成本管理問題論文大全11篇

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篇（1）

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，市場競爭日趨激烈，企業(yè)的利潤空間逐漸縮小。在這種情況下，企業(yè)成本水平的高低直接決定著一個企業(yè)盈利能力的大小和競爭能力的強(qiáng)弱。因此，強(qiáng)化企業(yè)成本管理就成為企業(yè)生存和發(fā)展的必然選擇。

一、我國企業(yè)成本管理的現(xiàn)實(shí)分析

我國的成本管理經(jīng)過多年的發(fā)展，取得了許多的成績，但是面臨目前的新環(huán)境，我國的成本管理也暴露出來一些新問題，主要表現(xiàn)在如下幾個方面：

（一）成本管理觀念落后

我國企業(yè)普遍存在成本管理觀念落后的現(xiàn)象，主要表現(xiàn)在成本管理的范圍、目的及手段等方面的認(rèn)識存在偏差。很多企業(yè)仍將成本管理的范圍局限于企業(yè)內(nèi)部甚至只包括生產(chǎn)過程，而忽視了對其他相關(guān)企業(yè)及相關(guān)領(lǐng)域成本行為的管理。我們以供應(yīng)方為例。供應(yīng)方提品的價格是影響企業(yè)成本的最主要動因之一。由于供應(yīng)方提品的價格是其成本加上利潤的和，所以供應(yīng)方用價格的形式把其自身的成本轉(zhuǎn)移給了企業(yè)。但有的企業(yè)向供應(yīng)方過分壓價，將其作為自己高額利潤的來源，沒有考慮對方的利益，造成供應(yīng)方隱瞞自己的真實(shí)成本，變相提價。這樣就增加了采購成本，進(jìn)而提高了商品成本，使商品競爭力下降。

從成本管理的目的上來看，許多企業(yè)僅僅局限于降低成本，卻較少從效益角度來看成本的效用，降低成本的手段也主要依靠節(jié)約方式，不能應(yīng)用成本效益原則。在傳統(tǒng)成本管理中，成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。從現(xiàn)代成本管理的視角出發(fā)來分析成本管理的這一目標(biāo)，不難發(fā)現(xiàn)，成本降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費(fèi)用，可能會導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降。

另外，絕大多數(shù)企業(yè)在成本管理上缺乏全局觀念。大多數(shù)企業(yè)都有一個共同的現(xiàn)象，即依靠財務(wù)人員去管理成本。在實(shí)施成本管理的過程中，有的企業(yè)只注重成本核算；有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)只重視財務(wù)和成本報表，利用報表中的數(shù)字去管理成本。這種做法雖然對降低成本到一定的作用，但歸根結(jié)底成本核算還是事后控制，對成本沒有做到預(yù)先控制和發(fā)生過程中的控制，不能以成本核算來代替成本管理。

（二）成本管理方法陳舊

首先，從成本管理的一般方法看，未能真正形成科學(xué)、系統(tǒng)的成本管理方法體系，從理論上說，我們已提出建立包括成本預(yù)測、成本決策、成本計劃、成本核算、成本控制、成本分析等在內(nèi)的新的成本管理方法體系，但在如何使這個方法體系科學(xué)化、系統(tǒng)化，形成有機(jī)聯(lián)系方面還存在很多問題。

其次，從成本管理的具體方法看，根據(jù)調(diào)查，55.7％的企業(yè)使用品種法，42.8％的企業(yè)使用分步法。當(dāng)前世界生產(chǎn)發(fā)展的趨勢是小批量多品種的生產(chǎn)方式，這種生產(chǎn)方式適用于分批法計算產(chǎn)品成本。我國目前僅有6.2％的企業(yè)采用這種方法來計算，這表明我國的生產(chǎn)組織還比較粗放，對消費(fèi)者的個性重視不夠。

最后，從成本管理手段看，雖然部分企業(yè)進(jìn)入了會計電算化階段，但成本管理模塊應(yīng)用程度不高，許多企業(yè)仍然是進(jìn)行手工核算，在現(xiàn)代這樣科技化、信息化的時代，這勢必制約著企業(yè)成本管理水平的進(jìn)一步提高，也很難滿足現(xiàn)代成本管理對成本信息提供的及時性、全面性、準(zhǔn)確性的要求。

（三）成本信息嚴(yán)重失真

在我國，有相當(dāng)多的企業(yè)都存在著成本信息不真實(shí)的情況，并且這種情況日益嚴(yán)重。成本信息失真主要是由以下原因造成的：

一是成本核算僅注重材料、人工、制造費(fèi)用，忽視了現(xiàn)代企業(yè)日趨增大的產(chǎn)品研究開發(fā)、中間試驗和小批試制及售后服務(wù)上的投入，使產(chǎn)品的相關(guān)成本內(nèi)容不全，不能正確評價產(chǎn)品在壽命周期全過程的經(jīng)濟(jì)效益。

二是成本核算方法不當(dāng)造成失真。在過去高度勞動密集型企業(yè)里，對核算所作的簡單假定(即以直接人工小時數(shù)或產(chǎn)量為依據(jù)來分配間接費(fèi)用)，通常不會嚴(yán)重扭曲產(chǎn)品成本。但在現(xiàn)代化的制造環(huán)境下，直接人工成本比例大大下降，制造費(fèi)用所占比例大幅度上升，再使用傳統(tǒng)的成本計算方法會產(chǎn)生不合理現(xiàn)象，使用傳統(tǒng)成本核算法將導(dǎo)致產(chǎn)品成本信息的嚴(yán)重扭曲，使企業(yè)錯誤地選擇產(chǎn)品經(jīng)營方向。

三是為達(dá)到某一目的人為調(diào)節(jié)成本數(shù)字，造成潛虧嚴(yán)重，企業(yè)虛盈實(shí)虧。在我國，一些企業(yè)由于成本管理上不去，而為了實(shí)現(xiàn)不當(dāng)目標(biāo)或利益，便不惜對外披露虛假成本信息。究其原因和表現(xiàn)：企業(yè)管理者為了粉飾其管理業(yè)績，向投資者尤其是中小股東有一個好的交代，采取虛減成本，虛增效益，如瓊民源事件、銀廣夏事件；一些民營企業(yè)為了少繳稅甚至不繳稅，虛開購進(jìn)發(fā)票，虛抵扣增值稅；虛增成本，少繳企業(yè)所得稅；一些企業(yè)成本管理混亂，基礎(chǔ)工作不扎實(shí)，很難準(zhǔn)確地核算產(chǎn)品成本，因而對外披露成本信息不準(zhǔn)確。

（四）企業(yè)內(nèi)部成本管理主體的確立失誤

成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的綜合性指標(biāo)，涉及到各方面的管理，同時也涉及到各層次的人員。但是，長期以來，人們一直存在一種偏差，把成本管理作為財務(wù)人員、少數(shù)管理人員的專利，認(rèn)為成本、效益都應(yīng)該由企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)人員負(fù)責(zé)，而把各車間、部門、班組的職工只看作是生產(chǎn)者，導(dǎo)致管成本的不懂技術(shù)、懂技術(shù)的不懂財務(wù)，廣大的職工對于哪些成本應(yīng)該控制、怎樣控制等問題無意也無力過問，成本意識淡漠。職工認(rèn)為干好干壞一個樣，感受不到市場的壓力，控制成本的積極性無法調(diào)動起來，浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重，主要表現(xiàn)在能源和材料方面，下料時不精打細(xì)算，下角料不能充分利用，能源跑、冒、滴、漏等現(xiàn)象嚴(yán)重。成本管理主體確立的失誤使得企業(yè)的成本管理失去了諾大的管理群體，當(dāng)然成本管理工作難以真正取得實(shí)效。

二、強(qiáng)化企業(yè)成本管理的對策

針對我國企業(yè)成本管理中存在的問題，應(yīng)從以下幾個方面努力來強(qiáng)化成本管理：

（一）引進(jìn)新思想——采用戰(zhàn)略成本管理

戰(zhàn)略管理的核心是要尋求企業(yè)持之以恒的競爭優(yōu)勢，競爭優(yōu)勢是一切戰(zhàn)略的核心，它歸根結(jié)底來源于企業(yè)能夠為客戶創(chuàng)造的價值，這一價值要超過該企業(yè)創(chuàng)造它的成本。一個企業(yè)要獲得競爭優(yōu)勢就需要做出抉擇，即企業(yè)要就爭取哪一種優(yōu)勢和在什么范圍內(nèi)爭取優(yōu)勢的問題做出選擇。這就要求在成本管理中引入戰(zhàn)略管理思想，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展，從而形成了戰(zhàn)略成本管理。戰(zhàn)略成本管理指管理人員運(yùn)用專門方法提供企業(yè)本身及其競爭對手的分析資料，幫助管理者形成和評價企業(yè)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造競爭優(yōu)勢，以達(dá)到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。

（二）樹立新觀念

1、樹立系統(tǒng)管理觀念，實(shí)施全面、全過程成本管理

企業(yè)成本的內(nèi)容和范圍不應(yīng)只局限于生產(chǎn)領(lǐng)域，應(yīng)隨著管理的需要而變化，并隨著管理的發(fā)展而發(fā)展。成本管理應(yīng)是全方位、全過程的，在設(shè)計階段及至開發(fā)策劃階段就應(yīng)該開始降低成本的活動?，F(xiàn)代企業(yè)成本管理應(yīng)包括影響成本變化的各個環(huán)節(jié)，滲透到企業(yè)的預(yù)測、決策、技術(shù)、銷售等領(lǐng)域，向企業(yè)的各個環(huán)節(jié)方面擴(kuò)展。

2、樹立成本效益觀念，提高成本預(yù)測和決策水平

企業(yè)要想在市場中獲得更大的利潤，就必須樹立成本確定市場的觀念，充分發(fā)揮成本決策功能。成本管理還應(yīng)與企業(yè)的整體效益聯(lián)系起來，以動態(tài)成本效益觀念看待成本及其控制問題，從投入與產(chǎn)出的對比分析來看待投入的必要性、合理性，企業(yè)要從效益的角度去決定成本的升降，以效益為中心進(jìn)行成本的動態(tài)管理。

3、樹立科技創(chuàng)新觀念，堅持技術(shù)與經(jīng)濟(jì)相結(jié)合

企業(yè)的生命力在于它能不斷創(chuàng)新，企業(yè)要緊握市場脈搏，尋求機(jī)制創(chuàng)新，注入發(fā)展活力，加大科技投入，以及有效地采用新技術(shù)、新設(shè)備、新工藝和新材料，依靠現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)降低產(chǎn)品成本。同時，在成本核算中應(yīng)考慮將產(chǎn)品的科技含量包括到成本中去，便于企業(yè)進(jìn)行正確的決策。在產(chǎn)品成本形成過程中，技術(shù)因素占有很重要的地位，要搞好成本管理工作，必須貫徹技術(shù)主導(dǎo)和經(jīng)濟(jì)相結(jié)合的原則。

4、樹立以人為本觀念，打造企業(yè)凝聚力

人不單純是創(chuàng)造財富的工具，而是企業(yè)最大的資本、資產(chǎn)、資源和財富，是企業(yè)的主體，是成本管理的主體，是決定成本的關(guān)鍵因素。因此，要樹立以人為本的管理思想，調(diào)動人的智力因素，培養(yǎng)和發(fā)揮人的工作能力，使員工和經(jīng)理人員處于平等地位，享有同樣的參與權(quán)力，把人本主義、民主管理的思想貫穿于企業(yè)管理過程的始終，使企業(yè)真正成為一個民主的、人性化的組織，借以從人的內(nèi)心深處來激發(fā)每個人的主人翁責(zé)任感和樂于奉獻(xiàn)的精神動力。

（三）引入先進(jìn)的成本管理方法——作業(yè)成本法和成本企劃法

自20世紀(jì)初成本會計誕生以來，曾先后出現(xiàn)“標(biāo)準(zhǔn)成本”、“預(yù)算控制”、“差異分析”、“成本性態(tài)分析”、“變動成本法”、“本量利分析”、“責(zé)任會計”等一系列傳統(tǒng)成本會計方法。但是，在當(dāng)今競爭日益激烈的市場經(jīng)濟(jì)中，傳統(tǒng)的成本會計核算方法都有致命的弊端，這樣就產(chǎn)生了作業(yè)成本法和成本企劃法。

1、作業(yè)成本法

作業(yè)成本法是以“成本動因”理論為基本依據(jù)的一種成本核算方式。它的基本原理是產(chǎn)出消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源。在計算產(chǎn)品成本時，將著眼點(diǎn)從傳統(tǒng)的“產(chǎn)品”轉(zhuǎn)移到“作業(yè)”上，以作業(yè)為核算對象，首先根據(jù)資源動因?qū)①Y源費(fèi)用分配到作業(yè)，再由作業(yè)動因追蹤到產(chǎn)品，最終得出產(chǎn)品成本。它以顧客鏈為導(dǎo)向，以價值鏈為中心，對企業(yè)的“作業(yè)流程”進(jìn)行根本，徹底的改造，強(qiáng)調(diào)協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)外部顧客的關(guān)系，從企業(yè)整體出發(fā)，協(xié)調(diào)各部門，各環(huán)節(jié)的關(guān)系，要求企業(yè)物資供應(yīng)，生產(chǎn)和銷售等環(huán)節(jié)的各項作業(yè)形成連續(xù)，同步的“作業(yè)流程”，消除一切不能增加價值的作業(yè)，使企業(yè)處于持續(xù)改善狀態(tài)，促進(jìn)企業(yè)整體的優(yōu)化，確立企業(yè)競爭優(yōu)勢。

2、成本企劃法

成本企劃應(yīng)用的基本思路：（1）以全生命周期為基礎(chǔ)、以市場為導(dǎo)向制定目標(biāo)成本?；竟绞牵耗繕?biāo)成本=預(yù)計市場售價—目標(biāo)利潤。(2)產(chǎn)品設(shè)計階段的成本擠壓。這一過程可以表示為成本的“設(shè)定——分解——達(dá)成——(再設(shè)定)——(再分解)——(再達(dá)成)——……”，反反復(fù)復(fù)以至無窮，直到達(dá)到目標(biāo)成本。（3）產(chǎn)品生產(chǎn)制造階段的成本分解和壓力傳遞。將目標(biāo)成本的壓力細(xì)化到班組，甚至個人和供應(yīng)商身上。(4)試生產(chǎn)階段的信息反饋控制。通過試生產(chǎn)過程中的反饋信息及時查漏補(bǔ)缺，加強(qiáng)內(nèi)部管理，完善成本控制管理工作通過各種獎懲措施使成本企劃的思想目標(biāo)能夠最大程度的實(shí)現(xiàn)。(5)目標(biāo)成本的優(yōu)化。產(chǎn)品要適應(yīng)市場競爭的需要就必須不斷的進(jìn)行調(diào)整和優(yōu)化使目標(biāo)成本的設(shè)定跟上技術(shù)和市場變化的腳步，這樣，成本企劃的整個流程就形成了一個完整的循環(huán)過程，不斷改進(jìn)，不斷完善，始終能適應(yīng)瞬息萬變的市場。

（四）將計算機(jī)技術(shù)應(yīng)用于企業(yè)成本管理

當(dāng)前，電子計算機(jī)已是社會經(jīng)濟(jì)生活中必不可少的工具，以現(xiàn)代信息技術(shù)為基礎(chǔ)的成本管理信息系統(tǒng)已成為成本管理現(xiàn)代化的標(biāo)志。

1、軟件的應(yīng)用

LOTUS、EXCEL等電子表格軟件有強(qiáng)大的表格處理、數(shù)據(jù)庫管理與統(tǒng)計圖表處理功能，是辦公自動化的常用軟件。它們不用編程，靈活方便，使用成本低、效率高，利用這些軟件可以方便快捷地輔助管理人員對成本進(jìn)行預(yù)測、決策，并可對控制過程實(shí)施監(jiān)控分析，收到良好的效果。企業(yè)也可結(jié)合自身特點(diǎn)，委托軟件開發(fā)商為自己開發(fā)更專業(yè)的成本管理軟件。

2、網(wǎng)絡(luò)的應(yīng)用

網(wǎng)絡(luò)有強(qiáng)大的擴(kuò)展性，能實(shí)現(xiàn)資源共享，提高效率降低成本。內(nèi)部和外部互聯(lián)網(wǎng)的對接，能及時傳遞各種成本信息，并可與外界進(jìn)行交互式溝通，取長補(bǔ)短，促進(jìn)各種成本管理方法的應(yīng)用，實(shí)現(xiàn)成本管理的目標(biāo)。

（五）采取措施保證成本信息有效

企業(yè)應(yīng)該建立健全內(nèi)部控制制度，通過對會計和其他業(yè)務(wù)處理程序的控制，有助于減少會計信息錯弊現(xiàn)象的發(fā)生，從而在一定程度上保證會計及其它信息資料的真實(shí)和可靠。例如，一個良好的內(nèi)部控制制度，要求憑證在入賬以前必須先進(jìn)行審核，憑證的傳遞要遵循一定的程序，要對賬證和賬表進(jìn)行核對。通過這些控制手段，就有可能減少錯誤的發(fā)生，保證會計信息資料的真實(shí)可靠，從而用于成本核算和管理的基礎(chǔ)資料是可靠的。

企業(yè)還需要提高管理者和會計人員的職業(yè)道德素養(yǎng)。實(shí)施制度的主體是企業(yè)管理者以及參與經(jīng)營決策的會計人員，在生成和提供相關(guān)信息中，一方面要增強(qiáng)法制意識，一方面要增強(qiáng)道德自律意識，增強(qiáng)道德責(zé)任心和責(zé)任感，保持職業(yè)良知，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)和管理者道德水準(zhǔn)的雙重提升。

另外要加強(qiáng)市場調(diào)查和信息反饋在成本管理中的應(yīng)用。信息作為企業(yè)經(jīng)營活動的一個重要因素，也是企業(yè)成本管理的有機(jī)組成部分。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)成本管理水平能否隨形勢發(fā)展而提高，經(jīng)營能否順利進(jìn)行，很大程度上又取決于對成本的信息反饋水平。因此，企業(yè)成本管理也必須適應(yīng)這一客觀要求，不斷提高信息管理水平，抓住機(jī)遇，真正成為市場競爭中的強(qiáng)者。

參考文獻(xiàn)：

（1）陳勝群：《企業(yè)成本管理戰(zhàn)略》,立信會計出版社，2000

（2）龍麒任：《淺析我國企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀及對策》，《經(jīng)濟(jì)師》，2005.6

篇（2）

一、我國酒店企業(yè)成本管理存在的問題，具體體現(xiàn)在如下幾個方面

1.管理責(zé)任不明確，企業(yè)內(nèi)部成本管理主體確立失誤

長期以來，企業(yè)一直把成本管理作為少數(shù)人的專利，認(rèn)為成本、效益都應(yīng)由企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)部門負(fù)責(zé)，而把各部門、班組的職工只看作生產(chǎn)者，廣大員工對于成本管理等問題無意也無力過問，成本意識淡漠。員工認(rèn)為干好干壞一個樣，感受不到市場的壓力，管理成本的積極性無法調(diào)動起來，浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重，企業(yè)的成本管理失去了真正能對成本控制起作用的管理群體，成效當(dāng)然不會明顯。沒有全員性的參與，要想實(shí)現(xiàn)成本管理的目標(biāo)只是空談。

