學學報(哲學社會科學版),2004(1)

2.劉運國.管理會計前沿[M].北京:清華大學出版社.2003

篇（4）

在教學資源滿足教學要求的條件下，選擇和使用自動控制原理課程的最佳教學方法涉及對兩個方面問題的反思。一是對學生先修課程基本情況的全面了解。二是對自動控制原理課程知識體系的深刻認識。本文從第二個問題出發，探討最佳教學方法的選擇問題。眾所周知，自動控制原理是一門關于自動控制規律的技術基礎課程。其知識體系由系統各組成部分之間的信息傳遞規律、控制規律及其這些規律的實現技術所構成。其核心任務可表述為給定一個被控對象或過程后，按工程或其它需要給定一組性能指標要求，然后再依據實際上的限制與約束，設計控制器來控制這個被控對象或過程以滿足這組性能指標要求。從方法論上講，自動控制原理要回答的問題正是針對上述要求下控制器是否存在、如果存在能不能做、如何做、做得怎樣等這樣幾個問題。經過一百多年的發展，由此而形成的這樣一個知識體系，其特點既是經驗的、又是邏輯的；既是歷史的，又是相對的；既是復雜的，又是開放的。而從方法論基礎上看，該知識體系又是模型論、控制論、系統論和信息論等相關內容的產物。實踐證明，在素質教育理念與精英教育理念的指導下，不同于傳統的經驗主義和教條主義“死”的教學方法，在課堂上，有效遷移這樣一個知識體系的教學方法主要有說明、解釋、示范、重復和協同五大方法。這些方法互為獨立，又互為補充，構成了一個有機的、“活”的整體。其內涵主要由自動控制原理所固有的知識特點以及課程所貫穿的教育理念與情境共同來決定。

1說明方法

說明是利用已有知識揭示事物本質及其內外部聯系的一種認識過程。多以實驗、假說、經驗歸納、數理演繹等形式出現。如果說要在邏輯學上給說明下個定義，則說明就是從說明項推出被說明項。由于人與知識的關系是一種單向關系，不能溝通和互動，在此情況下，要想讓學生理解，教師只能使用說明方法來實現。通過說明所獲得的理解，其效果的好壞與人的認知基礎和認知能力有關，在某種程度上也與當時師生所處的教學情境有關。換言之，教師說明水平的高低與其認知基礎、認知能力與表達能力有關；學生所能達到的理解水平的高低則與其認知基礎與認知能力有關。例如，如何判定控制系統的穩定性？就需要用到說明而不是解釋。對于較為復雜的概念，我們還可以使用隱喻的方法加以說明。例如，什么是控制系統的自由運動模態？

2解釋方法

基于認識論意義上的定義，解釋就是消除困惑和誤解；解釋就是變不知為已知；解釋就是揭示含義、闡述原因，陳述理由。多以直觀、猜測、思辨等形式出現[1]。例如，什么是控制系統的穩定性？就需要用到解釋而不是說明。換言之，在自動控制原理中，當有關定律、定理中的符號、意義及其應用不能由其他定律或定理來說明時，就只能依靠解釋。當教師面對學生時，解釋是一種雙向的互動關系，解釋的水平與理解的質量既與教師和學生各自的認知基礎、認知能力有關，也與教師的表達能力有關。在某種程度上也與教學情境對學生的激發狀態有關。從方法論角度看，使用解釋方法最多的場合是對那些本體概念與終極結果的闡釋，即對原因的原因、結果的結果的闡釋。

3示范方法

自動控制原理實驗教學中的相關儀器設備的學習使用，主要是依靠示范方法來完成的。示范常用于對那些具有規范性、程序性、演示性知識的處理，包括實驗設計、實驗過程控制步驟、儀器設備的使用方法、系統調試過程的演示等。

4重復方法

重復即反復說或反復做的意思。內容與形式的變換本質上也可視為一種重復。在教學或認知過程中具有極為重要的強化功能。在教學過程中，遇有學習上的重點、難點、關鍵點，都可以通過重復方式加以強調，以取得應有的教學效果。自動控制原理課程中有重復性說明、重復性解釋，重復性示范三種教學方式。以上是基于方法劃分的。如果從內容上劃分，重復有全部重復與部分重復之分；如果從結構上劃分，有提綱挈領性重復與細節性重復。重復的認知效果由人的認知基礎與認知能力決定。而重復的語境效果，還與教師的表達能力有關。無論哪一門課程，都有必要進行適度的重復，這對于提高教學質量具有不可或缺的作用。例如，在自動控制原理的教學設計中，我們從第一章緒論到第五章控制系統的校正，設計了這樣一條提綱挈領性全程重復主線：即在緒論一章中提出對控制系統的三個基本要求：穩定性、快速性和精確性。在第二章控制系統的數學模型中，將這三個基本要求與控制系統模型的結構參數一一對應起來：即結構參數決定穩定性，結構參數決定快速性，結構參數（與外加輸入信號一起）決定精確性。在第三章時域分析一章中，一方面將系統的動態時域行為與系統的閉環零極點（即系統的結構參數）一一對應起來，系統的閉環零極點變化，系統的動態時域行為隨之發生變化。另一方面又通過量化方式將對控制系統的三個基本要求轉化為一組表征控制系統品質的時域性能指標。在第四章根軌跡一章中，將閉環系統的根分布情況（即系統的結構參數）與對控制系統的三個基本要求一一對應起來。根分布發生變化，系統的性能隨之發生變化。在第五章頻率特性法一章中，一方面打通頻率特性與系統結構參數的一一對應關系，一方面打通對控制系統的三個基本要求與頻率特性的一一對應關系，一方面打通時域性能指標與頻域性能指標的一一對應關系（轉換關系），最后通過對比重述各章中所提及的一一對應關系，最終可將這些對應關系簡化為一個：即結構參數與三個基本要求之間的對應關系。這樣一來，就可輕松地抓住控制系統校正設計的本質：只是設法改變系統的結構參數以此來改變系統的性能，進而滿足對控制系統的三個基本要求。為了有效解決控制系統校正設計這一教學難點和重點，我們從第一章緒論開始，就依次在每一章中為此打下伏筆，當課程進行到第五章時，在處理校正設計這一教學難點時，就能幫助同學們順利闖關，收到水到渠成之教學功效。

