財務報表無形資產分析大全11篇

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中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2012年2月19日

無形資產內部交易是指集團內部發生交易的一方涉及無形資產的交易，如企業集團內部某一成員企業將其自身擁有的專利權、專有技術等轉讓出售給其他成員企業作為無形資產繼續使用。企業集團在編制合并財務報表時，內部無形資產交易的合并處理可以分為內部無形資產交易當期、持有期間以及攤銷完畢期間的會計處理。

一、內部無形資產交易當期的合并會計處理

企業集團內部某一成員企業將其持有的無形資產轉讓出售給其他成員企業時，出售無形資產的企業實現收入并結轉其成本，由此實現轉讓無形資產的收益；而對于購買無形資產的成員企業來說，需要將取得無形資產的成本作為其入賬價值。轉讓的成員企業由于無形資產轉讓所實現的收益，則成為購買該無形資產的成員企業無形資產中所包含的未實現內部銷售損益。企業集團合并財務報表時，需要抵消該無形資產價值中包含的未實現內部銷售損益。其會計分錄為：借記“營業外收入”，貸記“無形資產”。同時，無形資產取得后，需要對其價值進行攤銷。隨著內部交易形成的無形資產的攤銷，其價值中包含的未實現內部銷售損益成為了本期攤銷額的一部分。在企業集團編制合并財務報表時，也需要抵消本期攤銷額中包含的未實現內部損益。其會計分錄為：借記“累計攤銷”，貸記“管理費用”。

二、內部交易無形資產持有期間的合并會計處理

在以后的會計期間，內部交易形成的無形資產仍然以攤銷后的價值在購買企業的個別資產負債表中進行列示。首先，需要將期初未分配利潤中包含的該未實現內部銷售損益予以抵消，以調整期初未分配利潤的數額。會計分錄為：借記“期初未分配利潤”，貸記“無形資產”；其次，購買企業在以前會計期間使用該無形資產并進行攤銷，其累計攤銷金額中包含有未實現內部銷售損益，隨著上期本期攤銷額中包含的未實現內部銷售損益的抵消，將會增加本期合并期初未分配利潤，因此需要抵消上期期末該內部交易無形資產累計攤銷金額中包含的已攤銷未實現內部銷售損益的數額，會計分錄為：借記“累計攤銷”，貸記“期初未分配利潤”；最后，該內部交易形成的無形資產在本期使用并進行攤銷，其攤銷額中同樣包含有未實現內部銷售損益金額，因此也需要抵消本期因該內部交易無形資產價值中包含未實現內部銷售損益而多計算的攤銷額，會計處理為：借記“累計攤銷”，貸記“管理費用”。

三、內部交易無形資產攤銷完畢期間的合并會計處理

內部交易無形資產到期時，對于購買企業來說，其賬面價值已攤銷完畢，包含于其中的未實現內部銷售損益金額也攤銷完畢，故無形資產的價值為零。對轉讓企業來說，因該內部交易無形資產實現的收益，作為期初未分配利潤的一部分結轉到以后的會計期間，直到購買企業對該內部交易無形資產到期的會計期間。從整個集團企業來看，隨著該內部交易無形資產的使用期滿，其包含的未實現內部銷售損益已轉化為已實現損益。由于銷售企業因該無形資產內部交易所實現的收益，作為期初未分配利潤的一部分結轉到購買企業該內部交易無形資產到期的會計期間。因此，企業集團合并財務報表時，首先需要調整期初未分配利潤；其次，在該無形資產到期的會計期間，本期無形資產攤銷額中仍然包含無形資產價值中包含的未實現內銷銷售損益，這一數額也需要做抵消處理。

四、案例分析

甲公司為乙公司的母公司，甲公司2011年1月10日向乙公司轉讓無形資產一項，轉讓價格為820萬元，該無形資產的賬面成本為700萬元。乙公司購入該無形資產后，即投入使用，確定使用年限為5年。乙公司2011年12月31日資產負債表中無形資產項目的金額為656萬元，利潤表中管理費用項目中記有當年攤銷的該無形資產價值164萬元。

此時，乙公司該無形資產的入賬價值為820萬元，其中包含的未實現內部銷售利潤為120萬元；按照5年攤銷，本期攤銷的金額為164萬元，其中包含有未實現的內部銷售利潤的攤銷額為24萬元。