2.對成本管理對象與內(nèi)容認(rèn)識不清

在成本管理過程中，仍將成本管理局限于傳統(tǒng)的“節(jié)約一度電、一張紙”的簡單、狹窄的模式之內(nèi)，忽視潛在的損失，尚未對成本實(shí)行全方位的管理。目前，許多酒店企業(yè)對人力資源耗費(fèi)缺乏重視，企業(yè)內(nèi)存在大量冗員，人員配置不合理。同時，不少酒店忽視對人力資源的培養(yǎng)如對職工進(jìn)行相關(guān)職業(yè)培訓(xùn)，導(dǎo)致員工業(yè)務(wù)不熟，工作效率低，造成人工費(fèi)用相對過高。

3.適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)要求的管理模式?jīng)]有確立

首先，成本管理基礎(chǔ)工作薄弱，缺少一套完善的成本管理制度。一些企業(yè)原始記錄不夠健全，資產(chǎn)定期盤點(diǎn)制度執(zhí)行不嚴(yán)，定額管理、計量驗收等基礎(chǔ)管理制度不完善，甚至出現(xiàn)制度成為只求形式的一種擺設(shè)，完全失去監(jiān)督、考查作用。

其次，過分依賴現(xiàn)有成本會計系統(tǒng)，無法適應(yīng)企業(yè)實(shí)行全面成本管理的需要。現(xiàn)有的成本管理體系沒有采用靈活多樣的成本方法，導(dǎo)致成本管理目的成為單純?yōu)榻档统杀径档统杀?，無法提供決策所需的正確信息，無法深入反映經(jīng)營過程，不能提供各個作業(yè)環(huán)節(jié)的成本信息，反映不了各個環(huán)節(jié)的發(fā)生的后果關(guān)系，結(jié)果誤導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的制定。另外，現(xiàn)有成本管理對象局限于酒店產(chǎn)品財務(wù)方面的信息，不能提供管理人員所需的資源、作業(yè)、產(chǎn)品、原料、客戶、銷售市場等非財務(wù)方面的信息，不能為企業(yè)的戰(zhàn)略管理提供充分信息。

第三，考核制度不完善，力度不大。具體表現(xiàn)在，考核只是企業(yè)內(nèi)部考核，沒有很好地跟市場聯(lián)系起來；對酒店內(nèi)部業(yè)績的考核只是粗略的以部門為單位，但由于下達(dá)考核指標(biāo)的制定缺乏科學(xué)依據(jù)，基本上只是在上年實(shí)際發(fā)生的基礎(chǔ)上上浮一定比例即成為下一年度指標(biāo)，且在運(yùn)行過程中也不會隨實(shí)際市場情況變化如按季或按半年作相應(yīng)調(diào)整，考核指標(biāo)往往嚴(yán)重偏離實(shí)際情況，起不到真正考核的作用。

4.成本核算工作有待提高

目前，國內(nèi)外很多酒店企業(yè)成本計量與核算上取得了長足進(jìn)展，但這些計量與核算還并沒有貫穿酒店企業(yè)所有的成本管理中。

二、造成上述問題的原因

1.企業(yè)技術(shù)水平影響了成本降低

企業(yè)技術(shù)水平的高低對降低成本影響較大。通過加強(qiáng)管理降低成本是有限度的，為了改進(jìn)成本，企業(yè)管理者還應(yīng)不斷提高技術(shù)水平。高科技的應(yīng)用現(xiàn)已成為酒店競爭力的重要指標(biāo)之一，它和酒店的管理相結(jié)合可形成新的生產(chǎn)力。由于許多國企管理者流動性強(qiáng)，對短期內(nèi)投入較大、回收期較長的高科技投入缺乏積極性，只注重任期內(nèi)企業(yè)利潤的高低，不注重長期投入，影響了企業(yè)對高科技的應(yīng)用，結(jié)果設(shè)備老化、陳舊，無法提高企業(yè)運(yùn)作效率，也不利于企業(yè)成本管理水平的提高。2.缺乏成本約束和激勵機(jī)制

酒店企業(yè)普遍未能有效執(zhí)行成本管理制度，也缺乏成本管理的內(nèi)部制約機(jī)制。管理者為了不正當(dāng)目的，可較容易對成本資料進(jìn)行人為調(diào)整，使企業(yè)的成本管理無法獲得準(zhǔn)確的資料，對這類企業(yè)的評價也是不真實(shí)的。同時，對成本進(jìn)行有效管理，經(jīng)濟(jì)效益顯著的企業(yè)激勵也不到位，不能充分調(diào)動管理者和員工的積極性。

3.財務(wù)人員地位低，直接影響成本管理的成效

財務(wù)人員作為企業(yè)成本管理的關(guān)鍵人員，其對成本管理成效起著至關(guān)重要作用。在許多企業(yè)中，財務(wù)人員地位較低，無法參與企業(yè)的經(jīng)營決策，僅作為后勤人員。財務(wù)人員的工作普遍只是事后反映企業(yè)經(jīng)營情況，對企業(yè)成本事前、事中控制只是空談。許多管理者只認(rèn)為企業(yè)經(jīng)營活動“開源”的重要性，而意識不到“節(jié)流”對于一個企業(yè)的良性發(fā)展也是必不可少。由于財務(wù)人員面臨上述窘境，工作積極性也受到極大影響，許多高素質(zhì)的財務(wù)專才不愿從事這一行地位較卑微的工作，紛紛改行，導(dǎo)致目前企業(yè)財務(wù)戰(zhàn)線的從業(yè)人員整體素質(zhì)普遍偏低，直接影響企業(yè)成本管理的成效。綜上所述，成本管理是一項錯綜復(fù)雜并關(guān)系到酒店企業(yè)長期發(fā)展的大問題，酒店企業(yè)應(yīng)花大力氣在實(shí)踐中創(chuàng)造性的解決上述問題，以促進(jìn)酒店業(yè)健康平穩(wěn)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉恩秦書華陳林：《企業(yè)財務(wù)成本控制技術(shù)》，北京：中國經(jīng)濟(jì)出版社，2003年版.

篇（3）

21世紀(jì)，世界經(jīng)濟(jì)競爭日益激烈，作為我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展重要支柱的石化企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略成本管理有著舉足輕重作用。加入WTO后，面對國內(nèi)外強(qiáng)大的競爭對手，石化企業(yè)轉(zhuǎn)變經(jīng)營機(jī)制，實(shí)施戰(zhàn)略成本管理，是其提高競爭力的必然選擇。

1．戰(zhàn)略成本管理內(nèi)涵

戰(zhàn)略成本管理指管理人員運(yùn)用專門方法提供企業(yè)本身及其競爭對手的分析資料，幫助管理者形成和評價企業(yè)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造競爭優(yōu)勢，以達(dá)到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。戰(zhàn)略成本管理的首要任務(wù)是關(guān)注成本戰(zhàn)略空間、過程、業(yè)績，可表述為“不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理”。即將成本信息貫穿于戰(zhàn)略管理整個循環(huán)過程之中，通過對公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求長久的競爭優(yōu)勢。與傳統(tǒng)成本管理相比，戰(zhàn)略成本管理具有長期性、全局性、外延性、抗?fàn)幮缘忍攸c(diǎn)。[1]企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略成本管理是現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)競爭的必然結(jié)果，是建立和完善現(xiàn)代成本管理體系，加強(qiáng)企業(yè)成本管理的必然要求，有利于改善和加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營管理，可以促進(jìn)企業(yè)管理理念的更新，從而提高企業(yè)整體競爭優(yōu)勢。

2．我國石化企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略成本管理的必要性

我國經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展以及加入WTO后，石油石化產(chǎn)業(yè)市場化程度日益開放，重視成本管理是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的必然要求，我國石化企業(yè)在實(shí)施“低成本戰(zhàn)略”過程中，一定程度上提高了企業(yè)的競爭力，但是隨著原材料漲價、外部競爭日益激烈的情況下成本壓縮的空間越來越小，為通過成本管理取得競爭優(yōu)勢，必然需要更新觀念，把戰(zhàn)略成本管理思想引入到企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略中。從戰(zhàn)略成本管理視角來分析成本管理，可以發(fā)現(xiàn)，降低陳本是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費(fèi)用可能會導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降。在企業(yè)成本過程控制的同時，也應(yīng)注意以較小的成本升幅而獲得更高的企業(yè)價值，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益是企業(yè)發(fā)展的必然選擇。片面降低成本，不注重實(shí)際的投入產(chǎn)出效果將擠壓某些環(huán)節(jié)的合理利潤空間，導(dǎo)致事與愿違的結(jié)局。運(yùn)用戰(zhàn)略成本管理就是要從企業(yè)整體發(fā)展戰(zhàn)略出發(fā)，在追求企業(yè)價值最大化的同時，合理控制企業(yè)成本，獲取成本競爭優(yōu)勢。我國石化企業(yè)市場化轉(zhuǎn)軌過程中，必須適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求，單純依靠提高價格和產(chǎn)量的方法行不通，通過內(nèi)部自身進(jìn)行有效的控制成本，才是提高石化企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的根本途徑。石化產(chǎn)品的生產(chǎn)過程比較復(fù)雜，需要催化、煉制、機(jī)電、安全、包裝等多條生產(chǎn)線的協(xié)調(diào)與配合，石化產(chǎn)品的價格與很多因素密切相關(guān)。因此，石化企業(yè)成本管理必須深入到企業(yè)價值鏈的各個環(huán)節(jié)，從最初的原材料耗費(fèi)各種資源到各環(huán)節(jié)到最終的產(chǎn)品，都應(yīng)是成本管理的重要對象，所以說石化企業(yè)實(shí)施產(chǎn)略成本管理有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。

3．我國石化企業(yè)戰(zhàn)略成本管理方案的實(shí)施

3.1企業(yè)價值鏈分析

價值鏈分析法是戰(zhàn)略成本分析法的一種，它是由美國哈佛商學(xué)院教授邁克爾.波特首先提出的。每一個企業(yè)都是進(jìn)行設(shè)計、生產(chǎn)、銷售、交貨以及對產(chǎn)品起輔助作用的各種活動的集合，而所有的這些活動可以用價值鏈表現(xiàn)出來。通過分析企業(yè)價值鏈，確定增值和非增值價值鏈，再在分析的基礎(chǔ)上進(jìn)行價值鏈的持續(xù)優(yōu)化。從而達(dá)到提高企業(yè)整體價值的目的。以提高企業(yè)持久競爭優(yōu)勢。對于企業(yè)而言，應(yīng)包括行業(yè)價值鏈分析、企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析和競爭對手價值鏈分析。

（1）行業(yè)價值鏈分析。石化行業(yè)價值鏈比較長，縱跨上游的油氣開采、中游的煉油和下游的化工以及成品油銷售四個差異性很大的子行業(yè)，其中油氣開采的毛利率可以達(dá)到50%以上，而成品油銷售的毛利率只有10%左右。同時，石化行業(yè)包括數(shù)千種產(chǎn)品，價格波動頻繁，如丁二烯的價格從2002年2月份的300美元/噸飚升到6月份的600美元/噸。此外，國際影響巨大，國際局勢變化對基本與國際接軌的國內(nèi)石化行業(yè)產(chǎn)生影響較大。因此，把企業(yè)置身于行業(yè)價值鏈中，可以利用上、下游價值鏈來降低成本和調(diào)整企業(yè)在行業(yè)中的位置，以取得成本優(yōu)勢。石化企業(yè)更應(yīng)該從實(shí)際出發(fā)，在依托現(xiàn)有資源優(yōu)勢，培育核心競爭力的前提下，將企業(yè)價值鏈向上下游縱向延伸或水平橫向延伸。

（2）企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析。企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析是指通過消除不增值作業(yè)，重組內(nèi)部價值鏈，為降低相對成本提供條件。一般來說企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的各項作業(yè)都是增值作業(yè)，例如生產(chǎn)過程中的煉油、催化、裂解等作業(yè)。不增值作業(yè)是指對增加顧客價值沒有貢獻(xiàn)，或者幾經(jīng)消除而不會降低產(chǎn)品價值的作業(yè)，例如與存貨有關(guān)的存儲、維護(hù)、歸類、整理等作業(yè)。在作業(yè)鏈上所有環(huán)節(jié)都采取有效措施，盡量消除不增值作業(yè)，改進(jìn)和優(yōu)化增值作業(yè)，就可以減少浪費(fèi)、降低資源消耗，最終降低產(chǎn)品成本。在石化企業(yè)內(nèi)部，抓住從新產(chǎn)品設(shè)計、老設(shè)備改造、工藝流程設(shè)計、物資訂購、費(fèi)用消耗到產(chǎn)品銷售這一系列環(huán)節(jié)，對其進(jìn)行不增值價值鏈消除、價值鏈優(yōu)化，這樣將會大大降低煤炭成本和費(fèi)用水平，提高企業(yè)持久競爭力。

（3）競爭對手價值鏈分析。競爭對手價值鏈分析是指通過測算競爭對手成本，明確自身優(yōu)勢，制定成本、價格等策略戰(zhàn)勝對手。石化企業(yè)可以通過對不同區(qū)域內(nèi)主要競爭對手價值鏈的分析，測算出競爭對手的成本，并與之進(jìn)行比較。這樣不僅可以建立標(biāo)竿制度，爭取成本優(yōu)勢，并且可以揚(yáng)長避短，確定自己的核心競爭力，提高企業(yè)的整體效益。此外，我國石化企業(yè)還要認(rèn)真分析國外石化企業(yè)成本策略，我國石化企業(yè)從產(chǎn)能、機(jī)械設(shè)備等方面都缺乏競爭優(yōu)勢，更應(yīng)該從戰(zhàn)略成本的角度提高自己的競爭力。[2]

3.2企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略分析

石化企業(yè)在戰(zhàn)略成本管理過程中，必須對本企業(yè)的創(chuàng)新和競爭能力等有較清晰的認(rèn)識。石化企業(yè)作為我國支柱產(chǎn)業(yè)，今后一段時期內(nèi)，必然在我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中居于主導(dǎo)地位，企業(yè)大力實(shí)施技術(shù)創(chuàng)新、更新改造陳舊設(shè)備，實(shí)施清潔化生產(chǎn)，具有持續(xù)穩(wěn)定的發(fā)展能力。在這樣的大環(huán)境下，當(dāng)前石化企業(yè)的競爭目標(biāo)應(yīng)是注重提高產(chǎn)能、保證安全生產(chǎn)、開發(fā)應(yīng)用新技術(shù)，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，結(jié)合國家整體發(fā)展戰(zhàn)略，發(fā)揮自身優(yōu)勢，實(shí)施正確的經(jīng)營戰(zhàn)略。

4．我國石化企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的SWOT分析

4.1戰(zhàn)略成本管理中SWOT分析的基本步驟

SWOT分析法是一種常見的戰(zhàn)略分析方法，它主要包括內(nèi)部優(yōu)勢分析（S）、內(nèi)部劣勢分析（W）、外部機(jī)會分析（O）和外部威脅分析（T）這四個方而。SWOT分析法在企業(yè)戰(zhàn)略成本管理中運(yùn)用的總思路是：在全面分析企業(yè)具有的優(yōu)勢和劣勢及其面臨的機(jī)會和威脅的基礎(chǔ)上，為企業(yè)取得或維護(hù)成本優(yōu)勢及制定成本戰(zhàn)略措施提供信息，進(jìn)而制定出有效的成本戰(zhàn)略，盡量將企業(yè)的成本優(yōu)勢與機(jī)會整合起來，揚(yáng)長避短，抓住機(jī)會?；蛘咄ㄟ^扭轉(zhuǎn)劣勢，避開威脅，取得戰(zhàn)略上的主動。

SWOT分析法的具體操作步驟如下：進(jìn)行內(nèi)部的成本優(yōu)勢分析、內(nèi)部的成本劣勢分析、外部環(huán)境的機(jī)會分析和外部環(huán)境的威脅分析。對分析結(jié)果進(jìn)行整合并制定成本戰(zhàn)略決策。

優(yōu)勢一機(jī)會戰(zhàn)略組合（SO）。SO組合是一種發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部優(yōu)勢與利用外部機(jī)會的組合方式，也是最理想的戰(zhàn)略模式。當(dāng)企業(yè)具有特定方式的優(yōu)勢，而外部環(huán)境又為發(fā)揮這種優(yōu)勢提供了有利機(jī)會時，可以采取該戰(zhàn)略組合在市場中獲得競爭優(yōu)勢。

劣勢一機(jī)會戰(zhàn)略組合（WO）。WO組合是一種利用外部機(jī)會來彌補(bǔ)內(nèi)部劣勢的組合方式，也是使企業(yè)扭轉(zhuǎn)劣勢、獲取優(yōu)勢的戰(zhàn)略。當(dāng)企業(yè)存在外部機(jī)會，但由于企業(yè)內(nèi)部存在的劣勢而妨礙其對機(jī)會的利用時，可采取措施先克服這些優(yōu)勢。

優(yōu)勢一威脅戰(zhàn)略組合（ST）。ST組合是一種利用自身的優(yōu)勢回避或減輕外部威脅影響的戰(zhàn)略組合。它通過在日標(biāo)領(lǐng)域利潤集聚來超越競爭對手，取得競爭優(yōu)勢。

劣勢一威脅戰(zhàn)略組合（WT）。WT組合是一種在減少內(nèi)部劣勢的同時回避外部環(huán)境威脅的防御性戰(zhàn)略，可以采取產(chǎn)品差異化等戰(zhàn)略來回避，由于成本劣勢帶來的威脅。[3]

4.2SWOT分析法在我國石化企業(yè)戰(zhàn)略管理中的運(yùn)用

（1）內(nèi)部成本優(yōu)勢分析。目前，隨著石油價格的大幅度上漲，石化產(chǎn)品價格也出現(xiàn)波動，雖然石化企業(yè)在虧損運(yùn)營，但是由于我國石油石化企業(yè)是煉化一體化經(jīng)營，國家對化工企業(yè)的虧損給與補(bǔ)助，保證企業(yè)運(yùn)營。降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，同時企業(yè)可以將成本轉(zhuǎn)嫁到下游石化產(chǎn)品中，有利于企業(yè)持續(xù)經(jīng)營。