5協同方法

所謂的協同教學，就是指利用兩種或兩種以上的不同教學資源，在打破教學資源之間的壁壘的條件下，在深層次上進行整合，主次分明、協調一致地共同完成某一教學目標的過程。協同教學追求的是“協同教學效應”，即“1+1>2”的整體教學效果。協同教學資源之間的相互作用具有單向性或雙向性。或具有單向的拉動作用，或具有單向的推動作用，或具有雙向的推拉作用。在自動控制原理課程中引入的協同教學內容是哲學。引入的目的有三個：一是緣自于自動控制原理的方法論色彩十分濃重，兩者之間的關系十分密切，這種協同整合順理成章；二是為了在更高的層次上解讀自動控制原理相關理論的認識論與方法論思想，從而有助于拓寬學生的哲學視野，同時也為學生運用哲學知識在更高的層次上認識事物提供了機會；三是有助于跨學科人才的培養，這是因為哲學是學科知識體系之間最好的“銜接劑”。自動控制原理所在學科在跨學科人才培養方面已經開展了多年的試點工作，已取得了多項教學研究成果。其中協同教學理念與方法的提出，便是其中的一項教學研究成果。從跨學科人才培養上來看，開展協同教學方法的研究，對學科自身的發展也具有積極的作用。限于篇幅，有關協同教學方法的具體介紹請參見文[2]。

二哈爾濱工業大學自動控制原理課程考試方法的改革與實踐

考試方法改革問題的提出，實際上是由教育和教學改革的結果引起的。教育改革使得教育從傳統的應試教育轉向素質教育和精英教育，這種教育轉向要求有與之相適應的教育評價體系為之提供有效服務。因此，當教育目標發生根本性改變后，舊的教育評價體系必須要做出及時的調整以適應服務教學的新要求。由此，作為教學評價體系組成內容的考試方法也不得不隨之改變。這就是考試方法改革的由來。

1考試方法的基本內涵

從邏輯學功用定義角度出發，可以給所謂的考試方法下個定義：考試方法就是那些能提供診斷功能、激勵功能和證明功能的學生學業成就評價方法。其外延就是現有的那些傳統考試方法，諸如絕對方法與相對方法、形成性方法與總結性方法、開卷方法與閉卷方法、筆試方法與口試方法、主觀方法與客觀方法、一元化方法與多元化方法、累加方法與非累加方法等，也包括那些劃分不太準確和對稱的諸如大作業、課程設計等。伴隨著教育教學理論的發展，特別是教育理念的轉變，這些歷史上就已經存在的主流考試方法的內涵也在不斷的發展變化，并呈現出明顯的時代特征。

2考試方法的基本問題

從教育史上看，所有關于考試方法的改革運動，拋開政治等其他因素，其核心問題就一直沒有變化過，那就是考試方法的信度與效度問題。所謂信度是指考試結果與實際情況的一致性（為真與假的判斷），即兩者的差距；所謂效度是指考試結果與教學內容或教學目標或教學構想（教學假設）的一致性（為適用性判斷），即考試結果覆蓋后者的程度。在教育理論上，一個設計良好的考試方法主要是指能在信度和效度這兩個方面有所改進或提高的方法。但在教育實踐上，還有一個問題需要予以高度關注，這就是考試方法的復雜度問題。如具體操作時的難易度、使用時產生的各種成本費用 等，而這已是管理學的問題了。因此，應考慮在教育學和管理學這兩個維度上對信度、效度和復雜度進行相應的折中，即一定要把管理學方面的問題考慮進來。換言之，即在教育學維度里應分析和研究影響信度和效度的各種不利因素及其消除方法，在管理學維度里應認真考量考試方法操作的難易度及其使用的成本與代價。教育史表明，對于這樣一個二維問題，以往的考試方法設計很少考慮到管理學維度里的問題，從而導致在信度和效度方面具有良好表現的一些考試方法由于缺少管理學維度方面的考慮，而遭到淘汰或棄用。這類方法的缺點主要表現在操作起來程序煩瑣、計分繁雜、時間成本大等方面。事實上，影響信度與效度的因素非常多，可以說會涉及一個教學系統的方方面面，教師的、學生的、設施的，甚至是環境的等等。因此，在設計或選擇考試方法時，應設法把這些不利因素的影響降低到最小。