（2）內(nèi)部的成本劣勢分析。首先，石化企業(yè)成本核算不夠完整。目前我國石化企業(yè)成本不能真實(shí)反映石化產(chǎn)品生產(chǎn)過程的實(shí)際耗費(fèi)，主要是其核算項目不完整，在企業(yè)成本核算框架中，沒有專門的安全支出，安全支出只是間接表現(xiàn)在折舊費(fèi)和修理費(fèi)中，沒有考慮資源成本、環(huán)境成本、發(fā)展成本對成本的影響。新井建設(shè)、老井關(guān)停、后備資源、開采引起的環(huán)境補(bǔ)償沒有列入成本核算范圍。其次，政策限制。石化企業(yè)發(fā)展的重要源泉是石油，石油資源匱乏，價格上漲，必然影響石化企業(yè)發(fā)展。同時，我國已經(jīng)加入WTO，需要完全按照WTO規(guī)則進(jìn)行競爭，將逐漸減少政府的政策干預(yù)，需要企業(yè)自負(fù)盈虧發(fā)展。此外，石化企業(yè)是高污染企業(yè)，清潔生產(chǎn)和環(huán)保壓力較大，國家已經(jīng)在政策中有明確規(guī)定。因此，政策已經(jīng)提高了石化企業(yè)發(fā)展的門檻。[4]

（3）外部環(huán)境的機(jī)會分析。在世界經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的今天，石油石化企業(yè)依然是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要支柱。隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，石油石化企業(yè)一體化戰(zhàn)略性發(fā)展，石化企業(yè)地位越來越重要，原有石油城市轉(zhuǎn)型過程中都更加注重石化企業(yè)發(fā)展，如振興東北老工業(yè)基地，黑龍江省提出哈大齊工業(yè)走廊，就是以大慶石化產(chǎn)業(yè)為中心依托，大力發(fā)展石化企業(yè)。我國也越來越重視對石化企業(yè)的建設(shè)投資。開發(fā)新型石化產(chǎn)品，應(yīng)用高新技術(shù)推動石化企業(yè)清潔生產(chǎn)、節(jié)約生產(chǎn)等政策，為石化企業(yè)發(fā)展提供更廣闊空間。

（4）外部環(huán)境威脅分析。隨著我國加入WTO，原有石化企業(yè)的壟斷地位也將動搖，國外大的石油石化企業(yè)逐步進(jìn)入我國市場進(jìn)行競爭，與國外相比，我國石化企業(yè)產(chǎn)能、技術(shù)、設(shè)備都遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于國外企業(yè)，因此，從競爭者角度看，我國石化企業(yè)幾乎沒有任何競爭優(yōu)勢。此外，隨著技術(shù)進(jìn)步，運(yùn)用新型技術(shù)手段，開發(fā)替代產(chǎn)品對石化企業(yè)發(fā)展也是一個重要威脅，比如，生物質(zhì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，將開發(fā)新的替代能源，取代傳統(tǒng)石化產(chǎn)品。酒精汽油就是一個很好的例證。

根據(jù)上述內(nèi)外部環(huán)境分析，可以看到，我國石化企業(yè)當(dāng)前發(fā)展的內(nèi)部環(huán)境中劣勢大于優(yōu)勢，外部環(huán)境中機(jī)會大于威脅，可以考慮充分利用目前已有的優(yōu)勢，克服劣勢，可以考慮采取劣勢—機(jī)會成本組合戰(zhàn)略（WO）。采用這種成本戰(zhàn)略組合的關(guān)鍵是利用外部機(jī)會來彌補(bǔ)內(nèi)部劣勢，使企業(yè)扭轉(zhuǎn)劣勢、獲取優(yōu)勢。

5．結(jié)論

我國石化企業(yè)充分實(shí)施戰(zhàn)略成本管理，是其應(yīng)對日益激烈的市場競爭的必要手段。企業(yè)發(fā)展過程中，深入分析企業(yè)價值鏈、行業(yè)價值鏈，企業(yè)及競爭對手的經(jīng)營戰(zhàn)略，運(yùn)用SWTO分析方法，制定有利于企業(yè)發(fā)展的市場競爭戰(zhàn)略。從而形成良好的內(nèi)部成本管理運(yùn)行環(huán)境，保證戰(zhàn)略成本管理的切實(shí)有效運(yùn)行，真正的為企業(yè)戰(zhàn)略管理、實(shí)現(xiàn)競爭優(yōu)勢服務(wù)，使企業(yè)在激烈的全球競爭中立于不敗之地。

參考文獻(xiàn)：

[1]余寶紅，石油企業(yè)需要戰(zhàn)略成本管理.中國石油企業(yè):87

篇（4）

「關(guān)鍵詞以股抵債，債務(wù)重組，稅務(wù)成本

伴隨著電廣傳媒以股抵債方案的實(shí)施，圍繞著以股抵債方式解決我國上市公司大股東占款問題的爭議也無疾而終。的確，對交易合法性的質(zhì)疑，因我國長期以來的改革就是突破（或者說漠視）法律框框的邏輯而變得蒼白無力；對定價公平性的挑戰(zhàn)，也因觸及為防止國有資產(chǎn)流失而設(shè)置的凈資產(chǎn)底線而陷入困境。“次優(yōu)選擇”似乎成為以股抵債政策的一個無可辯駁的正當(dāng)性基礎(chǔ)。

然而，這場爭論的雙方都忽略了一個很重要的因素，那就是以股抵債在稅法上可能產(chǎn)生的后果。作為公司的重大財務(wù)運(yùn)作行為，以股抵債不僅是《公司法》、《證券法》下的論題，而且還受到稅法的直接約束。在發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)國家中，公司的任何財務(wù)運(yùn)作幾乎都離不開對稅負(fù)成本的考量。以股抵債交易在我國稅法上究竟引發(fā)怎樣的后果？當(dāng)事人是否需要承擔(dān)相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅或所得稅義務(wù)？或者，其應(yīng)承擔(dān)的納稅義務(wù)是否會大幅度增加交易的成本以致挫敗交易的可行性？這些問題似乎悄然滑過人們的視野?？疾煲怨傻謧灰椎亩愗?fù)成本，確定它對各利益主體的影響，可能會為包括管理層在內(nèi)的市場各方重新檢討以股抵債政策的意義或局限提供一個新的視角。

1以股抵債交易的稅法視角：債務(wù)重組

以股抵債交易是債務(wù)人用其持有的債權(quán)人公司的股份償還其所欠債務(wù)的行為。這一交易的法律性質(zhì)可以從不同角度考察。

站在債權(quán)人上市公司的立場，以股抵債實(shí)質(zhì)上是股份回購。股份回購意味著公司減資，這就削弱了公司對外承擔(dān)法律責(zé)任的財產(chǎn)基礎(chǔ)，最終損害債權(quán)人的利益，因此，《公司法》基于資本維持之理念，原則上禁止公司取得自己的股份。我國《公司法》第149條規(guī)定：“公司不得收購本公司的股票，但為減少公司資本而注銷股份或者與持有本公司股票的其他公司合并時除外?！贝蠊蓶|償還債務(wù)并不屬于《公司法》規(guī)定的兩種例外，故此一些市場人士和律師對電廣傳媒以股抵債交易的合法性提出了強(qiáng)烈質(zhì)疑。本文的主題不在合法性之爭，恕不置評。

從債務(wù)人的角度看，以股抵債屬于債務(wù)重組，即債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)。這是稅法關(guān)注的問題，因為債務(wù)重組通常意味著債權(quán)人對債務(wù)人給予一定的寬限或讓步，在債務(wù)人這一方則意味著獲得了一定的重組收益。雖然我國現(xiàn)行債務(wù)重組會計準(zhǔn)則規(guī)定債務(wù)重組收益只能計入資本公積，不得計入利潤，但稅法并沒有遵循會計準(zhǔn)則的處理方式，而是依然把重組收益作為應(yīng)稅所得。國家稅務(wù)總局2003年1月頒布的《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》第6條規(guī)定，“債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)）的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得”。

因此，依照我國現(xiàn)行稅法的規(guī)定，電廣傳媒以股抵債交易屬于應(yīng)稅交易。通常來說，債務(wù)重組涉及到流轉(zhuǎn)稅與所得稅兩個層面的稅負(fù)問題。在流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)，用于抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)——股份——的轉(zhuǎn)手引起印花稅納稅義務(wù)。在所得稅環(huán)節(jié)，如果當(dāng)事人從以股抵債交易中實(shí)現(xiàn)了收益，則需要依照債務(wù)重組所得稅法的規(guī)定繳納所得稅，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)已繳納的稅費(fèi)可以在計算所得時扣除。在電廣傳媒類型的以股抵債交易中，由于用于抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)“債權(quán)人自己股份”這一特殊形式，其稅務(wù)處理與一般的債務(wù)重組有很大的不同，不論是印花稅問題還是所得稅問題都復(fù)雜得多。

2以股抵債交易的稅務(wù)處理

一、所得稅的稅務(wù)處理

依照《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）。另一方面，債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本；同時，債權(quán)人還應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。

據(jù)此，以股抵債交易可以分解為以下幾個部分：

1.在債務(wù)人一方。

電廣傳媒的大股東產(chǎn)業(yè)中心基于以股抵債需要確認(rèn)兩項交易：一是按公允價值轉(zhuǎn)讓股份資產(chǎn)，二是以該股份的公允價值清償債務(wù)，然后將重組債務(wù)的計稅成本與抵債股份的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓相關(guān)的稅費(fèi)）的差額確認(rèn)為債務(wù)重組所得。

電廣傳媒以股抵債方案將大股東持有股份的公允價值確定為7.15元/股，并據(jù)此計算產(chǎn)業(yè)中心所欠的53926萬元債務(wù)應(yīng)折合7542萬股。這也就意味著，抵債股份的公允價值與所清償?shù)膫鶆?wù)的計稅成本是相等的，抵債環(huán)節(jié)沒有產(chǎn)生債務(wù)重組收益。另一方面，產(chǎn)業(yè)中心“按公允價值轉(zhuǎn)讓股份資產(chǎn)”時，由于公允價值遠(yuǎn)高于其1997年出資折股時的價格，因此產(chǎn)業(yè)中心從股份轉(zhuǎn)讓中實(shí)現(xiàn)了財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益，按照債務(wù)重組所得稅規(guī)則，該收益需要納稅。

由此，在債務(wù)人一方，以股抵債交易通過債務(wù)重組所得稅規(guī)則的中間環(huán)節(jié)，最終轉(zhuǎn)化成股份轉(zhuǎn)讓收益的納稅問題。

2.在債權(quán)人一方。

當(dāng)債權(quán)人接受非現(xiàn)金資產(chǎn)作為債務(wù)清償時，通常的稅務(wù)處理有兩項：一是確定所取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)的計稅成本，二是將重組債權(quán)的計稅成本與收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失。但是，在以股抵債交易中，債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)是自己的股份。由于我國《公司法》以及財務(wù)會計制度尚未承認(rèn)庫藏股，因此，這部分股份需要被核銷，而不是作為資產(chǎn)繼續(xù)存留于公司中，更不存在確認(rèn)計稅成本的問題。電廣傳媒以股抵債交易正是如此。實(shí)施以股抵債方案當(dāng)日，電廣傳媒即對抵債股份進(jìn)行了核銷。至于債務(wù)重組損失問題，由于債權(quán)人收到的7542萬股電廣傳媒股份的公允價值與重組債務(wù)的計稅成本均為53926萬元，因此，電廣傳媒接受自己股份抵債，依照《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》并沒有產(chǎn)生債務(wù)重組損失。

那么，債權(quán)人因注銷了抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)（股份）而客觀上產(chǎn)生了損失——體現(xiàn)為所注銷股份的回購價與當(dāng)初發(fā)行價的差額，這一差額是否可以作為一種特殊的損失稅前列支？對于這一問題，現(xiàn)行稅法上并沒有明確的答案。筆者以為，在債權(quán)人接受自己的股份抵債的情形下，債務(wù)重組實(shí)際上又轉(zhuǎn)化為股份回購，應(yīng)適用股份回購的稅務(wù)處理規(guī)則。在稅法上，股份回購是一種資本易，各國通常都不確認(rèn)損益[1].

我國財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（三）的通知》（財會29號）指出，回購價格與發(fā)行價格之間的差額屬于企業(yè)權(quán)益的增減變化，不屬于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，不得從應(yīng)納稅所得中扣除，也不計入應(yīng)納稅所得。

因此，在債權(quán)人電廣傳媒這一方，它既要注銷抵債股份，又無法確認(rèn)債務(wù)重組損失，這其中展現(xiàn)的顯然已經(jīng)不是債務(wù)重組慣常的稅法后果，而是股份回購的稅法邏輯。仿佛是一種輪回，從債權(quán)人的角度依照債務(wù)重組進(jìn)行的稅務(wù)處理，最終又回到股份回購上來。

二、印花稅的稅務(wù)處理

我國目前對股份轉(zhuǎn)讓的印花稅實(shí)行雙向課征，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人與股權(quán)受讓人均需繳納。不過，以股抵債交易中的當(dāng)事人，特別是債權(quán)人電廣傳媒是否應(yīng)當(dāng)繳納印花稅，卻是一個有爭議的問題，爭議的焦點(diǎn)在于如何認(rèn)定以股抵債交易中的股份轉(zhuǎn)讓與回購。在一些市場發(fā)達(dá)國家，為鼓勵投資活動，降低投資的交易成本，稅法通常都對公司發(fā)行股份或回購股份時發(fā)生的股份轉(zhuǎn)手行為免征印花稅。我國目前也僅對二級市場中的股份轉(zhuǎn)讓課征印花稅，對公司發(fā)行股份或回購股份沒有課征印花稅。

筆者以為，以股抵債交易在稅法上的整體定性是債務(wù)重組，而非資本易，對債務(wù)人一方來說尤其如此，其股權(quán)轉(zhuǎn)讓只是基于用股份抵債而發(fā)生的效果，并非積極參與一項公司股份回購計劃的結(jié)果。因此，稅法上將以股抵債交易視為債務(wù)人因轉(zhuǎn)讓股權(quán)獲得的資金，然后用現(xiàn)金償債。從這個意義上看，債務(wù)人對債權(quán)人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓與二級市場中股權(quán)轉(zhuǎn)讓沒有不同，其以股抵債行為應(yīng)作為一般股權(quán)轉(zhuǎn)讓繳納印花稅。

但是，債權(quán)人的情形就不同了。電廣傳媒雖然在形式上是股權(quán)受讓人，但以股抵債交易對它來說并非一般意義上的股權(quán)受讓，其同時也是一種回購股份行為。這在所得稅稅務(wù)處理中已經(jīng)明顯地表現(xiàn)出來。因此，債權(quán)人接受股份抵債在流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)也應(yīng)作為股份回購處理，免征印花稅。

3電廣傳媒以股抵債交易稅負(fù)水平的測算

對電廣傳媒以股抵債交易進(jìn)行稅務(wù)處理的結(jié)果，只有債務(wù)人——電廣傳媒的大股東產(chǎn)業(yè)中心實(shí)際承擔(dān)納稅義務(wù)，包括所得稅與印花稅，它們源于產(chǎn)業(yè)中心以公允價值轉(zhuǎn)讓股份的行為以及實(shí)現(xiàn)的資本利得。不過，在一定意義上，債權(quán)人電廣傳媒也承擔(dān)了隱性的稅務(wù)成本，其接受自己的股份償債的行為最終適用公司回購股份的稅法規(guī)則，即使回購價格高于發(fā)行價格，電廣傳媒也不能確認(rèn)債務(wù)重組損失從而降低自己的稅負(fù)以及整個交易的稅務(wù)成本。

產(chǎn)業(yè)中心的納稅義務(wù)計算如下：

（1）印花稅。

我國2004年中實(shí)行的印花稅率為0.2%，因此，產(chǎn)業(yè)中心需要承擔(dān)的印花稅約為108萬元（=53926x0.2%）。

（2）所得稅。

產(chǎn)業(yè)中心的應(yīng)稅所得為轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收入減除股權(quán)投資成本及其轉(zhuǎn)讓稅費(fèi)。其中，產(chǎn)業(yè)中心的股份轉(zhuǎn)讓收入比較清楚，其共動用7542萬股償付53926萬元的債務(wù)，故轉(zhuǎn)讓股份的收入為53926萬元。

但抵債股份的投資成本就比較復(fù)雜了。產(chǎn)業(yè)中心1997年以凈資產(chǎn)1.37億元出資設(shè)立電廣傳媒，折股1億股，每股投資成本為1.37元。電廣傳媒上市后進(jìn)行了兩次資本公積轉(zhuǎn)增和多次分紅派現(xiàn)，產(chǎn)業(yè)中心的股份也增至1.69億股。在市場人士關(guān)于股份定價公平性的爭論中，上述分紅派現(xiàn)與轉(zhuǎn)增都用來攤薄產(chǎn)業(yè)中心的持股成本，其最終的持股成本僅為0.27元/股。但是，依照現(xiàn)行稅法，只要被投資企業(yè)會計賬務(wù)上實(shí)際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本），投資方企業(yè)都應(yīng)確認(rèn)投資所得，而不調(diào)整持股成本。因此，只有電廣傳媒的兩次資本公積轉(zhuǎn)增可以用來攤薄產(chǎn)業(yè)中心所持股份的投資成本，由此得到攤薄后的持股成本為0.81元/股（＝1.37/1.69）。這樣，產(chǎn)業(yè)中心用于抵債的7542萬股，合計投資成本為6114萬元（＝7542萬x0.81）

扣除投資成本與印花稅，產(chǎn)業(yè)中心股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為47704萬元（＝53926－6114－108）。它應(yīng)全部納入產(chǎn)業(yè)中心的應(yīng)稅所得中。按照一般企業(yè)納稅人適用的30%的所得稅率計算，產(chǎn)業(yè)中心應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為14311億元（＝47704x30%）。

合計印花稅與所得稅，產(chǎn)業(yè)中心為以股抵債交易應(yīng)承擔(dān)的納稅義務(wù)為14419萬元（14311＋108）或1.4億元。1.4億元，這也是電廣傳媒以股抵債交易的顯性稅務(wù)成本。

4以股抵債稅務(wù)成本的政策涵義

應(yīng)當(dāng)說，上文對以股抵債交易的稅負(fù)水平的測算，更多的還是一種理論層面的、粗線條的演繹，刻意回避了一些具體的約束條件，例如電廣傳媒大股東的整體盈利狀況。企業(yè)所得稅是綜合稅制，以股抵債交易下的收益是否實(shí)際承擔(dān)納稅義務(wù)，還要看公司其他業(yè)務(wù)是盈利還是虧損——在后一種的情形下，大股東以股抵債下的收益被營業(yè)性虧損吸收，最終可能不產(chǎn)生應(yīng)稅所得?；诠_的信息，我們無法獲得產(chǎn)業(yè)中心的完整財務(wù)資料，因此難以對產(chǎn)業(yè)中心最終承擔(dān)的納稅義務(wù)給出準(zhǔn)確的答案?？紤]到侵占上市公司資金的大股東財務(wù)狀況通常都比較糟糕，盡管湖南電廣產(chǎn)業(yè)中心被譽(yù)為國內(nèi)傳媒產(chǎn)業(yè)的排頭兵，也不排除其整體虧損、從而免予納稅的可能性。

一些更重要的、可能會修正上述計算結(jié)果的因素還來自稅法本身。我國稅法、特別是公司財務(wù)運(yùn)作方面的稅法規(guī)則目前還非常簡略，國家稅務(wù)總局頒布的一些規(guī)范性文件之間存在矛盾和沖突之處，債務(wù)重組與股份回購之間的規(guī)則接口還不清晰，諸如債權(quán)人接受自己股份抵債的情形下是否應(yīng)當(dāng)完全適用股份回購的稅務(wù)規(guī)則等問題尚沒有明確的解釋，這些都給我們合理預(yù)測以股抵債交易的稅務(wù)成本增加了諸多障礙。

盡管如此，一個粗略的稅務(wù)成本計算依然能夠給市場各方重新審視以股抵債政策的意義及其局限提供有益的啟示：

第一，對于一直反對用以股抵債方式解決大股東占款問題的市場力量來說，以股抵債稅務(wù)成本的存在應(yīng)當(dāng)是一個令人興奮的發(fā)現(xiàn)。在對交易合法性與定價合理性的質(zhì)疑都難以阻卻上市公司以股抵債的熱情之后，稅法對以股抵債交易的當(dāng)事人、特別是占用上市公司資金的大股東施加的高昂成本，似乎成為了惟一可行的約束力量。從某種意義上說，它也是對大股東違法侵占行為的一種法律制裁。高昂的稅務(wù)成本向市場昭示，以股抵債并不是一道“免費(fèi)的午餐”。

第二，對于那些意欲步電廣傳媒之后塵的上市公司來說，在面對以股抵債交易中最核心的“股份定價”問題時，它們恐怕需要慎重計算自己與大股東的得失。當(dāng)不存在稅務(wù)成本時，股份作價越高，折股越少，對大股東越有利。一旦考慮稅務(wù)成本，回購價與發(fā)行價之間的差額越大，大股東基于股份轉(zhuǎn)讓而實(shí)現(xiàn)的所得越多，承擔(dān)的稅負(fù)也越高。因此，稅務(wù)成本客觀上成為對大股東通過股份高定價損害中小股東利益的強(qiáng)有力的制約。從這個意義上看，確認(rèn)以股抵債交易中的稅務(wù)成本，也將有助于減弱以股抵債定價公平性問題的尖銳對立。

第三，從管理層的角度看，稅務(wù)成本的存在無疑使得以股抵債政策的利弊權(quán)衡變得更加困難。讓本來就現(xiàn)金匱乏的大股東承擔(dān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得稅義務(wù)，無異于雪上加霜。它是否會刺激大股東進(jìn)一步侵占上市公司資金，頗值得關(guān)注。當(dāng)然，進(jìn)行以股抵債的公司可能基于大股東的整體虧損狀況而不會發(fā)生實(shí)際的納稅義務(wù)，或者，即便有納稅義務(wù)，管理層著眼于解決大股東占款問題對規(guī)范中國證券市場、完善上市公司治理結(jié)構(gòu)的重要意義，或許會考慮商請國家稅務(wù)總局對此給予豁免。由此來看，實(shí)踐中以股抵債交易的最終結(jié)果可能千差萬別。值得警惕的是，證券市場可能再次倒逼國家財政出面買單，它與管理層一直強(qiáng)調(diào)在以股抵債中“糾正大股東侵占過錯”的政策意圖完全背道而馳。

概言之，稅務(wù)成本的引入將改變以股抵債交易中的利益分配格局，它也向我們昭示了我國證券市場中的改革決策不應(yīng)忽略的一個重要的約束條件。從這個意義上看，圍繞以股抵債交易的爭議恐怕一時還無法結(jié)束。

篇（5）

(二)研究領(lǐng)域：民用航空、運(yùn)輸成本管理

(三)理論意義和應(yīng)用價值：

近年來國內(nèi)外航空公司間的競爭日趨激烈，每家公司都是依賴于自己獨(dú)特的成本管理系統(tǒng)在生存，沒有恰當(dāng)管理水平的航空公司相繼被兼并或消失。然而從中國民航幾十年的發(fā)展來看，缺乏有效的運(yùn)輸成本管理一直是民用航空發(fā)展的絆腳石，傳統(tǒng)的運(yùn)輸成本管理系統(tǒng)在航空業(yè)的實(shí)際應(yīng)用中己經(jīng)暴露出越來越多的弊端，及時地對傳統(tǒng)運(yùn)輸成本管理系統(tǒng)進(jìn)行功能補(bǔ)充和完善發(fā)展已成為研究的重點(diǎn)。

本文旨在分析航空公司運(yùn)輸成本的概念、構(gòu)成和特征，并在此基礎(chǔ)上探討了我國航空公司運(yùn)輸成本管理存在的問題及其原因，提出了加強(qiáng)我國航空公司運(yùn)輸成本管理的系列措施。

(四)研究的概況和發(fā)展趨勢：

目前理論界單獨(dú)針對民用航空運(yùn)輸成本管理的研究還很少，一般是在研究民用航空成本管理時有所提及。針對該問題，一部分學(xué)者在研究中提出，我國民用航空運(yùn)輸成本管理存在的缺陷主要包括：缺乏對運(yùn)輸成本管理的全面認(rèn)識;運(yùn)輸成本管理方法和手段滯后;成本信息嚴(yán)重扭曲等;有鑒于此，部分學(xué)者認(rèn)為，要提高我國民用航空運(yùn)輸成本管理水平，需要培養(yǎng)全員成本管理意識，大力加強(qiáng)民用航空成本的系統(tǒng)管理，等等。另外，還有一部分學(xué)者認(rèn)為，航空公司為了在競爭中保持正常的利潤水平，必須從降低航空公司本身的運(yùn)營成本入手，而以低成本、低票價為特點(diǎn)的廉價航空公司模式正是航空公司進(jìn)行有效成本管理，取得巨大成功的有力證明。

隨著理論和實(shí)踐的發(fā)展，有關(guān)航空公司成本管理的理論研究將不斷與實(shí)踐結(jié)合，其未來的研究將轉(zhuǎn)向成本控制領(lǐng)域。

二、設(shè)計(論文)研究的內(nèi)容

(一)重點(diǎn)解決的問題：

1.我國民用航空運(yùn)輸成本管理存在的問題

2.加強(qiáng)我國民用航空運(yùn)輸成本管理的對策建議

(二)擬開展研究的幾個主要方面：

1.民用航空運(yùn)輸成本理論概述

1.1民用航空運(yùn)輸成本的概念

1.2民用航空運(yùn)輸成本的構(gòu)成

1.3民用航空運(yùn)輸成本的影響因素

1.4民用航空運(yùn)輸成本管理的特征

2.加強(qiáng)民用航空運(yùn)輸成本管理的意義

2. 1有利于促進(jìn)航空公司內(nèi)部成本目標(biāo)的貫徹落實(shí)

2.2有利于提供準(zhǔn)確的運(yùn)輸成本信息

2.3有利于改善民用航空運(yùn)輸成本管理現(xiàn)狀

2.4有利于民用航空取得可持續(xù)的競爭優(yōu)勢

3.目前我國民用航空運(yùn)輸成本管理存在的問題

3.1成本管理觀念落后

3.2. 運(yùn)輸成本管理模式單一化

3.3局限于過程控制，缺乏對成本動因的分析

3.4局限于單項活動的成本控制，缺乏全局意識

3.5局限于運(yùn)輸領(lǐng)域，忽視對外部環(huán)境的分析

4.加強(qiáng)我國民用航空運(yùn)輸成本管理的對策建議

4.1強(qiáng)化成本意識，實(shí)行全員成本管理

4.2優(yōu)化航線網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)，減少不必要的運(yùn)輸環(huán)節(jié)

4.3減少運(yùn)輸事故損失

4.4統(tǒng)籌規(guī)劃，降低燃油消耗

4.5提高飛機(jī)技術(shù)狀況，降低維修費(fèi)用

4.6加強(qiáng)制度建設(shè)，完善成本核算機(jī)制

(三)本設(shè)計(論文)預(yù)期取得的成果：

撰寫出符合規(guī)定的畢業(yè)論文

四、需要閱讀的參考文獻(xiàn)(參考文獻(xiàn)要求是近5年的，且j類文獻(xiàn)不少于5個)

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[8]田紅春.論企業(yè)成本管理存在的誤區(qū)及對策[j].財經(jīng)界,XX,132(3):85-86.

篇（6）

聯(lián)營體即投資者利用自己的專長和其他資源聯(lián)合設(shè)立一個公司或企業(yè)，通過聯(lián)營，投資各方共擔(dān)風(fēng)險、共享收益。聯(lián)營企業(yè)單獨(dú)擁有自己的財產(chǎn)、廠房和設(shè)備，備有自己的存貨，發(fā)生自己的負(fù)債和費(fèi)用，獨(dú)立經(jīng)營獨(dú)立報告財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，披露相關(guān)的財務(wù)信息。隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化對跨行業(yè)跨領(lǐng)域經(jīng)營方式的沖擊，聯(lián)營企業(yè)來到水電行業(yè)已有10余年的歷史，先后在三峽、小浪底、大朝山等水電工程中生根開花，行將收獲。體現(xiàn)了強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合、優(yōu)勢互補(bǔ)、共同發(fā)展、拓寬市場的聯(lián)營宗旨，在資源配置，打造行業(yè)品牌，發(fā)揮經(jīng)濟(jì)效益等方面起到了無以替代的作用。但聯(lián)營企業(yè)在共謀發(fā)展，尋找生存空間的同時，如何選擇企業(yè)自身的聯(lián)營模式，加強(qiáng)會計核算、成本管理和控制等一系列全新的課題又展現(xiàn)在我們的面前，值得我們?nèi)ド钏迹韵率枪P者對三峽工程中聯(lián)營體成本控制問題一些的探討。三峽工程施工中有三七八、青云、三聯(lián)等水電聯(lián)營體，其中由水電三局、七局、八局共同出資，在宜昌注冊成立宜昌三峽工程建設(shè)三七八聯(lián)營總公司，具有獨(dú)立法人資格，先后在三峽工程中承建左岸廠壩一期開挖、二期廠房、船閘主體工程施工，人工砂石開采系統(tǒng)，右岸三期廠房施工等大型水電項目，總中標(biāo)金額達(dá)60余億元。在三峽工程中聯(lián)營體經(jīng)歷了緊密、松散再緊密的運(yùn)作實(shí)踐，積累了一些成本管理的經(jīng)驗。

1、事前控制

成本控制分為事前、事中、事后控制三個階段，事前控制包括制定一個切實(shí)可行的成本計劃，同時組織好職工的培訓(xùn)。由于聯(lián)營體勞務(wù)素質(zhì)不一、看待問題各自立場不一，容易形成相互推卸責(zé)任、成本意識淡化、管理松懈等問題。為此，轉(zhuǎn)變觀念、統(tǒng)一認(rèn)識、明確責(zé)任乃聯(lián)營體成本管理重中之重，生存之精髓；同時應(yīng)建立健全成本控制機(jī)制和各種規(guī)章制度，以制度來制約人，以經(jīng)濟(jì)杠桿激勵人，激發(fā)全員職工成本意識。此外，由于聯(lián)營體的勞務(wù)來源于不同的聯(lián)營單位，盲目進(jìn)場將造成人員設(shè)備閑置，必須合理有序安排施工隊伍進(jìn)場，減少相關(guān)的費(fèi)用。事前控制好了，為事中事后控制奠定了基礎(chǔ)。

2、事中控制

事中控制是成本控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，關(guān)系到整個過程的成敗，必須堅持以聯(lián)營體經(jīng)理為核心全面加以落實(shí)，包括以下幾個方面的內(nèi)容：

2.1人工費(fèi)控制

(1)建立合理的用工制度。即根據(jù)聯(lián)營體董事會決議對聯(lián)營體各職能部門、施工隊、班組建立符合聯(lián)營體實(shí)際需要用人管理體制，做到機(jī)構(gòu)簡、人員精、費(fèi)用合理、相互扯皮少。

(2)提高人員素質(zhì)。三峽工程勞務(wù)人員素質(zhì)參差不齊、亟待提高。對各工作崗位必須持證上崗，通過員工培訓(xùn)提升人員綜合素質(zhì)。

(3)人工費(fèi)的控制必須抓住合同環(huán)節(jié)，聯(lián)營體雇傭勞務(wù)，在簽訂勞務(wù)合同的同時必須就勞務(wù)費(fèi)用達(dá)成協(xié)議，合同單價必須控制在計劃之內(nèi)，其余部分用以安排定額外人工費(fèi)和關(guān)鍵工序的獎勵費(fèi)用。如此安排人工費(fèi)才不會超支，而且還可以留有余地，以備關(guān)鍵工序不時之需。

2.2材料費(fèi)用控制

三峽工程材料費(fèi)在預(yù)算成本中比重占60%以上，所以材料費(fèi)在整個控制過程中尤顯重要，控制主要在采購、保管、消耗三個環(huán)節(jié)。

(1)建立健全材料管理制度如材料采購比價制度、材料和物資審計制度（筆者認(rèn)為在三峽工程中聯(lián)營體如果有可能應(yīng)該健全采購審計制度，切實(shí)控制采購成本）材料采購管理辦法、材料退庫制度。

(2)工程主要材料物資、機(jī)械設(shè)備、勞保辦公用品等采購做到同等產(chǎn)品比質(zhì)量、同等質(zhì)量比價格、同等價格比信譽(yù)、同等信譽(yù)比運(yùn)距的比價采購制度，比價確定供應(yīng)商后可實(shí)行定點(diǎn)采購，爭取廠家銷售折扣。

(3)嚴(yán)格入庫驗收控制制度。首先聯(lián)營體機(jī)電物資部門內(nèi)應(yīng)成立質(zhì)量驗收小組，堅決把好材料質(zhì)量關(guān)，符合質(zhì)量的材料作好樣本予以保存，對于不符合質(zhì)量的材料要堅決拒收，由此造成的工程質(zhì)量、工期延誤、缺貨成本損失應(yīng)向供應(yīng)商進(jìn)行索賠；其次還應(yīng)該核實(shí)材料數(shù)量做到賬票相符、票物相符；再次對于入庫材料要妥善保管、定期清查，做到賬實(shí)相符，另外特別要加強(qiáng)露天材料的管理，減少損失，發(fā)現(xiàn)問題及時處理。

(4)通過限額領(lǐng)料單落實(shí)材料領(lǐng)用控制。材料部門按照施工部簽發(fā)的施工任務(wù)單來確定各項目的材料月需計劃，簽發(fā)限額領(lǐng)料單。限額領(lǐng)料單必須按照規(guī)定欄目來填列，不可缺項同時要分清分項分部工程施工部位，倉庫材料員控制發(fā)料要預(yù)算人員提供的實(shí)物工程量和項目施工員提供的實(shí)際工程量進(jìn)行復(fù)核，并與各工段的施工預(yù)算進(jìn)行核對，如果有差異應(yīng)該分析原因及時反饋。簽發(fā)限額領(lǐng)料單的人員應(yīng)該根據(jù)進(jìn)度要求下達(dá)施工任務(wù)，簽發(fā)施工任務(wù)單，組織施工。項目施工完畢做到料盡場清，剩余的材料辦理假退料或者退回倉庫，沖減該項目的材料費(fèi)。

(5)由于材料市場價格變動頻繁，往往會發(fā)生合同標(biāo)書預(yù)算價格與市場價格嚴(yán)重背離而導(dǎo)致采購成本失去控制。此時聯(lián)營體材料管理人員有必要經(jīng)常關(guān)注材料市場價格的變動，積累系統(tǒng)的市場信息。如遇材料價格大幅度上漲，應(yīng)向定額管理部門反映，向業(yè)主辦理材料價差結(jié)算。

(6)鋼管腳手架模板等周轉(zhuǎn)性材料控制。在三峽工程右岸廠房三期施工過程中大部分周轉(zhuǎn)材料來自聯(lián)營各單位投入，應(yīng)健全相關(guān)的臺賬，制定聯(lián)營體內(nèi)部的材料回收結(jié)算單價和內(nèi)部租賃單價，確定攤銷率，保證周轉(zhuǎn)材料結(jié)算合理，攤銷均勻。

2.3機(jī)械設(shè)備使用費(fèi)控制

(1)三峽工程聯(lián)營體的部分設(shè)備由業(yè)主提供和聯(lián)營各方的投入，應(yīng)加強(qiáng)對施工技術(shù)人員和操作手設(shè)備管理方面知識的培訓(xùn)，提高認(rèn)識。建立健全機(jī)械設(shè)備管理（諸如油料消耗配件替換、設(shè)備修理、機(jī)車保養(yǎng)）規(guī)章制度，健全設(shè)備臺賬，杜絕設(shè)備使用過程中的短期行為。

(2)合理配置設(shè)備、明確責(zé)任。按照聯(lián)營體項目施工的需要，減少設(shè)備盲目采購盲目進(jìn)場帶來的設(shè)備閑置損失，堵死設(shè)備采購漏洞。

(3)控制機(jī)械設(shè)備使用變動成本。對機(jī)械設(shè)備燃料、輔助油料、零配件替換件實(shí)行限額領(lǐng)料，定額消耗，實(shí)行機(jī)械設(shè)備單車核算，定期編制單臺設(shè)備月消耗報表，分析各項費(fèi)用節(jié)約（超支）差異，獎罰分明。在保證質(zhì)量的情況下注重修舊利廢，減少機(jī)械使用費(fèi)。

(4)尋求新的設(shè)備管理模式。如在保證設(shè)備完好、保證出勤率的情況下可以實(shí)行單車設(shè)備機(jī)長責(zé)任承包制度、定量工程承包制度、設(shè)備風(fēng)險租賃制度，落實(shí)設(shè)備管理責(zé)任制。

2.4建立項目成本審核簽證制度，控制成本費(fèi)用支出

聯(lián)營體所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，不論是對內(nèi)或?qū)ν?，都要與項目直接對口，在發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的時候，首先要由有關(guān)項目管理人員審核，最后經(jīng)項目經(jīng)理簽字后支付。這是事中控制的最后一關(guān)，必須高度重視。在實(shí)際工作中，要做到開源與節(jié)流相結(jié)合。降低項目成本，需要一方面增加收入，一方面節(jié)約支出，因此，在成本控制中要做到，每發(fā)生一筆金額較大的成本費(fèi)用，都要查一查有無與其相對應(yīng)的項目收入，是否收小于支，在經(jīng)常性的分部分項工程成本核算和月度成本核算中，也要進(jìn)行實(shí)際成本與預(yù)算收入的對比分析，以便從中探索成本節(jié)、超的原因，糾正項目成本的不利偏差，提高項目成本降低的水平。