3累加考試的基本內容

在精品課程的建設過程中，哈爾濱工業大學自動控制原理課程學生學業成就評價方法已完成了由傳統的閉卷考試方法向累加考試方法的轉變。其基本內容構成為：（1）計分方法（滿分為100分）：1）平時成績占10分；2）作業成績占5分；3）實驗成績占15分；4）兩次平時測驗成績占10分；5）期中考試成績占20分；6）期末考試成績占40分。（2）考場安排與試卷印刷：1）主講教師自行與學校教務處聯系安排考場事宜；2）主講教師自行去學校印刷廠印刷試卷。其中，兩次平時測驗取成績高的一次，自從第一次測試之后，學生的學習動力和興趣明顯提高；實驗成績由三個實驗的單項成績累加構成，每個實驗的單項成績滿分為5分。僅從內容構成上來看，累加考試的復雜度就已非常明顯了。對此應當給出其合理性辯護。

4關于累加考試的合理性

在自動控制原理課程中引入累加考試方法，而不被認為是一種瞎折騰，就需要對其合理性提供有效的辯護，以維護有關考試方法改革主張的正確性。其合理性辯護的基礎是對如下問題的教育學反思與教育哲學反思[3]。

關于考試方法。狹義地講，考試是判斷與評價學生知識遷移與技能掌握情況的手段之一；廣義地講，考試是判斷與評價學生德智體全面發展情況的手段之一。如果一種考試方法的使用能對學生的學習情況做出高效率的、準確無誤的有效判斷與評價，那么這種方法就是有效的，否則就是無效的。這是管理學之外的常識性認識。那么這種單純的教育學評價方法是什么？是累加考試？還是非累加考試？還是兩者的有機結合？甚或還是其他？

累加考試方法的設計原則。累加考試方法的設計原則是什么？從表面上看，其教育學上的一般性設計原則應是科學性、公正性、合理性、規范性、有效性、高效性、簡單性和實用性。而實際上這是任何一種考試方法設計應當遵循的重要原則和追求的目標。那么，累加考試如何才能實現這一原則和目標？

考試方法作為教育學的一個范疇，其有意義的可實際操作的內容并不多，由于學科專業的差別性，其共性或一般性特征并不多。如此，這會對具有普遍意義的累加考試方法的設計帶來怎樣的困難？

一切累加考試的共同特征是加權性。那么傳統累加考試與新的累加考試在內容與形式上有何異同？有何本質區別？新的累加考試能否取代傳統的累加考試？取代的結果如何？按照庫恩有關科學范式的理論[4]，當考試方法在其本體論、方法論以及所貫穿的價值觀中，僅有各自的內容發生非本質變化時，這種取代就不會是根本性的、全局性的。那么這種改革有何意義？這種改革會不會被認為是一種改革的偽命題？為改革而改革？

進一步的問題是：區別于傳統的累加考試，新的累加考試的內容、形式及其意義是什么？其設計依據如何確定？其實質性、針對性又如何體現？

從教育實踐上來看，每一種評價都有其各自的優缺點及其適用范圍。由于累加考試主要體現的是過程性評價。那么傳統中的結果性評價如何在累加考試中體現？

教育實踐結果表明，傳統考試方法在總體上來說不能說是失敗的，那么新的累加考試如何保證其成功性？

教育史上曾出現過名目繁多的累加考試，但大多數都由于評價效率不高而被棄用，能夠延續至今的也只有所謂的二八開、三七開之類的簡單加權的累加考試。我們如何才能突破這一歷史局限性而實現對傳統考試方法的超越？而不被認為這種改革僅僅是一種考試方法的簡單化或復雜化？

最好的評價方法應是歷史評價與現實評價的統一、主觀評價與客觀評價的統一，因此評價方法應體現出一定的辯證法思想。因為在很多時候，對學生的主觀評價往往更符合學生的客觀實際，而且這種評價也是客觀存在的。那么這一辯證思想如何在累加考試中體現？又以什么方式體現？

總之，教學方法與考試方法的改革關乎對為什么改革、如何改革、改革的效果如何以及改革的代價如何等幾個重要問題的回答，值得認真思考。有關自動控制原理課程的教學方法與考試方法的改革，其可行的方法是建立在對教學與考試實踐基礎之上的理論反思。這樣考察教學方法和考試方法改革問題的好處是：一不脫離實際，能有效避免紙上談兵。二是針對性強，能有效減少主觀隨意性。三是全面性強，能有效減少改革的漏洞。

參考文獻

[1]陳其榮，曹志平.自然科學與人文社會科學方法論中的“理解與解釋”[J].浙江大學學報（人文社會科學版），2004（2）：24-30.