篇（7）

一、戰(zhàn)略成本管理觀念

成本管理不僅要有微觀的視角，更需要從宏觀的視角即從戰(zhàn)略的高度進(jìn)行。戰(zhàn)略成本管理是近一二年興起的一種具有全面型與前瞻性的現(xiàn)代管理方法，其特點(diǎn)是重視整體的戰(zhàn)略規(guī)劃，強(qiáng)調(diào)成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合。它主要是從戰(zhàn)略角度來研究成本的各個環(huán)節(jié)，從而進(jìn)一步找出降低成本的途徑，是一種全方位、全環(huán)節(jié)、全過程和全員管理的統(tǒng)一體，是商品使用價值和商品價值相結(jié)合的管理，也是經(jīng)濟(jì)和技術(shù)相結(jié)合的管理。

戰(zhàn)略成本管理是多角度、突破企業(yè)邊界的成本管理。成本管理的方法措施體系只有融入到管理過程與業(yè)務(wù)活動之中才能真正發(fā)揮作用。在當(dāng)今企業(yè)的全生命周期成本構(gòu)成中，企業(yè)產(chǎn)前的研究與開發(fā)階段成本及采購本等成本和企業(yè)的售后成本如產(chǎn)品的使用成本、維修成本、報廢成本等成本在企業(yè)總成本中的比重逐漸增加，則成本管理不應(yīng)停留在產(chǎn)品生產(chǎn)過程的資金耗費(fèi)方面，更應(yīng)關(guān)注企業(yè)的研發(fā)、供應(yīng)、生產(chǎn)、營銷、售后服務(wù)等各階段，以全面、細(xì)致地分析和控制各階段成本。另外，戰(zhàn)略成本管理范圍不局限于企業(yè)內(nèi)部，還超越企業(yè)的邊界進(jìn)行跨企業(yè)跨行業(yè)的成本管理。通過建立電子信息網(wǎng)使企業(yè)更好地與供應(yīng)商和消費(fèi)者進(jìn)行溝通，從而降低信息成本和物流成本。

戰(zhàn)略成本管理強(qiáng)調(diào)，成本管理要從成本發(fā)生的源流著手，所采取的成本管理戰(zhàn)略方法措施要與企業(yè)的基本戰(zhàn)略、企業(yè)的發(fā)展階段相適應(yīng)，各種戰(zhàn)略措施之間要相互配合。為了在競爭中取得優(yōu)勢，企業(yè)要從縱向的和橫向的兩個方面進(jìn)行全過程和全方位的成本控制。首先，企業(yè)從縱向價值鏈對原材料采購、產(chǎn)品銷售等環(huán)節(jié)進(jìn)行管理，如適時制生產(chǎn)系統(tǒng)(justintime)的產(chǎn)生使企業(yè)的零庫存成為可能，大大降低了庫存成本和物流成本。其次，企業(yè)從橫向價值鏈對競爭對手產(chǎn)品進(jìn)行研究，運(yùn)用標(biāo)桿分析比較企業(yè)與競爭對手在質(zhì)量控制、培訓(xùn)員工、開發(fā)新產(chǎn)品的速度、安排生產(chǎn)流程等方面存在的差距，將競爭對手的成本優(yōu)勢準(zhǔn)確定位于價值鏈中，消除成本劣勢，創(chuàng)造成本優(yōu)勢。

二、和諧成本管理觀念

（一）和諧成本管理的概念

“和諧管理”理論由西安交通大學(xué)副校長席西民博士提出。“和諧管理”就是圍繞和諧主題，利用“和”的手段和“諧”的手段，提供解決方案的實(shí)踐活動?！昂汀笔侨思叭巳旱挠^念、行為。“諧”是物理，有規(guī)則性的東西?！昂椭C管理”使我們有另一種新的管理思維去管理企業(yè)，創(chuàng)造最大的經(jīng)濟(jì)效益。

和諧成本管理，就是按照和諧管理理論的分析思路在企業(yè)長期戰(zhàn)略的指導(dǎo)下，圍繞“成本滿意”這一和諧主題，將現(xiàn)存的定量的成本管理方法與“按勞分配為主體、多種分配方式并存”的分配制度相結(jié)合，以求通過“優(yōu)化設(shè)計”（即諧則）和“人的能動性、創(chuàng)造性的發(fā)揮”（即和則）以及兩種手段的互動、耦合實(shí)現(xiàn)企業(yè)成本的持續(xù)降低。（吳君如，2007）這里的“成本滿意”是指成本在市場上存在競爭力和持續(xù)改進(jìn)的和諧狀態(tài)。成本的產(chǎn)生是基于人作用于物的過程，由于企業(yè)員工的介入，使得現(xiàn)代成本控制系統(tǒng)成了一個具有人本性、不確定性的復(fù)雜系統(tǒng)，也就決定了在對成本管理問題的研究過程中不能僅僅依賴純科學(xué)優(yōu)化的辦法和思路，還需要借助于人的能動性和創(chuàng)造性以及直覺、經(jīng)驗等來解決成本管理及經(jīng)濟(jì)活動中的不和諧(即內(nèi)耗)問題。這一問題的性質(zhì)決定了在問題的解決過程中必須考慮企業(yè)員工能動性、創(chuàng)造性的發(fā)揮。

（二）和諧成本管理的內(nèi)容

和諧成本管理主要是按照一個企業(yè)的長期發(fā)展戰(zhàn)略，確定企業(yè)當(dāng)期的和諧主題(成本滿意)，然后通過和則、諧則分別對成本發(fā)生過程中的相對不確定性因素(如勞動者)和相對確定性因素(如勞動對象和勞動手段)進(jìn)行管理，主要是為了通過成本的“優(yōu)化設(shè)計”和人的主觀能動性、創(chuàng)造性的充分發(fā)揮以及兩者的互動、耦合來促進(jìn)企業(yè)成本的持續(xù)降低，以保證企業(yè)在多變的外部環(huán)境和激烈的市場競爭中始終保持成本方面的優(yōu)勢，從而在市場中占據(jù)有利地位。

和諧成本管理思想不是對現(xiàn)有成本管理方法的否定，而是依托現(xiàn)有的成本管理方法，將和諧管理中的“和則”引入“以按勞分配為主體、多種分配方式”并存的分配制度，從而通過各種可能的形式(如技術(shù)人員以無形資產(chǎn)參股、管理者以管理技能參股、普通勞動者以勞動參股等)讓企業(yè)員工成為成本管理目標(biāo)的利益相關(guān)者，享有剩余價值分配的權(quán)利，以更好地調(diào)動其積極性、創(chuàng)造性；將“諧則”引入現(xiàn)有的成本管理方法，從而更好地繼承和發(fā)展現(xiàn)有成本管理的優(yōu)越性，并通過兩者的互動、耦合促進(jìn)企業(yè)成本的持續(xù)改進(jìn)。

三、柔性成本管理觀念

（一）柔性管理與柔性成本管理

“柔性管理”是相對于“剛性管理”提出來的。“剛性管理”以“規(guī)章制度為中心”，憑借制度約束、紀(jì)律監(jiān)督、獎懲規(guī)則等手段對企業(yè)員工進(jìn)行管理，這是20世紀(jì)通行的泰勒管理模式。而“柔性管理”則是“以人為中心”，依據(jù)企業(yè)的共同價值觀和文化、精神氛圍進(jìn)行的人格化管理，它是在研究人的心理和行為規(guī)律的基礎(chǔ)上，采用非強(qiáng)制性方式，在員工心目中產(chǎn)生一種潛在的說服力，從而把組織意志變?yōu)閭€人的自覺行動。對“柔性管理”進(jìn)行過深入探討的鄭其緒教授這樣概括“柔性管理”的特征：內(nèi)在重于外在，心理重于物理，身教重于言教，肯定重于否定，激勵重于控制，務(wù)實(shí)重于務(wù)虛。柔性成本管理則是將柔性管理的精華納入成本管理過程中。柔性成本管理是與剛性成本管理相對應(yīng)的概念。剛性成本管理是根據(jù)成文的規(guī)章制度，依靠組織的職權(quán)對企業(yè)的各種成本進(jìn)行程式化的管理，又可稱為準(zhǔn)則導(dǎo)向型成本管理，柔性成本管理則在此基礎(chǔ)上將環(huán)境這一外生變量導(dǎo)入組織的決策模型中，并將其作為顯著影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為和經(jīng)濟(jì)后果的重要參數(shù)之一，以此實(shí)現(xiàn)對企業(yè)的各種成本進(jìn)行柔性化的管理，屬于原則導(dǎo)向型成本管理。柔性化的企業(yè)不僅在企業(yè)內(nèi)部實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)成本與管理成本的降低，更重要的是增加產(chǎn)品的創(chuàng)新速率和多樣性，增強(qiáng)了企業(yè)內(nèi)部管理的靈活性，有效地實(shí)現(xiàn)了范圍經(jīng)濟(jì)。

（二）柔性成本管理的內(nèi)容

柔性管理目標(biāo)追求的是企業(yè)的整體柔性，這一整體柔性不僅包括企業(yè)“軟件”方面的柔性，也包括企業(yè)“硬件”方面的，因此與之相對應(yīng)的企業(yè)柔性成本管理也不僅僅包括組織結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)等方面的柔性成本管理，還包括人員、文化、戰(zhàn)略方面的柔性成本管理。

1、柔性組織結(jié)構(gòu)成本管理

傳統(tǒng)的金字塔型的組織結(jié)構(gòu)是根據(jù)本世紀(jì)初泰勒科學(xué)管理原理設(shè)計的。它按照專業(yè)化勞動分工組織生產(chǎn)經(jīng)營活動，依靠各種工作的職能化和專業(yè)化提高工作效率。但是這種組織結(jié)構(gòu)由于部門間相互割裂，存在難以協(xié)調(diào)的弊端也很難適應(yīng)經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜變化。成本管理結(jié)構(gòu)很大程度上受企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)、制造流程及產(chǎn)品組合差異等因素的影響。如果這些因素預(yù)期會發(fā)生變化，成本管理結(jié)構(gòu)也應(yīng)當(dāng)能夠及時適應(yīng)這種變化。比如技術(shù)環(huán)境發(fā)生改變，從傳統(tǒng)制造技術(shù)向先進(jìn)制造技術(shù)轉(zhuǎn)變，造成的主要影響是成本管理系統(tǒng)要從強(qiáng)調(diào)對生產(chǎn)的控制轉(zhuǎn)向強(qiáng)調(diào)對設(shè)計的控制。同時，采用先進(jìn)制造技術(shù)也會影響到整個流程中的物料流動，從而導(dǎo)致作業(yè)復(fù)雜度、物料通過次數(shù)和存貨水平的降低，這將會簡化成本管理系統(tǒng)的設(shè)計。另外，企業(yè)從采用傳統(tǒng)制造技術(shù)轉(zhuǎn)向采用先進(jìn)制造技術(shù)，對成本的構(gòu)成也造成重要影響。此外，生產(chǎn)的靈活性和產(chǎn)品組合的差異程度也會引起成本管理系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)和核心發(fā)生變化。因此，成本管理結(jié)構(gòu)的設(shè)計要體現(xiàn)柔性的原則，能夠滿足生產(chǎn)技術(shù)、制造流程及產(chǎn)品組合差異等因素變化的需求

2、柔性產(chǎn)品成本管理

柔性產(chǎn)品成本管理是把人當(dāng)作“社會人”，尊重每個人的個人選擇，尊重每個人的個體差異和個性自由發(fā)揮，是以人為本的成本管理。柔性產(chǎn)品成本管理主要體現(xiàn)在柔性成本差異分析和柔性業(yè)績考評上。柔性成本差異分析要求在成本差異分析方面做到經(jīng)常及時和建立暢通的成本信息網(wǎng)絡(luò)，以便執(zhí)行者能夠及時地了解自己的執(zhí)行情況，及時知道自己是處于“正確的軌道”上(有利成本差異)還是處于“錯誤的軌道”上(不利成本差異)，從而調(diào)整自身的生產(chǎn)經(jīng)營行為，形成一種“自我調(diào)節(jié)、自行控制”機(jī)制。柔性業(yè)績考評要求業(yè)績考評應(yīng)遵循可控性原則，對于不可控因素帶來的不利成本差異不應(yīng)納入考核范圍，切不可不問原因采取“一刀切”或?qū)嵭小耙黄狈駴Q制”。因為這種強(qiáng)制性考核制度雖在短期內(nèi)可帶來成本下降，但其成本改善是不可持久的。

3、柔性成本管理的核心是員工管理柔性化

柔性成本管理的核心是“以人為本”，充分發(fā)揮員工的主觀能動性。因此，首先應(yīng)經(jīng)常向員工講解降低成本對企業(yè)的重要性，協(xié)助員工分析每種可能浪費(fèi)的方式，幫助員工清晰了解并逐漸看到浪費(fèi)現(xiàn)象。降低成本的重要性，并非企業(yè)人人都能夠正確認(rèn)識，企業(yè)應(yīng)當(dāng)經(jīng)常進(jìn)行宣傳，通過不斷的宣傳使之深入人心形成一種成本文化，使人人都來關(guān)心企業(yè)成本問題，同時，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)還應(yīng)經(jīng)常深入生產(chǎn)現(xiàn)場，協(xié)助員工解決生產(chǎn)中可能發(fā)生的浪費(fèi)，并尋求解決方式。其次，應(yīng)向全體員工提供競爭對手的有關(guān)成本及其他信息資料，建立良好的成本學(xué)習(xí)環(huán)境，提高員工的競爭意識和團(tuán)隊精神。企業(yè)成本的管理部門應(yīng)通過各種渠道去獲取競爭對手的成本資料并進(jìn)行分析，將其與本企業(yè)的成本資料進(jìn)行對比，找出本企業(yè)差距并向企業(yè)員工進(jìn)行宣傳，發(fā)動員工進(jìn)行討論，集思廣益，吸納各種合理化建議，并給予獎勵。強(qiáng)烈競爭意識和團(tuán)隊精神會激勵企業(yè)員工去奮發(fā)努力趕超先進(jìn)水平。第三，應(yīng)幫助企業(yè)員工提高素質(zhì)。企業(yè)員工素質(zhì)得到提高，便可生產(chǎn)出高質(zhì)量的產(chǎn)品，使產(chǎn)品合格率上升，廢品損失減少，高質(zhì)量產(chǎn)品的長期成本要比低質(zhì)量產(chǎn)品的長期成本低，同時高素質(zhì)員工更能熟練操作現(xiàn)代化生產(chǎn)設(shè)備，對成本降低措施方案有更深入的了解。

四、無邊界成本管理觀念

傳統(tǒng)成本管理的方法局限，視野狹窄、方法消極，無法使企業(yè)贏得競爭優(yōu)勢。現(xiàn)代成本管理應(yīng)當(dāng)以無邊界理念為指導(dǎo)，實(shí)行無邊界成本管理。所謂“無邊界成本管理”，通過寬廣的成本管理視野（能夠跨越企業(yè)職能、單位、跨越企業(yè)現(xiàn)有的官僚等級體系、跨越企業(yè)的外部邊界及地理邊界等各種障礙），在廣泛的企業(yè)內(nèi)部的和外部的聯(lián)系中、廣闊的時空中，尋求降低成本途徑的一種成本管理理念和方法（甘永生，2006）。

（一）從跨越企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與企業(yè)外部的邊界來進(jìn)行成本管理

在企業(yè)內(nèi)部，一般企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，按邁克爾•波特教授的價值鏈理論，由基本活動和輔助活動構(gòu)成。企業(yè)內(nèi)部的輔助活動與基本活動是密切聯(lián)系的，各項輔助活動對各項基本活動的質(zhì)量、效率和成本構(gòu)成具有重要影響；各項基本活動、各項輔助活動之間也存在密切聯(lián)系，這些聯(lián)系越密切，配合得越好，最終提供的產(chǎn)品質(zhì)量就越高、成本則越低、交貨越及時。在企業(yè)外部，供應(yīng)商、用戶與企業(yè)是相互聯(lián)系的，企業(yè)與供應(yīng)商、用戶的關(guān)系如何是影響企業(yè)成本的重要因素。既然聯(lián)系是客觀的、廣泛的，就應(yīng)該從普遍聯(lián)系的觀點(diǎn)出發(fā)，放寬視野，努力打破各種隔斷這種聯(lián)系的各種邊界，通過改進(jìn)企業(yè)內(nèi)外關(guān)系，加強(qiáng)合作，促進(jìn)企業(yè)成本的降低。

篇（8）

 

一、當(dāng)前建筑工程成本管理存在的問題

 

1 成本管理的意識落后

 

從成本管理意識角度來看，工程成本管理應(yīng)該是一個全員參與全過程的管理。從建筑企業(yè)與項目經(jīng)理部管理層面來說，部分企業(yè)沒有從企業(yè)管理層面加以控制，由于建筑工程推行項目法施工，各工程項目分散于不同的施工區(qū)域，企業(yè)管理層屬于利潤中心而不是成本中心，無法對工程成本施加影響。對于項目而言，由于深受合同條款的約束，在保證工程生產(chǎn)方面易于達(dá)成共識，對工期成本及項目盈虧卻無暇顧及。工程項目都有其特定的工期要求，保證工期往往會引起成本的變化，盲目地趕工期要進(jìn)度，就會造成工程成本的額外增加。

 

2 內(nèi)部成本管理缺乏協(xié)調(diào)與溝通合作

 

建筑施工內(nèi)部人員分工、部門之間缺乏協(xié)調(diào)與溝通合作，勢必造成一些單位管理粗放、效率低下、虧損嚴(yán)重的現(xiàn)象，不利于工程成本的管理和控制。如為趕工期盲目增加工人和設(shè)備，常常會導(dǎo)致窩工浪費(fèi)；又如材料管理人員現(xiàn)場數(shù)據(jù)不精確，導(dǎo)致材料過?；蛟黾佣伟徇\(yùn)費(fèi)等，都會增大工程成本。

 

3 盲目投標(biāo)，貸款墊資施工加重企業(yè)負(fù)擔(dān)

 

近年來，隨著建筑市場經(jīng)濟(jì)的繁榮發(fā)展，建筑市場招標(biāo)競爭激烈。面對市場競爭的沉重壓力，不少施工企業(yè)盲目攬任務(wù)，不惜賠血本中標(biāo)，使建筑施工企業(yè)陷入越干越虧的狀況；有的企業(yè)不計成本盲目鋪展，貸款墊資施工，結(jié)果使企業(yè)背上沉重的包袱，如多處出現(xiàn)的爛尾工程，危及企業(yè)的生存發(fā)展，給企業(yè)造成嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失。

 

二、施工項目成本控制中需抓好的重要因素與環(huán)節(jié)

 

1 投標(biāo)階段工程造價控制

 

招標(biāo)階段是企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利潤的基礎(chǔ)，該階段成本控制主要根據(jù)工程概況和招標(biāo)文件進(jìn)行項目成本預(yù)測，并最終確定一個合理的投標(biāo)報價。也就是根據(jù)施工圖紙分解項目，結(jié)合勘探和預(yù)測投標(biāo)成本。該階段成本控制要精確把握整個項目的施工特點(diǎn)，綜合考慮施施工風(fēng)險，根據(jù)利潤確定投標(biāo)報價。報價要突出施工企業(yè)競爭優(yōu)勢，既不估計過高的成本，又能實(shí)現(xiàn)競標(biāo)的目的，為企業(yè)奠定良好的基礎(chǔ)以獲得合理的利潤。

收集整理

2 施工準(zhǔn)備環(huán)節(jié)的成本控制

 

工程項目中標(biāo)后，應(yīng)立即進(jìn)行成本計劃。這階段的成本控制更要具體和精細(xì)。一是編制科學(xué)合理的施工設(shè)計；二是根據(jù)工程特點(diǎn)與當(dāng)?shù)厥袌鲂星椋茖W(xué)合理確定項目目標(biāo)責(zé)任成本，并制訂詳細(xì)和具體的成本計劃并及時調(diào)整和修正。

 

3 施工環(huán)節(jié)中的成本控制

 

在施工過程中的成本控制是施工過程中各種費(fèi)用的控制和成本分析。在施工過程中項目成本控制是成本預(yù)算目標(biāo)全面實(shí)現(xiàn)的根本保證。施工期間的成本控制就是要制定措施排除各種影響施工的因素和障礙，將實(shí)際的施工成本控制在計劃成本內(nèi)。如對材料的成本控制、勞動力成本控制、機(jī)械和設(shè)備的成本控制、其它管理費(fèi)用的控制等。

 

4 工程竣工驗收環(huán)節(jié)的成本控制

 

要處理的工程結(jié)算和額外的合同價款，做好成本核算和分析。該項目建成后要及時總結(jié)和分析比較，查找成本節(jié)省和增加的原因，總結(jié)節(jié)約成本的經(jīng)驗，為進(jìn)一步提高建筑施工企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益而努力。工程完工后，不論業(yè)主是否搞決算，項目部必須立即對施工隊進(jìn)行決算。

 

三、健全完善工程項目成本管理的措施

 

1 強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)觀念，樹立全員經(jīng)濟(jì)意識

 

施工企業(yè)必須加大宣傳力度，樹立全員經(jīng)濟(jì)意識。首先要統(tǒng)一思想認(rèn)識，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)效益的教育，提高節(jié)約成本增效益的意識；其次是組織培訓(xùn)，提高專業(yè)人員的素質(zhì)。另外，還要通過大幅標(biāo)語、宣傳欄等宣傳形式廣泛宣傳，形成“節(jié)約光榮，反對浪費(fèi)”的氛圍，樹立“建名牌工程，創(chuàng)最佳效益”意識，使每一位職工都要始終牢記工程成本管理工作的重要性。

 

2 建立健全工程成本管理辦法

 

我們要根據(jù)每個建筑工程項目的自身特點(diǎn)，依法制定有針對性的專案成本管理辦法，如專案質(zhì)量成本管理辦法、工期成本管理辦法、專案招投標(biāo)管理辦法、合同評審管理辦法、材料使用控制辦法等等。并責(zé)任到人，做細(xì)做實(shí)。

 

3 完善合同文本，避免經(jīng)濟(jì)糾紛

 

細(xì)致周密的訂立嚴(yán)謹(jǐn)?shù)暮贤瑮l款是防止出現(xiàn)因合同不周全造成的不必要的損失。因為建筑施工前的各種經(jīng)濟(jì)活動都要以合同或協(xié)定的形式簽訂，如果合同條款不嚴(yán)謹(jǐn)，容易讓對方鉆空子，造成不必要的損失。所以無論涉及到哪一個建筑工程協(xié)議或合同都必須做到細(xì)致、周密、嚴(yán)謹(jǐn)和完善。要做到這一點(diǎn)，首先要求相關(guān)人員熟練掌握經(jīng)濟(jì)合同法規(guī)有關(guān)知識，必要時應(yīng)持證上崗；其次是要加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)合同管理人員的工作責(zé)任心；三是要制定相對固定的合同標(biāo)準(zhǔn)格式；四是各種合同條款在形成之前應(yīng)由工程、技術(shù)、合同、財務(wù)、成本等業(yè)務(wù)部門聯(lián)合辦公，做到疏而不漏。

 

4 處理好平衡效益與質(zhì)量的關(guān)系

 

加強(qiáng)質(zhì)量成本管理，降低工程成本質(zhì)量。成本管理的目標(biāo)是使質(zhì)量成本的綜合值達(dá)到最低值。一般來說，質(zhì)量預(yù)防費(fèi)用起初較低，隨著質(zhì)量要求的提高逐漸會增加，當(dāng)質(zhì)量達(dá)到一定水平再要求提高時，該項費(fèi)用就會急劇上升。質(zhì)量檢驗費(fèi)用較為穩(wěn)定，不過隨著質(zhì)量的提高也會有一定程度的增長。而質(zhì)量損失則不然，開始時因質(zhì)量較差，損失很大，隨著產(chǎn)品質(zhì)量不斷改進(jìn)，該項損失逐步減少。

 

5 加強(qiáng)科技攻關(guān)，向科技要效益

 

提高工程效益，降低工程成本是建筑工程成本控制的關(guān)鍵。目前，施工企業(yè)依靠內(nèi)部挖潛降耗增效的空間越來越小，只有充分利用科學(xué)技術(shù)，加速科技成果的轉(zhuǎn)化，吸引科技人才，不斷進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新，才能實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的持續(xù)增長。通過加強(qiáng)與科研院所聯(lián)系，共享科技資源，科學(xué)制定施工方案，優(yōu)化施工工藝，合理配置生產(chǎn)要素，降低工程成本，增強(qiáng)市場競爭力。

篇（9）

中圖分類號：f406.72 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）08-0230-01

施工企業(yè)是不同于其他生產(chǎn)企業(yè)，他們的建筑產(chǎn)品，并與設(shè)計圖紙的變化并沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致非標(biāo)準(zhǔn)生產(chǎn)，施工企業(yè)可以不在的時間相同的產(chǎn)品，再加上建筑材料需要成千上萬的產(chǎn)品，所以成本（以下“成本）管理混亂，更重要的是沒有一個可靠的成本控制標(biāo)準(zhǔn)，雖然施工企業(yè)的成本管理存在許多困難，但不等于成本無法控制。工程項目施工成本主要是消費(fèi)的總和的人工成本，施工過程中的材料成本，機(jī)械成本費(fèi)用管理，成本可以分為三個階段，給這些成本的控制，以確保在合理的范圍內(nèi)對工程造價的控制。結(jié)合實(shí)際工作經(jīng)驗，將成本控制的思想與你討論。

一、成本管理的方法

在施工企業(yè)成本管理的方法和步驟，可分為三個階段：根據(jù)施工圖紙，在施工現(xiàn)場的工程項目預(yù)算編制人員；對施工預(yù)算和施工組織計劃的基礎(chǔ)，在施工過程中對成本的有效控制；該項目的完成，比較實(shí)際成本與計劃成本的差距，原因分析。第一階段是成本管理的前提條件，是成本控制的依據(jù)。施工預(yù)算的編制應(yīng)以“按施工程序，明細(xì)到部位”為原則。第一階段的完成，為施工生產(chǎn)制定了標(biāo)準(zhǔn)成本，同時又為成本控制提供了依據(jù)。因其根據(jù)實(shí)際施工程序，按部位編制，具有很強(qiáng)的對比性，能夠?qū)⒖赡馨l(fā)生的成本隱患控制在最小。當(dāng)然，開工前的預(yù)算書是根據(jù)圖紙計算得來，而施工過程經(jīng)常會出現(xiàn)設(shè)計變更（或洽商變更）等偏離圖紙的情況，因此，需對設(shè)計變更（或洽商變更）重新計算，并修改原預(yù)算書相關(guān)內(nèi)容，始終保持施工預(yù)算的可依據(jù)性和指導(dǎo)性。第二階段成本控制的思想是，依據(jù)施工預(yù)算，嚴(yán)格控制各部位成本數(shù)量，在實(shí)際與預(yù)算的對比中查找原因。材料采購部門對比施工預(yù)算，當(dāng)需求計劃小于或等于預(yù)算書有關(guān)數(shù)據(jù)時，編制采購計劃，開始進(jìn)入采購程序。材料進(jìn)場，要及時辦理入庫手續(xù)，實(shí)際領(lǐng)用時，需項目負(fù)責(zé)人簽字才可辦理出庫手續(xù)。接下來的工作就是監(jiān)督施工過程了，項目負(fù)責(zé)人要保證材料的使用嚴(yán)格按施工工藝要求進(jìn)行，違章操作的代價很可能是材料浪費(fèi)，材料浪費(fèi)就意味著計劃超支。若材料入庫、使用均未出現(xiàn)問題，但卻未完成計劃部位時，就需要考慮標(biāo)準(zhǔn)的問題了，這時候需要匯同預(yù)算編制人員、技術(shù)人員、施工管理人員、實(shí)際施工人員進(jìn)行分析，查找原因，原因找到了才可進(jìn)行下一步施工，若問題出在使用過程中，則可以避免主體部分再出現(xiàn)類似問題，若是標(biāo)準(zhǔn)的問題，則需盡快修改標(biāo)準(zhǔn)，若遇特殊情況，就需要啟動應(yīng)急程序了。第三階段是在項目完工，對比實(shí)際成本與計劃成本，找出差距，分析原因，為以后成本管理積累資料。項目完工時，計劃成本由最初預(yù)算成本加（或減）變更簽商部分的預(yù)算成本構(gòu)成，經(jīng)過若干次的實(shí)際與預(yù)算對比，就會發(fā)現(xiàn)某些共性問題，并采取措施。

二、成本管理措施

施工成本是不是有限的原料，包括人工，機(jī)械，管理費(fèi)和其他項目，根據(jù)工作經(jīng)驗總結(jié)多年來，人工成本，材料成本和加工成本可以采取以下措施。在勞動力成本成本控制應(yīng)抓住的效率，降低工人的勞動，采取新的和先進(jìn)的施工機(jī)械，提高生產(chǎn)效率的措施。由于施工企業(yè)從粗放型向集約型的逐漸轉(zhuǎn)變，而農(nóng)村剩余勞動力和增加，城市建設(shè)勞動的主要來源是應(yīng)用團(tuán)隊。項目部必須選擇一些相對固定的外部團(tuán)隊，招聘臨時工人。這種方法有利于施工企業(yè)項目部更好地控制勞動成本和材料成本。施工隊伍管理人力成本合同，簽訂勞動合同。目前承包的方式主要有兩種：分項工程單價承包制和建筑面積平米包干制。前一種方式多用于裝飾和設(shè)備安裝工程，后一方式主要用于結(jié)構(gòu)和住宅安裝工程。對于分項工程承包制其單價根據(jù)施工定額和市場勞務(wù)單價比較容易確定，此方式下的成本管理重點(diǎn)控制在量上，如零星用工和預(yù)算外用工。成本管理人員必須對勞務(wù)分包合同內(nèi)容有深入的理解和認(rèn)識，力求做到分項工程單價已包括的工序不再開具工日另行計算；其次現(xiàn)場管理工作應(yīng)盡可能使零星用工和預(yù)算外用工降低到最低限度。勞務(wù)分包合同條款中的勞務(wù)工作內(nèi)容原則上應(yīng)包括從包干工程開始到工程全部結(jié)束的所有工作，在勞務(wù)分包合同條款中約定的工作內(nèi)容應(yīng)列全，對于確屬包干工程外的零星勞務(wù)亦應(yīng)盡可能的采用包干形式，從而可減少施工過程中計劃成本外人工費(fèi)的發(fā)生。

材料費(fèi)是成本控制的關(guān)鍵內(nèi)容，必須加強(qiáng)材料在預(yù)算計劃采購運(yùn)輸簽收保管領(lǐng)料使用監(jiān)督回收的各個環(huán)節(jié)中的責(zé)任制。如采取加強(qiáng)檢查、考核并與負(fù)責(zé)人的獎罰掛鉤等方式。按建安工程概預(yù)算定額，材料的量、價構(gòu)成如下：定額量=凈用量×（1+損耗率），而單位在編制材料期的價格如下：預(yù)算價格=供銷部門手續(xù)費(fèi)+包裝費(fèi)+采購保管費(fèi)=供應(yīng)價格+運(yùn)輸費(fèi)+采購保管費(fèi)。由工程成本總量分解到材料這一塊的成本和材料預(yù)算成本相比較，分析其差額，再根據(jù)市場的情況和工程具體情況來對材料進(jìn)行采購?？煽闯鲈诹可系目刂浦饕枪?jié)約和減少損耗，材料成本的降低主要在量上降低。

篇（10）

中圖分類號:F2文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A 文章編號:1672-3198(2010)06-0047-02

1 戰(zhàn)略成本管理的概念

從20世紀(jì)50年末,世界進(jìn)人了后工業(yè)時代,社會生活從對“數(shù)量”的需要轉(zhuǎn)向?qū)Α百|(zhì)量”的需要,全球性競爭日益激烈,企業(yè)間的競爭加居。形勢的變化,要求企業(yè)必須對環(huán)境進(jìn)行深人分析,采取新的管理方式,謀求企業(yè)的生存和發(fā)展,強(qiáng)化企業(yè)戰(zhàn)略管理。企業(yè)管理觀念和管理技術(shù)的變化,對傳統(tǒng)的成本管理產(chǎn)生了巨大的沖擊。為了適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要,克服傳統(tǒng)成本管理存在的缺陷,就在成本管理會計中引人戰(zhàn)略管理思想,實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展,從而形成了戰(zhàn)略成本管理。與傳統(tǒng)成本管理相比,戰(zhàn)略成本管理具有鮮明的特點(diǎn)和突出的優(yōu)勢。一是戰(zhàn)略成本管理著重于建立和保持企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢,而不僅僅在于降低成本。二是戰(zhàn)略成本管理的空間范圍不局限于企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)過程,而是企業(yè)所在縱向價值鏈和橫向價值鏈。三是戰(zhàn)略成本管理的重點(diǎn)放在成本避免,立足于預(yù)防,強(qiáng)調(diào)從源頭上控制成本的發(fā)生。四是戰(zhàn)略成本管理著眼干提高企業(yè)成本優(yōu)勢,為企業(yè)如何在激烈的競爭中與對手抗衡提供幫助。

戰(zhàn)略成本管理(SCM,StrategicCost Management) 是在成本管理中導(dǎo)入了戰(zhàn)略管理的思想,實(shí)現(xiàn)了戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展。

2 戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)

戰(zhàn)略成本管理是國外學(xué)者基于本國社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境首先提出的,并且我國目前研究主要是處于理論借鑒階段,以克服傳統(tǒng)成本管理的不足,也是新的成本管理實(shí)踐理論指導(dǎo)的需要,因此,為了更好把握戰(zhàn)略成本管理的實(shí)質(zhì),我們必須對戰(zhàn)略成本管理進(jìn)行系統(tǒng)和具體的認(rèn)識。各因素之間錯綜復(fù)雜的關(guān)系,使得判斷成本的標(biāo)準(zhǔn)由于考慮問題的角度和觀察問題的視角不同而有所不同。條件不同,觀察問題的角度不同,成本管理的目標(biāo)就有所不同。在企業(yè)的成本管理中就要注意下面幾個方面:

2.1 降低成本

降低成本以兩種方式實(shí)現(xiàn):第一,是在既定的經(jīng)濟(jì)規(guī)模、技術(shù)條件、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)條件下,通過降低消耗、提高勞動生產(chǎn)率、合理的組織管理等措施降低成本。第二,是改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件。成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件是企業(yè)可資利用的經(jīng)濟(jì)資源的性質(zhì)及其相互之間的聯(lián)系方式。這些資源包括勞動資料的技術(shù)性能、勞動對象的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)的管理制度、企業(yè)外部協(xié)作關(guān)系等等諸多方面。這些因素的性質(zhì)及其相互之間的聯(lián)系方式構(gòu)成了成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件,是影響成本的深層次因素。成本因經(jīng)濟(jì)活動而發(fā)生,經(jīng)濟(jì)活動必然要發(fā)生成本,不同的成本對經(jīng)濟(jì)活動的質(zhì)量、效率等發(fā)生影響。企業(yè)戰(zhàn)略的選擇和管理措施的實(shí)施必須要考慮成本的支撐力度和企業(yè)在成本方面的承受能力。節(jié)約規(guī)律要求人們在實(shí)現(xiàn)特定目的的過程中要盡可能降低成本,在經(jīng)濟(jì)資源相對短缺時,降低成本還包括利用特定的成本消耗實(shí)現(xiàn)更多的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。但是降低成本必須以不損害企業(yè)基本戰(zhàn)略的選擇和實(shí)施為前提,要有利于企業(yè)管理措施的實(shí)施。在任何設(shè)定的條件下,只要影響利潤變化的其他條件不因成本的變動而發(fā)生變化,降低成本始終是第一位的。

2.2 通過成本管理增加企業(yè)的利潤

降低成本可以增加企業(yè)的利潤,但在某些情況下,具有戰(zhàn)略意義的議題是如何通過增加成本以獲取其他的競爭利益。當(dāng)成本變動與其他相關(guān)因素的變動相互關(guān)聯(lián)時,如何在成本降低與生產(chǎn)經(jīng)營需要之間做出權(quán)衡取舍,是成本管理無法回避的困難選擇。成本的變動有可能影響到質(zhì)量、效率、收入等的變化,一種成本的降低有可能以另一種成本的增加為代價。成本的變動往往與諸方面的因素相關(guān)聯(lián),成本管理不能僅僅只著眼于成本本身,而要利用成本、質(zhì)量等因素之間的相互關(guān)系,支持企業(yè)為維系質(zhì)量、調(diào)整價格、擴(kuò)大市場份額等對成本的需要,使企業(yè)能夠最大限度地獲得利潤。

2.3 配合企業(yè)取得競爭優(yōu)勢

在激烈的市場競爭環(huán)境下,企業(yè)為了取得競爭優(yōu)勢,往往要采取諸多的戰(zhàn)略措施,這些戰(zhàn)略措施通常需要成本管理予以配合。采用成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的企業(yè)要通過強(qiáng)化成本管理不遺余力地降低成本。戰(zhàn)略的選擇與實(shí)施是企業(yè)的根本利益之所在,其需要高于一切,成本管理要配合企業(yè)為取得競爭優(yōu)勢所進(jìn)行的戰(zhàn)略選擇,要配合企業(yè)為實(shí)施各種戰(zhàn)略對成本及成本管理的需要,在企業(yè)戰(zhàn)略許可的范圍內(nèi),在實(shí)施企業(yè)戰(zhàn)略的過程中引導(dǎo)企業(yè)走向成本最低化。要求企業(yè)運(yùn)用戰(zhàn)略成本的方法,分析成本動因,加強(qiáng)成本控制,從而降低成本,提高經(jīng)濟(jì)效益的目標(biāo),最終達(dá)到使企業(yè)在激烈的市場競爭中立于不敗之地。