篇（5）

如何在內部控制中發揮文化對各級內部控制人員的塑造和行為引導作用,強化各級內部控制人員的職業道德意識?文化①通常隱含于組織制度并作為其行為前提思維模式的假設,已經被組織成員有意識或無意識地普遍認可,人們的行為會自覺、甚至是不自覺地受到這些價值觀和行為準則的影響。作為非正式制度的文化,不僅是內部控制這類正式制度的補充,更是影響內部控制模式的選擇與發展的因素。作為一種有益的補充,在企業正式制度和組織結構難以觸及的地方發揮作用,即利用文化的作用,引導、約束企業內部控制人員在履行其控制職責時,遵循商業倫理,強化職業道德意識②。勞拉?納什(Laura Nash)提出處理管理決策時企業文化在其中所起的作用:一是選擇應該遵循什么法律并決定是否遵守這些法律;二是在主流法律外的經濟社會問題之間進行選擇;三是在自身利益和公司利益的優先性之間進行選擇③。其中“在自身利益和公司利益的優先性之間進行選擇”問題,就是強調通過文化建設倡導企業各類人員的商業倫理和職業道德,引導、規范其行為的重要理論依據。正如2002年美國《商業周刊》指出,安然公司的失敗并不只在于財務造假或高層腐敗,還在于其企業文化。安然不顧一切地強調收益增長和個人能動性,加上常規的公司檢查和平衡的缺乏,終于使企業從一種獎勵激進性戰略的文化蛻變為一種日益依賴于不道德捷徑的文化,文化治理的空白往往是內部控制的關鍵缺陷。林恩?夏普?佩因(Lym Sharp Paine)將公司道德視為高績效企業的基石,并指出領先企業不僅能夠制造財富,生產和提供優質的產品和服務,而且還要成為“道德角色”的表率――作為在道德框架下開展業務的、深具責任心的代表④。美國斯坦福大學教授柯林斯和波拉斯在《基業長青》一書的研究中指出,“基業長青”的企業主要為使命所驅動,而不純粹為利潤指標而驅動,這里的“使命”便是一種公司道德文化和社會責任⑤。

如果將內部控制比作企業經營中的戰略,沒有強有力的執行力作為保障,則戰略不能落地,控制難以生效。執行力的大小主要受三方面因素的影響:流程、技能、意愿。流程是指企業運作流程,包括管理流程和業務流程;技能主要是企業成員的職業執行技能,就是目標設定力、資源調配力、時間計劃力、崗位行動力、過程控制力與結果評估力六種職業執行(做事)技能;意愿是指企業員工工作的主動性和熱情,具體到內部控制執行中,就是什么樣的執行文化在影響、支配、制約企業各責任主體(人員)的內部控制執行力。

顯然,要想全面持續地提升內部控制執行力,就必須將執行融入企業的文化之中。如果沒有文化意義上的改變,就不會有內部控制整體執行框架的形成。執行文化⑥凝聚企業全體成員的執行精神,開發各個方面的執行潛能,指導企業的執行實踐,規范企業的執行行為,為企業及其成員的執行力提升提供無形的力量,真正實現企業內部控制的生態平衡與持續改進。誠信既是企業文化的重要組成部分,又是企業內部控制環境的主要因素。同時,它作為道德規范的重要組成部分,直接影響著企業員工的控制意識,并通過外在的社會評價和內在的職業良知發揮作用。如果企業員工堅守誠信原則,就可以使所有雇員在一般和特定環境下根據各自的職責范圍,依據行為準則,保持客觀的判斷,從而使內部控制得以實施。正如COSO報告指出,控制環境是指構成一個單位的氛圍,影響內部人員控制其他成分的基礎。包括:員工的誠實性和道德觀;員工的勝任能力;董事會或審計委員會;管理理念和經營方式;組織結構;授予權利和責任的方式等等。在控制環境這個要素當中,就明確提出了對員工的誠實性和道德觀的要求。可見,誠信與內部控制相互依賴,又相互促進。

一、文化與內部控制執行效率

文化是一個國家,一個民族千百年來積淀下來的對人的行為規范及價值取向的一種潛移默化的思維定式。它直接影響著人們處理問題的方式,以及人們對自己理想的定位模式。人的行為是對制度環境和制度規則的一種理性反應, 不同的制度環境必然會產生不同的行為,進而帶來不同的績效。嚴格地說,內部控制的制定、執行、監督都是人類行為的結果,而人類行為是受文化影響的。文化對于內部控制這一制度安排的影響是普遍的、基礎的,而且文化既可能產生正向作用,也可能產生反向作用,即適合文化的內部控制安排的運作相對順利和高效,否則就步履維艱、低效運行。作為組織成員共同的價值觀念和行為準則,文化可以通過三個途徑提升內部控制執行效率:第一,文化減少了成員預期的不確定性,有利于個體專用性知識和能力的積累;第二,作為一種重要的非正式控制機制,文化補充了正式控制制度,可以減少監督成本;第三,文化可以改善成員的偏好函數,使成員趨向組織的共同目標,而恰恰是這種歸屬感降低了組織運行中的談判和討價還價成本。

企業文化對人類行為的約束是一種軟約束,即通過培養企業員工(包括管理層)的整體價值觀,通過企業文化建設激發員工的責任感、榮譽感等,以達到員工的自我管理、自我控制、自我激勵的目的。對員工的軟約束之所以必要,是因為硬約束因信息不對稱、成本收益原則等原因,無法涵蓋所有應該約束的內容。“作為集體價值觀和行動準則的集合體,(企業)文化在組織中發揮著一種控制功能。文化對員工的控制是基于員工對企業的依賴,而不是基于企業對員工的激勵和監督。那些在文化上對企業有依賴感的員工肯定會對個人目標進行自覺調整,使之符合企業價值目標(范黎波、李自杰,2001年)”。正如日本拓植大學今西伸二教授(1988)在《關于日本企業文化的探討》一文中指出,企業文化是特定企業中既有特征的價值體系,由三項主要因素構成,一是價值體系――精神方面:企業哲學、經營觀念、企業目標等;二是行為體系――工作結構、組織環境、組織結構、戰略、規章制度、習慣、慣例等;三是經營風尚――基礎方面:社會、組織風尚、傳統、行為規范、成員行為能力等。