3 戰(zhàn)略成本管理的方法

在學(xué)習(xí)和實(shí)踐中,根據(jù)戰(zhàn)略管理思想引導(dǎo)企業(yè)成本管理主要分為以下三種方法:企業(yè)戰(zhàn)略定位分析法,企業(yè)價值鏈分析和企業(yè)成本動因分析。

3.1 企業(yè)戰(zhàn)略定位分析法

戰(zhàn)略定位,所謂戰(zhàn)略定位,通俗地講就是確立企業(yè)在市場競爭中的基本態(tài)勢,即為使企業(yè)在市場競爭中取勝,如何運(yùn)用成本信息確定競爭策略。行業(yè)競爭環(huán)境是決定企業(yè)戰(zhàn)略的重要因素,企業(yè)戰(zhàn)略必須同行業(yè)中各競爭要素的特點(diǎn)及其組合相匹配。從成本管理的角度看,戰(zhàn)略定位分析就是要求通過戰(zhàn)略環(huán)境分析,確定應(yīng)采取的戰(zhàn)略,從而明確成本管理的方向,建立與企業(yè)戰(zhàn)略相適應(yīng)的成本管理戰(zhàn)略。價值鏈分析為戰(zhàn)略成本管理提供了一個總體的分析框架,但并沒有解決如何將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合的問題。在確定了企業(yè)的戰(zhàn)略定位以后,實(shí)際上也就確定了企業(yè)資源的配置方式及相應(yīng)的管理運(yùn)行機(jī)制。因此只有通過戰(zhàn)略定位分析,將成本管理同具體的戰(zhàn)略相結(jié)合,才能體現(xiàn)出戰(zhàn)略成本管理應(yīng)有的管理效果。在市場中加大力度主攻某個顧客群,使得產(chǎn)品在市場的進(jìn)一步細(xì)分中占據(jù)優(yōu)勢地位。成本集中便于管理,可以在目標(biāo)市場取得成本優(yōu)勢,另外還可以選擇在目標(biāo)市場突出與其他品牌不同的宣傳,在產(chǎn)品的質(zhì)量、功能等方面與競爭對手相比獨(dú)樹一幟。該戰(zhàn)略可使企業(yè)根據(jù)目標(biāo)市場的不同特點(diǎn)做出戰(zhàn)略性的選擇。

3.2 企業(yè)價值鏈分析

價值鏈分析法是由美國哈佛商學(xué)院教授邁克爾波特提出來的,是一種尋求確定企業(yè)競爭優(yōu)勢的工具。即運(yùn)用系統(tǒng)性方法來考察企業(yè)各項活動和相互關(guān)系,從而找尋具有競爭優(yōu)勢的資源。價值這里是指買方愿意為賣方提供給的產(chǎn)品所支付的價格。價值鏈?zhǔn)且幌盗杏筛鞣N紐帶連接起來的相互依存的價值活動的集合。價值鏈分析包括企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析、競爭對手價值鏈的分析和行業(yè)價值鏈分析三方面的內(nèi)容。通過對企業(yè)內(nèi)部價值鏈的分析可以了解企業(yè)自身的價值鏈;通過對行業(yè)價值鏈的分析可以了解企業(yè)在整個行業(yè)價值鏈中所處的位置;通過對競爭對手價值鏈分析可以了解競爭對手的價值鏈,有利于知己知彼,洞察全局,科學(xué)確定戰(zhàn)略成本管理的方向。通過價值鏈分析,可以獲得價值鏈的整體運(yùn)行情況及各環(huán)節(jié)之間的連結(jié)情況,從而在價值鏈系統(tǒng)中尋找降低成本的信息和創(chuàng)造利潤的新增長點(diǎn),同時也可以對出現(xiàn)問題的環(huán)節(jié)加以改進(jìn)。價值鏈分析不僅可以應(yīng)用于企業(yè)內(nèi)部,還可以應(yīng)用于整個行業(yè)。如果將企業(yè)所處的行業(yè)看成是一條價值鏈,那么該企業(yè)就位于這條價值鏈的中的一段,由此在行業(yè)的價值鏈中,上下游企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)和服務(wù)類型就直接影響到本企業(yè)的生產(chǎn)成本。如在與上下游企業(yè)業(yè)務(wù)往來中,供應(yīng)商原料的包裝方式會影響企業(yè)的原料處理成本,供應(yīng)商供料的及時性會影響企業(yè)的庫存,如與相關(guān)企業(yè)達(dá)成協(xié)議后,就可以為企業(yè)節(jié)約相當(dāng)一部分成本,同時也可增強(qiáng)相關(guān)企業(yè)的整體競爭優(yōu)勢。為戰(zhàn)略成本管理提供了空間,提供了平臺。

篇（11）

侵權(quán)責(zé)任中的轉(zhuǎn)承責(zé)任，同自己責(zé)任、連帶責(zé)任、補(bǔ)充責(zé)任一樣，是民事責(zé)任的一種責(zé)任形式，也是一種獨(dú)立的法律制度。在侵權(quán)行為法理論上，人們 更多地是把它放在替代責(zé)任和特殊侵權(quán)責(zé)任中進(jìn)行研究，甚至將其等同于替代責(zé)任、特殊侵權(quán)責(zé)任進(jìn)行研究，鮮見對它進(jìn)行單獨(dú)的研究；人們更多地是針對具體轉(zhuǎn)承 責(zé)任形態(tài)進(jìn)行研究，而不是將其作為一種獨(dú)立的法律制度進(jìn)行整合研究。轉(zhuǎn)承責(zé)任同其他替代責(zé)任和特殊侵權(quán)責(zé)任在內(nèi)涵和外延上都有極大的差異，其歸責(zé)原則和構(gòu) 成要件也具有特殊性。審視中國現(xiàn)有具體形態(tài)轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度，將轉(zhuǎn)承責(zé)任作為一種獨(dú)立的法律制度進(jìn)行整合研究，研究它們的共性，弄清轉(zhuǎn)承責(zé)任作為一種獨(dú)立 法律制度的概念、特征、范圍、類型、立法理由，有助于中國現(xiàn)有轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度的完善。在正在制定包括侵權(quán)責(zé)任法在內(nèi)的統(tǒng)一民法典的今天，完善中國轉(zhuǎn)承責(zé) 任法律制度有著十分重要的意義。

一、轉(zhuǎn)承責(zé)任的概念和特征

“轉(zhuǎn)承責(zé)任”這一法律術(shù)語，出自于普通法系侵權(quán)法中的Vicarious Liability一語，是指責(zé)任人因與他人間的特定基礎(chǔ)關(guān)系而對該他人的侵權(quán)行為承擔(dān)民事責(zé)任的一種責(zé)任形式。轉(zhuǎn)承責(zé)任屬于特殊侵權(quán)責(zé)任，是替代責(zé)任中 的一部分，對Vicarious Liability這一術(shù)語，有的稱其為“責(zé)任”，有的稱其為“使用者責(zé)任”，有的稱其為“替代責(zé)任或代負(fù)責(zé)任”。根據(jù)Vicarious Liability一語存普通法系侵權(quán)法中具體法律制度上的含義——責(zé)任的轉(zhuǎn)移承擔(dān)，應(yīng)譯為“轉(zhuǎn)承責(zé)任”較為合適。漢語中的“轉(zhuǎn)承”，顧名思義，轉(zhuǎn)移承擔(dān) 電，由一個承擔(dān)者轉(zhuǎn)移至另一個承擔(dān)者?！柏?zé)任”中的“”因與民法中的“”一詞相同，容易與民法上的“責(zé)任”相混淆，故不宜采用，且其內(nèi)涵 也不一樣；“使用者責(zé)任”不能涵蓋所有的轉(zhuǎn)移承擔(dān)責(zé)任，因為“使用者責(zé)任”只是“轉(zhuǎn)承責(zé)任”中的一類；“替代責(zé)任或代負(fù)責(zé)任”，從字面邏輯上講，包括代人 和替物承擔(dān)責(zé)任，而“轉(zhuǎn)移承擔(dān)”，是一個承擔(dān)者轉(zhuǎn)移至另一個承擔(dān)者，顯然只能代人，因為物不是責(zé)任的承擔(dān)者，無法發(fā)生責(zé)任的轉(zhuǎn)移承擔(dān)問題。普通法系侵權(quán)法 中的Vicarr-ous Liability這一法律制度也只有一人為另一人承擔(dān)法律責(zé)任之意，無替物承擔(dān)責(zé)任之說。因此，替代責(zé)任或代負(fù)責(zé)任應(yīng)是“轉(zhuǎn)承責(zé)任”的上位概念或?qū)俑?念。

轉(zhuǎn)承責(zé)任作為一種特殊侵權(quán)責(zé)任，有其基本特征。

第一，責(zé)任人與行為人相分離，責(zé)任人為行為人所造成的損害對受害人所承擔(dān)的民事責(zé)任，不同于一般侵權(quán)責(zé)任等其他非轉(zhuǎn)承責(zé)任，責(zé)任人只為自己的 行為承擔(dān)責(zé)任。在一般侵權(quán)責(zé)任中，責(zé)任人與行為人是同一人，單一的行為人由他自己承擔(dān)責(zé)任，共同的行為由他們共同承擔(dān)責(zé)任。在轉(zhuǎn)承責(zé)任中，責(zé)任人與行為人 相分離，并非同一人。這種分離不僅僅是事實(shí)上的分離，而且也是法律上的分離，即法律上將責(zé)任人和行為人視為各自獨(dú)立的主體，即使是一方為了另一方的利益， 以另一方的名義從事民事活動，其行為也被視為自己的行為，行為人在行為時可以有自己的獨(dú)立意志。責(zé)任人與致害事實(shí)往往無直接關(guān)系，就責(zé)任人的本意而言，并 無致害他人的意圖；致害的直接原因是責(zé)任人以外的行為人的行為。因此，轉(zhuǎn)承責(zé)任至少涉及三方當(dāng)事人，即受害人、行為人和責(zé)任人。

第二，轉(zhuǎn)承責(zé)任的發(fā)生不是任意的，是基于行為人侵權(quán)行為發(fā)生之前就業(yè)已存在的行為人與責(zé)任人間的特定基礎(chǔ)關(guān)系，如隸屬、從屬、委任、選任、代 理、雇傭(含師徒)、教授受訓(xùn)(監(jiān)督管教)和監(jiān)護(hù)等身份關(guān)系。這些基礎(chǔ)關(guān)系本身不會造成致害事文的發(fā)生，并不表現(xiàn)為與致害事實(shí)的直接聯(lián)系，而是一種特定的 間接關(guān)系，但正是基于這種特定的間接關(guān)系，責(zé)任人才對行為人的侵權(quán)行為承擔(dān)民事責(zé)任。沒有這種特定的間接關(guān)系，或超出這種特定的間接關(guān)系，就失去了責(zé)任人 承擔(dān)轉(zhuǎn)承責(zé)任的基礎(chǔ)。

第三，盡管轉(zhuǎn)承責(zé)任涉及到受害人、行為人和責(zé)任人三方當(dāng)事人，且責(zé)任人和行為人同居于加害一方(或責(zé)任一方)，但在與受害人的民事責(zé)任法律關(guān) 系中，行為人卻不具有民事責(zé)任承擔(dān)者的法律地位，不與責(zé)任人一起對受害人承擔(dān)連帶責(zé)任，也不承擔(dān)不真正連帶責(zé)任或補(bǔ)充責(zé)任。盡管在程序法上行為人可能居于 第三人的訴訟地位，但其與責(zé)任人間并不具有實(shí)體法上的被告和第三人的關(guān)系，只具有證據(jù)法上的意義。因此，受害人的請求權(quán)不能直接指向行為人，只能指向與行 為人具有特定間接關(guān)系的責(zé)任人，責(zé)任人為對受害人承擔(dān)民事責(zé)任的主體，承擔(dān)其民事責(zé)任。

此外，在為責(zé)任人利益的轉(zhuǎn)承責(zé)任中，責(zé)任人承擔(dān)民事責(zé)任后，一般情況下，可向有故意或重大過失之過錯的行為人行使追償權(quán)，讓其實(shí)質(zhì)承擔(dān)全部或 部分民事責(zé)任，但這是另一法律關(guān)系的問題；在為行為人利益的轉(zhuǎn)承責(zé)任中，基于為行為人利益轉(zhuǎn)承責(zé)任的基礎(chǔ)關(guān)系的性質(zhì)和目的，責(zé)任人承擔(dān)民事責(zé)任后，無權(quán)向 有過錯的行為人追償。

二、轉(zhuǎn)承責(zé)任的范圍

轉(zhuǎn)承責(zé)任的概念和基本特征決定了轉(zhuǎn)承責(zé)任不等同于替代責(zé)任和特殊侵權(quán)責(zé)任，當(dāng)然，替代責(zé)任本身也不等同于特殊侵權(quán)責(zé)任。有學(xué)者認(rèn)為，特殊侵權(quán) 責(zé)任是相對于一般侵權(quán)責(zé)任而言的，它的最本質(zhì)的區(qū)別是其責(zé)任形式特殊，就是轉(zhuǎn)承責(zé)任，或者稱為替代責(zé)任?；谵D(zhuǎn)承責(zé)任的概念和基本特征，轉(zhuǎn)承責(zé)任只能是代 他人承擔(dān)責(zé)任，將行為人本應(yīng)承擔(dān)的民事責(zé)任轉(zhuǎn)移至責(zé)任人，由責(zé)任人承擔(dān)。轉(zhuǎn)承責(zé)任的這些內(nèi)涵決定了其外延小于替代責(zé)任，更小于特殊侵權(quán)責(zé)任。

特殊侵權(quán)責(zé)任包括三種類型：(1)為他人的行為負(fù)責(zé)任的特殊侵權(quán)責(zé)任，即對人的特殊侵權(quán)責(zé)任。例如，國家機(jī)關(guān)工作人員執(zhí)行職務(wù)侵權(quán)時，由國家 機(jī)關(guān)承擔(dān)的侵權(quán)責(zé)任；法人或其他組織T作人員從事職務(wù)活動致人損害，由法人或其他組織承擔(dān)的侵權(quán)責(zé)任；被雇傭人從事雇傭活動致人損害，由雇傭人承擔(dān)的侵權(quán) 責(zé)任；定作入存對定作指示、選任或者定作本身有過失的情況下，承攬人存完成定作事務(wù)過程中對他人造成損害時，由定作入承擔(dān)的侵權(quán)責(zé)任；無民事行為能力人和 限制民事行為能力人致人損害時，由法定人承擔(dān)的侵權(quán)責(zé)任；在機(jī)動車駕駛學(xué)習(xí)中，學(xué)員駕駛機(jī)動車造成交通事故時，由教練員承擔(dān)的侵權(quán)責(zé)任。(2)為自己 管領(lǐng)下的物

件致害負(fù)責(zé)的特殊侵權(quán)責(zé)任，即對物的特殊侵權(quán)責(zé)任。如建筑物及其他構(gòu)造物的致害責(zé)任、動物致害責(zé)任、產(chǎn)品侵權(quán)責(zé)任等。(3)作業(yè)活動致害的特殊侵權(quán)責(zé)任。如高度危險作業(yè)致害責(zé)任、環(huán)境污染致害責(zé)任和施工作業(yè)致害責(zé)任。

替代責(zé)任不應(yīng)包括特殊侵權(quán)責(zé)任中的第i種類型，即作業(yè)活動致害責(zé)任。作業(yè)活動致害的侵權(quán)責(zé)任是作業(yè)支配人為自己從事的作業(yè)活動致他人損害而應(yīng) 承擔(dān)的責(zé)任。該致害事實(shí)有時表現(xiàn)為物件致人損害，但更多的是并不表現(xiàn)為物件致人損害，而是作業(yè)活動固有危險性導(dǎo)致?lián)p害的發(fā)生，此時，既不存在責(zé)任人替物， 更不存在責(zé)任人代他人而承擔(dān)責(zé)任的情形。因此，替代責(zé)任只應(yīng)包括特殊侵權(quán)責(zé)任中的第一、二種類型，即為他人的行為負(fù)責(zé)的特殊侵權(quán)責(zé)任(對人的特殊侵權(quán)責(zé) 任)和為自己管領(lǐng)的物件致害負(fù)責(zé)的特殊侵權(quán)責(zé)任(對物的特殊侵權(quán)責(zé)任)。在這兩種類型的特殊侵權(quán)責(zé)任中，責(zé)任人代它受過的特征明顯，無論是代人，還是替 物。在第一種類型的特殊侵權(quán)責(zé)任，即對人的特殊侵權(quán)責(zé)任中，代人是顯而易見的；在第二種類型的特殊侵權(quán)責(zé)任，即對物的特殊侵權(quán)責(zé)任中，替物就在于物件致人 損害，雖然物件與致害事實(shí)有直接的因果關(guān)系，但物不能成為一方責(zé)任主體，因此只能由物背后與物件有管領(lǐng)關(guān)系的人來為其承擔(dān)民事責(zé)任。

轉(zhuǎn)承責(zé)任卻僅限于特殊侵權(quán)責(zé)任或替代責(zé)任中的第一種類型，即為他人的行為負(fù)責(zé)的替代責(zé)任或特殊侵權(quán)責(zé)任，不包括替代責(zé)任中為自己管領(lǐng)下的物件 致害的侵權(quán)責(zé)任，也不包括特殊侵權(quán)責(zé)任中的作業(yè)活動致害的侵權(quán)責(zé)任。轉(zhuǎn)承責(zé)任最顯著的法律特征是有行為人、責(zé)任人和受害人三方當(dāng)事人，責(zé)任人與行為人相分 離，責(zé)任人為行為人所造成的損害承擔(dān)民事責(zé)任，即本應(yīng)F{=i行為人承擔(dān)的民事責(zé)任，基于行為人與責(zé)任人之間的特定基礎(chǔ)關(guān)系，轉(zhuǎn)移至責(zé)任人，發(fā)生責(zé)任之轉(zhuǎn) 承。而替代責(zé)任中的對物的特殊侵權(quán)責(zé)任，只有責(zé)任人和受害人兩方當(dāng)事人，物不能成為一方主體，加害一方(或責(zé)任一方)永遠(yuǎn)只有一方當(dāng)事人，故此無法發(fā)生責(zé) 任之轉(zhuǎn)承。作業(yè)活動致害的特殊侵權(quán)責(zé)任也是如此。

因此，轉(zhuǎn)承責(zé)任不等同于替代責(zé)任，更不等同于特殊侵權(quán)責(zé)任，轉(zhuǎn)承責(zé)任是替代責(zé)任的種概念，特殊侵權(quán)責(zé)任是替代責(zé)任的屬概念。

由此觀之，在中國現(xiàn)行法律制度中，轉(zhuǎn)承責(zé)任只包括國家機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)承責(zé)任(《民法通則》第121條)、法人或其他組織轉(zhuǎn)承責(zé)任(《瓜于審理人身損害 賠償案件適用法律若千問題的解釋》——以下簡稱為《人身損害賠償案件解釋》第8條、《企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部治安保衛(wèi)條例》第20條和《中華人民共和國證券法》 第146條)、雇傭人轉(zhuǎn)承責(zé)任(《人身損害賠償案件解釋》第9條)、被無償幫工人轉(zhuǎn)承責(zé)任(《人身損害賠償案件解釋》第13條)、定作人過失轉(zhuǎn)承責(zé)任 (《人身損害賠償案件解釋》第10條)、法定人轉(zhuǎn)承責(zé)任(《民法通則》第133條)和機(jī)動車駕駛學(xué)習(xí)中的教練員轉(zhuǎn)承責(zé)任(《道路交通安全法實(shí)施條例》 第20條)等具體形態(tài)。

有人認(rèn)為，《民法通則》第121條規(guī)定的不是國家機(jī)關(guān)的轉(zhuǎn)承責(zé)任，而是國家機(jī)關(guān)自己責(zé)任；《人身損害賠償案件解釋》第8條規(guī)定的也不是法人或 其他組織的轉(zhuǎn)承責(zé)任，而是法人或其他組織自己責(zé)任。其實(shí)，分析這兩條規(guī)范就可以發(fā)現(xiàn)，這兩條規(guī)范都分別規(guī)定了兩種不同性質(zhì)的侵權(quán)責(zé)任：《民法通則》第 121條分別規(guī)定了圍家機(jī)關(guān)執(zhí)行職務(wù)侵權(quán)的民事責(zé)任和國家機(jī)關(guān)工作人員執(zhí)行職務(wù)侵權(quán)的民事責(zé)任。前者是國家機(jī)關(guān)自己責(zé)任，是國家機(jī)關(guān)以廣自身名義或通過其 法定代表人的代表行為執(zhí)行職務(wù)而發(fā)生的侵權(quán)責(zé)任，這當(dāng)然是國家機(jī)關(guān)自己的責(zé)任；后者顯然是轉(zhuǎn)承責(zé)任，因為國家機(jī)關(guān)工作人員執(zhí)行職務(wù)活動不具備代表性，而是 類似性質(zhì)，由此產(chǎn)生的侵權(quán)責(zé)任則是國家機(jī)關(guān)的轉(zhuǎn)承責(zé)任，同理，《人身損害賠償案件解釋》第8條也分別規(guī)定了兩種不同性質(zhì)的侵權(quán)責(zé)任：法人或其他組織法 定代表人或負(fù)責(zé)人職務(wù)活動侵權(quán)的民事責(zé)任和法人或其他組織工作人員職務(wù)活動侵權(quán)的民事責(zé)任。前者是法人或其他組織自己責(zé)任，法人或其他組織法定代表人或負(fù) 責(zé)人代表法人或其他組織從事職務(wù)活動的代表行為發(fā)生的侵權(quán)責(zé)任由法人和其他組織自己承擔(dān)責(zé)仟；后者是轉(zhuǎn)承責(zé)任，法人或其他組織工作人員職務(wù)行為不具有代表 性，而是一種性質(zhì)，由此產(chǎn)生的侵權(quán)責(zé)任是法人或者其他組織的轉(zhuǎn)承責(zé)任。

另外，自《行政訴訟法》，尤其是《國家賠償法》頒布實(shí)施以后，行政法學(xué)界通說認(rèn)為，國家機(jī)關(guān)侵權(quán)責(zé)任，就是國家賠償責(zé)任；《民法通則》第 121條所規(guī)定的國家機(jī)關(guān)侵權(quán)責(zé)任，包括國家機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)承責(zé)任，已不再具有獨(dú)立的民事侵權(quán)責(zé)任的法律地位了。其實(shí)，《民法通則》第121條規(guī)定的國家機(jī)關(guān)侵權(quán) 責(zé)任和《國家賠償法》規(guī)定的國家賠償責(zé)任是不完全一致的，其內(nèi)涵和外延均有差異，《民法通則》第121條規(guī)定的國家機(jī)關(guān)侵權(quán)責(zé)任，包括國家機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)承責(zé)任， 仍有自己作為民事侵權(quán)責(zé)任的獨(dú)立空間：首先，《民法通則》第121條規(guī)定的責(zé)任主體為國家機(jī)關(guān)，包括國家行政機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)、立法機(jī)關(guān)和軍事機(jī)關(guān)，而《國 家賠償法》的責(zé)任主體實(shí)際上只有國家行政機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)；其次，《民法通則》第121條規(guī)定的職務(wù)侵權(quán)行為包括職務(wù)行為本身違法而造成損害、執(zhí)行職務(wù)方法 不當(dāng)造成損害、濫用職權(quán)造成損害這三種違反國家權(quán)力授予、行使及行使程序和方法的法律規(guī)定而致他人損害的行為和職務(wù)行為自身危險性造成他人損害的行為共四 種情況。也就是說，《民法通則》第121條之規(guī)定不以“違法”為行為人行為構(gòu)成侵權(quán)的要件。當(dāng)然，這里所指的違法是狹義的違法，即違反國家權(quán)力授予、行使 及行使程序和方法的法律規(guī)定，而不是指廣義的違法，即違反保護(hù)他人人身財產(chǎn)安全的法定義務(wù)而造成他人法定權(quán)益的損害之違法。而《國家賠償法》規(guī)定的職務(wù)侵 權(quán)行為強(qiáng)調(diào)的是“違法”行使職權(quán)致害他人的行為，這里的“違法”，是指違反國家權(quán)力授予、行使及行使程序和方法的法律規(guī)定。南此說明，《國家賠償法》所要 求的行為違法性具有復(fù)合性特征，即行為既要違反國家權(quán)力授予、行使及行使程序和方法的法律規(guī)定，又要違反保護(hù)他人人身財產(chǎn)安全的法定義務(wù)而侵害他人法定權(quán) 益的法律規(guī)定。因此，《國家賠償法》只是把國家行政機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)違反國家權(quán)力授予、行使及行使程序和方法的法律規(guī)定，并違反保護(hù)他人人身財產(chǎn)安全的法定 義務(wù)而侵害他人法定權(quán)益的職務(wù)侵權(quán)行為納入了國家賠償范疇，而把同家行政機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)沒違反同家權(quán)力授予、行使及行使程序和方法的法律規(guī)定，只違反保護(hù) 他人人身財產(chǎn)安全的法定義務(wù)而侵害他人法定權(quán)益的職務(wù)侵權(quán)行為，如職務(wù)行為自身危險性造成損害的職務(wù)侵權(quán)行為和國家立法機(jī)關(guān)、軍事機(jī)關(guān)違反保護(hù)他人人身財 產(chǎn)安全的法定義務(wù)而侵害他人法定權(quán)益的職務(wù)侵權(quán)行為留存了《民法通則》第121條之中。所以，即使不認(rèn)為國家賠償責(zé)任是民事侵權(quán)責(zé)任，事實(shí)上在民事侵權(quán)責(zé) 任領(lǐng)域仍然存有包括同家機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)承責(zé)任在內(nèi)的國家機(jī)關(guān)侵權(quán)責(zé)任。值得注意的是，黨的機(jī)關(guān)和其轉(zhuǎn)貼于 青團(tuán)機(jī)關(guān)不是國家機(jī)關(guān)，其工作人員執(zhí)行職務(wù)侵權(quán)時，由黨的機(jī)關(guān)或共青團(tuán)機(jī)關(guān)承擔(dān)法人轉(zhuǎn)承責(zé)任，而不是由國家機(jī)關(guān)承擔(dān)轉(zhuǎn)承責(zé)任。

中國現(xiàn)行法律制度的這一轉(zhuǎn)承責(zé)任范嗣不僅幾乎包括了現(xiàn)代侵權(quán)行為法理論上的所有轉(zhuǎn)承責(zé)任，還包括了現(xiàn)代侵權(quán)行為法理論上少有論及的為行為人利益的機(jī)動車駕駛學(xué)習(xí)中的教練員轉(zhuǎn)承責(zé)任這一新形態(tài)轉(zhuǎn)承責(zé)任，其轉(zhuǎn)承責(zé)任形態(tài)是齊備豐富的。

三、轉(zhuǎn)承責(zé)任的類型

研究轉(zhuǎn)承責(zé)任類型，有助于我們更加清楚地認(rèn)識轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度，利于對現(xiàn)行轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度進(jìn)行完善。

轉(zhuǎn)承責(zé)任類型是以轉(zhuǎn)承責(zé)任范圍為基礎(chǔ)的，在轉(zhuǎn)承責(zé)任的范圍內(nèi)來劃分轉(zhuǎn)承責(zé)任的類型。轉(zhuǎn)承責(zé)任分類必須采用一個具體的劃分標(biāo)準(zhǔn)，以此來劃分其種 類或類型，這個標(biāo)準(zhǔn)就是責(zé)任人與行為人間基礎(chǔ)關(guān)系的性質(zhì)。歸納轉(zhuǎn)承責(zé)任的類型應(yīng)當(dāng)從轉(zhuǎn)承責(zé)任的基礎(chǔ)關(guān)系入手，基礎(chǔ)關(guān)系的分類直接決定了轉(zhuǎn)承責(zé)任具體形態(tài)的 歸屬，進(jìn)而形成轉(zhuǎn)承責(zé)任的種類或類型。

轉(zhuǎn)承責(zé)任的基礎(chǔ)關(guān)系一般可分為為行為人利益的基礎(chǔ)關(guān)系和為責(zé)任人利益的基礎(chǔ)關(guān)系。法定人和無民事行為能力人或限制行為能力人間的監(jiān)護(hù)關(guān)系 和機(jī)動車駕駛學(xué)習(xí)中的教練員與學(xué)員問的教授受訓(xùn)(監(jiān)督管教)關(guān)系就是為行為人利益的基礎(chǔ)關(guān)系；國家機(jī)關(guān)和國家機(jī)關(guān)工作人員之間的委任隸屬關(guān)系、法人或其他 組織與其工作人員之間的組織體與組織成員的從屬關(guān)系、雇傭人與被雇傭人間的雇傭關(guān)系(包括通常意義上的師傅與學(xué)徒間的師徒關(guān)系)、被幫工人與幫工人間的幫 工關(guān)系和定作人與承攬人間的定作承攬關(guān)系均屬為責(zé)任人利益的基礎(chǔ)關(guān)系。

由此，轉(zhuǎn)承責(zé)任可分為為行為人利益的轉(zhuǎn)承責(zé)任和為責(zé)任人利益的轉(zhuǎn)承責(zé)任兩大類。為行為人利益的轉(zhuǎn)承責(zé)任的具體形態(tài)有法定人轉(zhuǎn)承責(zé)任和機(jī)動 車駕駛學(xué)習(xí)中的教練員轉(zhuǎn)承責(zé)任。為責(zé)任人利益的基礎(chǔ)關(guān)系實(shí)際上是責(zé)任人利行為人勞務(wù)的關(guān)系，屬一種使用關(guān)系，所以為責(zé)任人利益的轉(zhuǎn)雁責(zé)任實(shí)質(zhì)上就是使用人 轉(zhuǎn)承責(zé)任。

使用關(guān)系又可以分為支配的使用關(guān)系和利用的使用關(guān)系。前者指存使用關(guān)系中使用人對被使用人的行為享有支配權(quán)，使川人對被使用人可以發(fā)出指示， 并對被使用人的行為負(fù)有監(jiān)督義務(wù)，如國家機(jī)天與其工作人員間的委任隸屬關(guān)系、法人或其他組織與其工作人員間的組織體與組織成員從屬關(guān)系、雇傭人與被雇傭人 間的雇傭關(guān)系和被幫工人與無償工人間的幫工關(guān)系。這種使用關(guān)系甚至不需要具備合同特征，只要侵權(quán)行為是在為使用人的利益和在使用人的指示下履行某種行為的 過程中發(fā)生，就已證明使用人有控制被使用人的實(shí)際可能。在這種支配的使用關(guān)系中，使用人承擔(dān)轉(zhuǎn)承責(zé)任，不要求其對委任、選任、監(jiān)督等有過失，是適用無過錯 責(zé)任歸責(zé)原則。后者是指使用人利用被使用人的行為，擴(kuò)張其能力，謀取利益，但被使用人在行為時享有更加獨(dú)立的意思自由的使用關(guān)系，如定作人與承攬人間的定 作承攬關(guān)系。在這種利用的使用關(guān)系中，使用人承擔(dān)轉(zhuǎn)承責(zé)任，則以使用人有過失為要件，適用過錯推定原則。所以，使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任，即為責(zé)任人利益的轉(zhuǎn)承責(zé)任 又可分為支配關(guān)系的使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任和利用關(guān)系的使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任。支配關(guān)系的使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任具體形態(tài)有國家機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)承責(zé)任、法人或其他組織轉(zhuǎn)承責(zé)任、雇傭人轉(zhuǎn) 承責(zé)任以及無償被幫工人轉(zhuǎn)承責(zé)任；利用關(guān)系的使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任具體形態(tài)只有一種，即定作人過失轉(zhuǎn)承責(zé)任。

四、轉(zhuǎn)承責(zé)任的立法理由

轉(zhuǎn)承責(zé)任的建立旨在使責(zé)任人就他人的侵權(quán)行為承擔(dān)民事責(zé)任。這一主旨與近代民法中“責(zé)任自負(fù)”理念相悖。但無論大陸法系國家，還是英美法系圍家，無不都建立了自己的轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度，以滿足現(xiàn)實(shí)之需，其立法理由眾說紛紜，尤以使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任為甚。

權(quán)利義務(wù)一致說認(rèn)為，使用人因使用他人而擴(kuò)張其活動范闈，增加獲利的機(jī)會，享有了權(quán)利，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)由此產(chǎn)生的義務(wù)，受其利者受其害，即權(quán)利義 務(wù)相一致。由此派生出，國家機(jī)關(guān)工作人員執(zhí)行職務(wù)是為了全利：會的利益，造成他人損害的，應(yīng)當(dāng)通過國家機(jī)關(guān)這一中介，由社會承擔(dān)責(zé)任。負(fù)擔(dān)能力說認(rèn)為，當(dāng) 造成損害的一方是組織體時，組織體的承受能力無疑比其工作人員大，使受害人的利益能得到更充分的保護(hù)。同時，組織體能更容易地通過保險分擔(dān)損失或通過提高 產(chǎn)品和服務(wù)價格將侵權(quán)責(zé)任的負(fù)擔(dān)予以轉(zhuǎn)嫁，它能更有效地承擔(dān)責(zé)任。預(yù)防危險說認(rèn)為，法律規(guī)定轉(zhuǎn)承責(zé)任，有助于促使責(zé)任人審慎自己的注意義務(wù)，采取預(yù)防損害 發(fā)生的措施，對社會安全有益：倫理說認(rèn)為，使用人雖然未有直接之侵害行為，但從倫理感情而肓，被使用人為使用人之替身，被使用人之過失，視同使用人之過 失，使之負(fù)擔(dān)損害，符合倫理觀念。利益風(fēng)險共擔(dān)說認(rèn)為，既然法律允許使用人通過使用他人來擴(kuò)展其業(yè)務(wù)范同，使其有獲得更高利潤的機(jī)會，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)更大范圍 的風(fēng)險；被使用人執(zhí)行使用人所委托的事務(wù)的過程，包藏著被使用人實(shí)施侵權(quán)行為而侵害他人權(quán)利或利益的風(fēng)險，這種風(fēng)險，理應(yīng)由使用人承擔(dān)。手臂延長說認(rèn)為， 使川人本應(yīng)自己親自處理自己的事務(wù)，既然他不這樣做，而是使用他人幫助自己處理事務(wù)，那么被使用人就替代了使用人，他應(yīng)當(dāng)是使用人之另一自我，是他的手臂 的延長。所以，被使用人在執(zhí)行事務(wù)過程中之過錯，理應(yīng)在法律上視為如同使用人之過錯。內(nèi)部關(guān)系說從當(dāng)事人的組織特點(diǎn)及法律的社會效果出發(fā)來論述使用人轉(zhuǎn)承 責(zé)任的合理性。他們認(rèn)為，在其他人看來，使用人和被使用人構(gòu)成一個整體，如他人因被使用人的侵權(quán)行為遭受損害，則可直接請求使用人承擔(dān)賠償義務(wù)，而無需考 慮應(yīng)該向使用人或行為人提出請求，以免受害人卷入使用人與被使用人的內(nèi)部糾紛，而這種糾紛屬于使用人的內(nèi)部管理范疇，法律不便多加干涉。

筆者認(rèn)為，上述各種學(xué)說都在一定程度上揭示了使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度存在的合理性，我們不應(yīng)將他們孤立開來，有些看似截然不同的觀點(diǎn)實(shí)際上從 不同側(cè)面揭示了使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度存在的理由。將這些不同學(xué)說辯證地統(tǒng)一起來，就形成了較完整的使用人轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度立法的理由。

就為行為人利益的轉(zhuǎn)承責(zé)任而言，公平正義說較為流行。公平正義說認(rèn)為，法律規(guī)定轉(zhuǎn)承責(zé)任是出于公平、正義的需要，尤其是在無民事行為能力人或 限制民事行為能力人致人損害時，由于他們無過錯可言，按過錯責(zé)任原則，行為人不承擔(dān)民事責(zé)任，就只有由受害人自己承擔(dān)了，但受害人在造成損害上更無過錯， 讓他們既承受痛苦，義受損失顯然違背公平、正義的原則。筆者認(rèn)為對此采用目的說更為直接明了：在監(jiān)護(hù)關(guān)系中，監(jiān)護(hù)制度的目的就是為保護(hù)無民事行為能力人和 限制民事行為能力人的利益而加重法定人的監(jiān)護(hù)職責(zé)，因此，無民事行為能力人或限制民事行為能力人為侵權(quán)行為時，由法定人承擔(dān)轉(zhuǎn)承責(zé)任本身就具有制 度正當(dāng)性。在機(jī)動車駕駛學(xué)習(xí)中，教練員和學(xué)員間的教授受訓(xùn)(監(jiān)督管教)關(guān)系與監(jiān)護(hù)關(guān)系具有同理性，也是為了學(xué)員的利益而加重教練員的監(jiān)督管教職責(zé)。學(xué)員在 機(jī)動車駕駛學(xué)習(xí)中造成交通事故，由教練員承擔(dān)轉(zhuǎn)承責(zé)任本身是公平、正當(dāng)?shù)摹?/p>

當(dāng)然，不能否以，是民事責(zé)任的財產(chǎn)性質(zhì)為轉(zhuǎn)承責(zé)任法律制度存在提供了可能。民事責(zé)任主要是財產(chǎn)責(zé)任，這與刑事責(zé)任的人身性質(zhì)截然不同；刑事責(zé) 任的基本原則是罪責(zé)自負(fù)，不能讓沒有罪過的人承擔(dān)刑事責(zé)任，刑事責(zé)任與其他人無關(guān)，而民事責(zé)任則不同，主要是財產(chǎn)責(zé)任，完全可能由與行為人有特定關(guān)系的他 人來代為承擔(dān)。