(一)控制環境決定了組織的整個基調⑦,并影響到組織人員的控制意識

控制環境包括幾個不同的區域,其中組織的整體道德倫理價值觀、管理理念和組織對待員工的方式是最重要的。道德倫理價值觀:組織人員的誠實和道德品質及他們對道德原則的承諾,代表其正直的程度,有良好道德品質的人常基于正確的理由做正確的事情,道德倫理價值觀是控制環境的基本要素,控制措施的有效性取決于創建、管理和監控這些措施的人的正直程度和倫理價值觀,組織中員工的正直程度和倫理狀況,依賴于組織制定的倫理和行為標準及這些標準的傳達方式和實施方式⑧。同時,內部控制雖然能有效地達到保護資產、保障經營管理活動合規性、效率性的目的,但制度無論設計得多么完善,運行得如何有效,都無法消除其本身所固有的局限性⑨。而成功的企業文化,能將理念有力地貫穿于員工的價值判斷和是非標準中,并指導其行為方式,最終形成“行動力”。因此,優秀的企業文化能灌輸正確的價值判斷標準,使員工有強烈的羞恥意識,知道什么可為、什么不可為,從而在員工心中建立真正的自我約束機制,以彌補制度的缺憾。

(二)管理理念、經營方式、業務運行風格對控制環境的影響⑩

除了組織中人員的誠實和正直程度外,良好的管理理念也有助于避免出現高風險的環境,沒有特定的控制措施可以用于改善管理理念。但是如果不好的管理理念導致了高風險的環境,就需要用更強的控制措施來更細地控制業務活動。高層管理人員的態度和行為對組織的氣氛將起到決定作用。若高層管理人員的道德倫理行為的標準高,就會雇傭有能力的員工,對他們進行適當的工作培訓,建立良好的組織機構,以一個人的工作檢查另一個人的工作,并保持保守的管理風格和財務報告制度;第二種組織氣氛與此相反,高層管理人員常常過度使用雇員,員工培訓的機會很少,工作定義不明確,管理人員常常高估成本,低估問題。底層員工的態度和行為一般反映了高層管理人員的態度和行動,所以第一種組織有強有力的控制環境,而第二種組織的控制環境是非常弱的。

(三)企業制定的任何制度都不可能超越設立這些制度的人

企業制度的建立體現了管理者的經營理念,而其經營理念則體現了管理者的管理哲學和品行。百年老店中的“同仁堂”、“全聚德烤鴨”盡管是家族式的管理,但經久不衰。因為其管理者倡導的是中國儒家文化的“誠信”,其經營理念體現在“服務于百姓,取自于百姓”。一個立足于平民日常生活起居的行業,在內部控制上更多地要依賴于控制活動和業務流程的監督,其內部控制的建立應體現的是重質量、薄利潤、零售范圍廣這些特點。這些著名老店正是恪守著這樣的宗旨,才使其百年不衰。因此,企業文化的建設支持和維護了企業內部控制制度的貫徹執行。

(四)良好的企業文化是內部控制制度的設計和建立的基礎

企業文化是將企業員工的思想觀念、思維方式、行為方式進行統一和融合,使員工自身價值的體現和企業發展目標的實現達到有機的結合。它是一個企業的中樞神經;它所支配的是人們的思維方式、行為方式。只有當企業中每一個員工目標明確、觀念趨同,內部控制才更有實效。企業內部控制的邏輯起點應當是“修自安人”{11}。“修自”就是自我管理,而自我管理是企業文化的一個基本內容。因此,在良好的企業文化基礎上所建立的內部控制制度,必然會成為行為規范,得到很好的貫徹執行,能有效地解決公司治理和會計信息失真的問題。

圖1用象限的形式說明了組織文化和內部控制之間在概念上的關系。那些建立并維持有效文化的企業最有可能長期生存和成功,沒有這樣的文化,惡化就會很快成為現實。

正是由于員工的道德水準和價值觀念在內部控制環境中的重要作用,各國在內部控制的建立中都十分重視員工道德水準和價值觀念的承接性,越來越多的國家將道德規范和行為準則的建設直接納入內部控制的內容。如美國注冊會計師David M.Wills和Susan S.Lightle兩位博士通過對78家公司的調查發現,有7個公司涉及到為保證符合道德標準而建立了檢查程序。例如,為了保證每個人都能夠持續地理解統馭企業實踐的內部控制機制和政策,公司制定了一個持續的針對關鍵管理人員和財務人員的“管理受托方案”,督促他們遵循企業道德慣例,從而在企業營運中按照較高的道德標準來增強員工的責任感。

二、內部控制的誠信執行:基于顯性契約與隱性契約的分析

契約思想起源于法律。在羅馬法律中,契約是由雙方意見一致而產生的相互間法律關系的一種約定{12}。現代經濟學中的契約概念,比法律中的契約概念更為廣泛。在經濟學中,所有的市場交易都被看作是一種契約關系。現代契約理論首先區分了完全契約和不完全契約。所謂完全契約是指契約方都能完全預見契約期內可能發生的主要事件,愿意遵守雙方簽定的契約條款,當契約方對契約條款產生爭議時,第三方比如說法庭能強制執行;而不完全契約正好相反。事實上,由于人的有限理性、外在環境的復雜性和不確定性、信息不完全與不對稱等、事實的不可觀察或不可證實性,現實中的契約只能是不完全的契約。現代契約理論還根據契約的表現形式區分了隱性契約(或默認契約)和顯性契約。隱性契約指契約方之間的各種心照不宣的復雜協議,它沒有成文的契約條款,只存在于人們的心里;而顯性契約則存在正式的契約條款和具體的契約內容。顯性契約如各種法律、制度、合同等,隱性契約如文化傳統、習慣、道德風俗等無形的非正式約束。在現代社會,聲譽約束與國家強制是兩種主要的契約治理機制。

筆者認為,內部控制與誠信通過不同的方式增加內部成員在交易中的可預測性,通過內部控制與誠信的互補關系,相對可以更真實地描述誠信與內部控制之間關系的動態性。廉價而高效的內部控制的存在使得企業較少依賴誠信;而當誠信存在時企業可以降低因設置內部控制機制而帶來的成本和復雜性。然而,大多數企業內部經濟關系同時包含了內部控制與誠信,包含風險的內部控制的存在可能鼓舞公司承擔更大的、基于誠信的風險。誠信既是內部控制的基礎,更是內部控制的保證。內部控制規范和約束企業經濟行為的首要條件是制度的完備性,但在現實中由于內部控制制定者的“有限理性”和會計經濟環境的未來不確定性,制定完備的內部控制幾乎是不可能做到的,因而內部控制表現為一種“不完備契約”,內部控制的不完備性必然導致當事人(企業決策層、管理層、執行層及其他們之間)把剩余部分留給“隱含契約”。而隱含契約的實施主要是靠當事人的信譽來維持的。從這個意義上說,內部控制的不完備性和隱含契約是信譽存在的前提條件,而信譽則是隱含契約實施的基礎(李向陽,2000)。不完備的內部控制只有在得到信譽、道德等非正式制度支持的情況下才能有效運作。一個有信譽、有道德的當事人會選擇被認為是合理的解釋和恰當的方式處理,盡量約束自己的機會主義行為并采取合作行動。“心照不宣”的信譽即使在形式上是非正式的,但其功能與正式制度一樣具有“強迫性”,它誘導人們在正義與非正義、合理與不合理之間作出適當選擇,以彌補正式制度的缺失。即使動用法律的強制力來維護內部控制的執行,內部控制的執行效果也與當事人是否重視信譽有關。更進一步地從邏輯層面解釋,內部控制規范作為普遍的、無人格的行為準則,總是超越于具體的行為個體。這種普遍規范固然神圣而崇高,但在外在的形態下卻未必能為行為個體自覺接受,并化為個體的具體行為。如何使普遍性的規范化為個體的行為?如何保證普遍的規范在個體行為實踐中的有效性?這里無疑應當對道德、信譽予以特別的關注。因為道德、信譽具有將規范內化為個體以形成人格需要的功能。外在的、普遍的規范,只有通過理性的體驗、情感的認同以及自愿的接受,逐漸融合于個體自我的內在道德意識,才能在眾多個體的實踐中體現。從這個意義上說,道德、信譽是內部控制運行的基礎,是內部控制得以有效執行的重要基礎(李心合,2002)。

其實,在一個組織中,誠信和適度內部控制都是客觀存在的,組織內的分工合作不僅依靠契約、制度等,在契約、制度無法涉及的方面更多地要依賴誠信,組織中誠信與適度內部控制行為之間也具有十分重要的關系:誠信帶有明顯的基于道德的感情因素,是超越理性的,從而使誠信具有特殊的經濟價值。如果沒有誠信所包含的感情因素和自我約束而過分依賴理性預期的手段,委托――關系將因投機行為或為防范投機行為而產生過高的交易成本。但是,過分依賴誠信又會引發分工合作的風險,理性預期則可以減少誠信的盲目性。因此分工合作中誠信與適度內部控制的程度存在此消彼長的關系。高水平誠信下的分工合作將弱化適度內部控制的作用;低水平誠信則需要高度的適度內部控制手段維系分工合作。組織中管理者給予被管理者的誠信,可以是從高水平誠信――低度適度內部控制到低水平誠信(不誠信)――高度適度內部控制這一連續區間中的任何一點。

(一)內部控制執行與顯性契約

內部控制制度安排是一種顯性契約,它作為一種制度化的存在已被契約方廣泛接受,因而企業締約者無需每次重復簽訂這種契約。然而,內部控制契約又是不完全的,其不完全性表現在“任何內控系統,無論其設計和運行多么完善,對實現管理層和董事會的控制目標都只能提供合理的而非絕對的保證。這些控制目標的達成受限于內控系統的固有局限性。這些局限性包括:決策過程中的錯誤判斷、執行過程中的錯誤過失。此外,內部控制還會由于兩個或兩個以上的人員勾結串通,或管理層越權而失效。另一個限制因素在于內部控制的設計必須考慮資源限制,以及內部控制帶來的收益與執行控制的成本之間的權衡”(COSO報告,1992){13}。國家強制履行作為契約實施的最后保障,其有效性是以健全的法律制度為前提條件的。法律作為一種契約,其本身是不完備的。由于法律的不完善,許多違法行為得不到及時和有效的處罰。這種不完全顯性契約實施過程中,管理人員在設計內部控制時,往往對各種備選的控制程序的成本與收益進行比較分析。雖然有既定的控制和監督流程等保證其強制執行,但是由于信息的不對稱性、利益的非一致性和契約的不完全性,僅僅依靠顯性契約安排是不足以保證內部控制的準確、高效執行。此時,隱性契約就可以在顯性契約無法觸及的地方發揮其作用。

(二)內部控制執行與隱性契約

顯性契約是隱性契約存在的基礎。隱性契約實質上是顯性契約的衍生物。一般認為,相對于法律在顯性契約實施中的強制性作用而言,隱性契約的實施不需要第三方的強制介入,主要依賴于自我約束,具有自動實施的功能(Telser,1980;Bull,1987)。但是契約各方在利益誘因下不可避免地出現機會主義行為,常常阻礙了隱性契約的自動履行。由于隱性契約無法得到法律強制力的執行,因此內部控制契約的履約動機和履約能力就成為關鍵問題。

隱性契約一旦建立就會產生一種持續效應。隱性契約的作用就在于為那些著眼于長期利益的當事人提供一種隱性激勵,以保證其短期承諾行動,兌現現實利益。因此隱性契約可以成為顯性契約的替代品。在沒有任何外部激勵的情況下,人能夠預見到的至少是其最差努力所得,至多是其最好努力所得。隱性契約不能保證人選擇最優努力水平,但至少能夠讓人盡可能地做到最好,以增加其長期效用,直至實現現實利益。

三、組織誠信契約:基于隱性契約的內部控制執行力文化構建

企業內部控制制度的實質是一組契約關系,是由作為顯性契約的內部控制制度和作為隱性契約{14}之一的企業誠信組成。如前文所述,內部控制顯性契約的構建和履行是基于這樣一個基本假設:已有內部控制條款是客觀公正并且契約的執行過程是誠實守信的,即企業內部各責任單位(契約方)都有一個心照不宣的約定――組織誠信。

(一)組織誠信契約的效力根源

利益是研究人類經濟活動的出發點,以經濟活動為基礎的契約研究也不例外。利益交易中力量的不平衡必然引起利益沖突,不同的利益沖突需要不同的利益協調機制,契約恰恰是解決人類利益沖突與協調的有效制度安排之一。為了有效解決交易中的利益沖突,進行利益協調,合理滿足利益主體的利益實現,就必須針對不同的利益實現方式采取不同的制度安排。契約作為協調人類利益沖突的制度形式之一,是利益沖突與利益協調的產物,因利益沖突而存在,以利益協調為目的,通過調整利益關系而對交易行為進行約束。因此,利益是契約的效力根源{15}。

根據利益的實現程度與時間不同,可以將利益劃分為現實利益與潛在利益。現實利益是主體因過去或當前的經濟行為已經實現或即將實現的利益,具有短期性。潛在利益是主體需要在較長時間內通過進一步的行為才能夠實現的利益,具有長期性。利益實現方式的不同決定了不同的契約結構。通常現實利益對顯性契約具有約束力,而潛在利益對于隱性契約具有約束力。潛在利益主要形成于長期契約關系,或者更簡單地說來源于持續、長期的合作關系,而合作的前提是彼此能夠進行使自身感到滿意的利益交換。那么具體到內部控制契約中,誠信契約就是確保訂立內部控制契約的雙方進行公允的利益交換,從而使其合作關系持續下去。也就是說,誠信契約的效力根源在于未來潛在利益的約束。由于放棄潛在利益是不經濟的,因此契約雙方都竭力維持雙方的合作關系,而其主要的手段與媒介就是構建優質的誠信契約。誠信是內部控制得以有效實施的必備環境。內部控制作為企業自我調節和自行制約的內在機制,處于單位中樞神經系統的重要位置。所以,根據系統論的觀點和聯系的觀點,內部控制系統與外界經常進行能量交換,而控制環境正是能量的直接承受者。要想內部控制發揮作用,就必須保證無論是企業最高管理層還是其他成員都應當做到嚴格一致地堅守誠信行為。應該說,誠信的核心問題是:在謀求個人利益時,如何對待他人利益。誠信的根本在于解決用道德規范約束從業人員的動機,而這正是內部控制效能發揮的基本前提。更為重要的是,管理當局的誠信態度(管理當局的誠實性和管理哲學)是決定內部控制是否有效的關鍵所在。因為,高級管理人員的狀態――公司環境或財務報告編制的文化是影響財務報告誠實性的最重要因素。如美國Treadway委員會對119個1981-1986年間被美國證券交易委員會SEC提訟的財務報告舞弊行為的研究發現,這些公司的管理當局經常能夠越過內部控制系統。從我國的許多案例來看,內部控制失效的癥結點更是出現在權力層。因此,管理當局對內部控制的態度是決定內部控制是否有效的關鍵所在。

(二)內部控制誠信契約的實施機制

顯性契約能夠強制履行,而隱性契約只能靠自動履行。因此,內部控制失效本質上是誠信契約自動履行失敗的結果,雖然它在表現形式上一般是對內部控制制度等顯性契約的違背。內部控制誠信契約的實施機制是以利益機制為核心,法律機制、競爭機制、倫理機制等多重機制綜合作用的結果。

1.利益機制

利益機制在內部控制誠信契約實施機制中處于核心位置,其作用主要表現為簽約各方對企業履約行為的獎懲。利益機制的懲罰作用表現為市場對企業失信行為的懲罰所導致的各簽約方的不合作行為。克萊因(1999)提出了兩個方面的懲罰:一部分是直接終止契約關系帶來的有關損失;另一部分是與企業在市場上的聲譽貶值有關的損失。前者實際上是個人懲罰,后者是社會懲罰。懲罰能夠發生作用的前提是信息傳遞能夠迅速地被市場中的其他交易者看到,并能夠對企業的失信行為作出一致的判斷,即市場中交易者的行為具有同質性,對企業的懲罰能夠實施。Kandori(1992)認為,如果欺詐行為存在傳染過程,則社會規范將支持合作行為的出現。即盡管在一個社會中不同成員的交易十分有限,但如果存在信息傳播機制能夠及時將成員中的欺詐行為傳達給相關成員,并由他們(不一定是受害者本人)對欺詐者實施懲罰,同樣可以促使每個成員有力地維持誠實的信譽{16}。

2.法律機制

在探討內部控制誠信實施機制時,人們基本上將法律機制排除在外,強調隱性契約的自動實施功能。事實上,正如隱性契約與顯性契約密不可分一樣,法律機制對于內部控制誠信契約的實施也具有一定作用。

法律機制對于內部控制誠信契約的約束作用在于為隱性契約的締約與履約提供基本標準。法律機制是內部控制誠信契約實施的基礎,這是由隱性契約是顯性契約的衍生物決定的。隱性契約是在顯性契約所規范的初始交易的基礎上關于未來長期交易關系的規范。因此,顯性契約的締結與履行效率直接影響隱性契約的締結與履行效率。法律機制對于顯性契約的履行具有強制作用,為市場交易提供了基本的交易環境,是市場交易發展的起點,是對交易行為基本的規范。因此,在內部控制誠信這一隱性契約履行中不需要法律機制的直接介入,并不等于法律機制對其履行毫無作用,而是一種間接作用。

現實中可以發現,法律制度完善并有效實施的國家,隱性契約的履行程度比較高。因為有效的法律環境為隱性契約的締結與履行奠定了基本起點,有利于市場環境的凈化與長期交易行為的存在,從而降低了市場的交易成本。相反,法律制度不完善或者無法得到有效執行的國家,由于顯性契約的履行無法得到保證,隱性契約的締結與履行都將受到很大影響,市場交易范圍狹窄,交易成本過高,長期交易關系需要復雜明確的契約條款等。

3.競爭機制

競爭機制是利益機制發揮作用的基本條件之一,競爭機制的存在是交易者對企業的懲罰行為具有可置信性。社會網絡中存在多家競爭的企業為交易者自由選擇提供了基本條件,拓展了交易者的選擇空間。當交易者遭遇到企業的失信行為時,將轉向其他企業,使違約失信企業真正受到懲罰。社會網絡提供了競爭機制排斥違約失信企業的平臺,從而凈化了競爭空間。如果企業期望通過與交易的隱性契約來獲取收益,那么就必須遵守隱性契約發揮效力的競爭空間,否則企業將被排除在外。競爭環境為交易者終止企業的交易關系進行其他選擇提供了可行路徑,否則利益機制無法有效發揮作用。

4.倫理機制

倫理道德作為一種價值觀念,一旦形成以后具有相對的穩定性,并對人們的行為發揮較穩定且較強的指導作用。而人們的這種倫理道德意識一旦積淀為某種無意識,就成為如黑格爾所說的人的“第二人性”,并變為一種道德行為,習慣以后更是具有根深蒂固性。人們所具有的道德價值指導并制約著人們對實踐目的性及其手段的選擇,影響著人們對所從事實踐活動的精神狀態。而人們的任何一種重大實踐活動,亦會反過來對其道德生活世界產生重大影響。馬克思?韋伯在其《新教倫理和資本主義精神》中論證了經濟發展需要的動力,在他看來,倫理道德已不僅僅是作為人們行為的約束力而存在,更重要的是作為一種現實的人文精神動力發揮著作用,韋伯的基本立論同樣適用于微觀層次的企業及其員工行為的引導與約束。

綜合以上分析,內部控制誠信隱性契約是多種因素綜合作用的結果,集中表現為利益機制、法律機制、競爭機制與倫理機制的綜合作用。交易者的經濟行為嵌入在社會網絡之中,交易者與企業的每次交易行為都是對企業經濟行為的評價。內部控制誠信隱性契約履行是個人利益與社會利益的統一,更是企業聲譽資本的積累過程,也是社會總資本的積累過程。

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