甲公司在2011年度（內部交易無形資產當期）編制合并財務報表時，應當做如下抵消處理：

（1）將乙公司受讓取得該內部交易無形資產時其價值中包含的未實現內部銷售利潤抵消，其抵消分錄為：

借：營業外收入 120

貸：無形資產-原價 120

（2）將乙公司本期該內部交易無形資產價值攤銷額中包含的未實現內部銷售利潤抵消，其抵消分錄為：

借：無形資產-累計攤銷 24

貸：管理費用 24

甲公司在2012～2014年（內部交易無形資產持有期間）編制合并財務報表時，應當做如下抵消處理：

2012年的抵消處理：

（1）將乙公司受讓取得該無形資產時其價值中包含的未實現內部銷售利潤抵消，抵消會計分錄為：

借：未分配利潤-期初 120

貸：無形資產-原價 120

（2）將乙公司上期期末該無形資產價值攤銷額中包含的已攤銷未實現內部銷售利潤抵消，其抵消會計分錄為：

借：無形資產-累計攤銷 24

貸：未分配利潤-期初 24

（3）將乙公司本期攤銷的該無形資產價值中包含的未實現內部銷售利潤的攤銷額抵消，其抵消會計分錄為：

借：無形資產-累計攤銷 24

貸：管理費用 24

同理，可得到甲公司在2013年和2014年編制合并財務報表時，該內部交易無形資產的抵消處理。

2013年的抵消會計分錄：

借：未分配利潤-期初 120

貸：無形資產-原價 120

借：無形資產-累計攤銷 48

貸：未分配利潤-期初 48

借：無形資產-累計攤銷 24

貸：管理費用 24

2014年的抵消會計分錄：

借：未分配利潤-期初 120

貸：無形資產-原價 120

借：無形資產-累計攤銷 72

貸：未分配利潤-期初 72

借：無形資產-累計攤銷 24

貸：管理費用 24

甲公司在2015年度（內部交易無形資產攤銷完畢期間）編制合并財務報表時，該內部交易無形資產相關的抵消處理為：

（1）將乙公司受讓取得該無形資產時其價值中包含的未實現內部銷售利潤抵消，其抵消分錄為：

借：未分配利潤-期初 120

貸：無形資產-原價 120

（2）將乙公司上期期末該無形資產價值攤銷額中包含的已攤銷未實現內部銷售利潤抵消，其抵消會計分錄為：

借：無形資產-累計攤銷 96

貸：未分配利潤-期初 96

（3）將乙公司本期攤銷的該無形資產價值中包含的未實現內部銷售利潤的攤銷予以抵消，其抵消會計分錄為：

借：無形資產-累計攤銷 24

貸：管理費用 24

主要參考文獻：

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財務報表分析產生于19世紀末20世紀初。最早的財務報表分析主要是為銀行服務的信用分析，銀行通過財務分析來判斷客戶的償債能力。隨著資本市場的形成，逐漸發展出盈利分析，財務報表分析由主要為貸款銀行服務擴展到為投資人服務。此后，社會籌資范圍日益擴大，公眾進入資本市場和債務市場，投資人要求的信息更為廣泛。財務報表分析開始對企業的盈利能力、籌資結構、利潤分配進行分析，發展出比較完善的外部分析體系。當公司組織發展起來以后，財務報表分析由單純的外部分析擴大到以改善內部經營管理為目的的內部分析。經理人員為了提高盈利能力、增強償債能力、控制財務風險，以取得投資人和債權人的支持，充分利用企業內部數據，分析經營管理中的問題，增強決策的科學性、合理性，形成了較為完善的內部財務分析體系。

現行財務報表分析體系的問題

（一）財務報表的真實可靠性問題

財務報表分析的前提條件之一就是要求報表數據真實、可靠。虛假的財務報表，無論采用什么先進的財務分析技術也是枉然，分析得出的結論當然也不可能正確，不可以作為財務決策的依據。而財務報表的外部使用者不能左右財務報表的真實性，只能被動的使用信息，因此，這成為財務分析難以避免的局限性之一。

（二）歷史成本計量資產價值的不足

長期以來，歷史成本計量屬性是傳統會計計量的核心。歷史成本法具有較強的客觀性和可驗證性等優點，但也存在諸多缺陷。當社會經濟環境和經濟水平發生較大變化時，采用歷史成本計價難以全面、客觀、公正地反映企業所擁有資產的真實價值和經營規模。此外，由于貨幣時間價值的作用和物價變動因素的影響，隨著時間的推移，將會使歷史成本與市場價值產生越來越大的偏差，尤其是在物價變動幅度較大的時候更是如此。因而，以歷史成本計量資產價值，它所反映的企業財務狀況的真實性也必然含有“水分”。在這樣的前提下進行財務報表分析，其結論的客觀性、可靠性值得進一步商榷。

（三）企業無形資產價值難以確認

在知識經濟的條件下，企業的價值創造模式發生了較大的變化，無形資產對企業價值創造的貢獻越來越大，日益成為企業生存和發展的一種核心資源。無形資產在企業資產中所占的比重日益增加，例如在英美等發達國家，其無形資產價值一般占到企業資產總額的50%~70 %，而且一直呈上升趨勢。這一趨勢在我國的企業，尤其是高新技術企業也明顯的顯現出來。不足的是，我國目前對無形資產項目確認必須滿足兩個條件：第一，該項目在促使企業獲得經濟利益方面的作用以及發揮這種作用的能力能夠被證實；第二，取得該項目的成本能夠可靠地計量。按照上述原則，企業的無形資產價值不能得到客觀的反映，如自創的非專利技術、自創的商譽由于支出無法確定，而不能確認為企業的無形資產，這無疑會低估企業的價值，使企業資產的賬面價值與實際價值嚴重背離，進而歪曲財務報表分析的結論。

（四）比較標準的不確定性

比較分析是財務報表分析的重要方法之一，比較分析的關鍵在于選擇合理、客觀的比較標準，這些標準通常包括本企業歷史數據、同行業數據和計劃預算數據等。不同的比較標準所得出的分析結論會大相徑庭。例如在橫向比較時使用同業標準、同業的平均數，只起一般性的指導作用，不一定有代表性，不是合理性的標志。趨勢分析時以本企業歷史數據作為比較基礎，而歷史數據反映的是過去的經營狀況，并不代表數據的合理性。企業經營的環境是變化的，利潤相對歷史有所提高，并不一定說明已經達到應該達到的水平，甚至不一定說明管理有了改進。同樣，在進行實際與計劃的差異分析時，以計劃預算作為比較基礎，實際和預算的差異，有時是預算不夠合理造成的，而不是執行中有了什么問題。由此可見，比較標準的確定對財務報表的分析結論有較大的影響，標準的不確定性也就成為財務報表分析的局限性之一。

完善財務報表分析體系的對策建議

對于財務報表的真實性問題，財務分析人員可以通過一些方法的實施，對財務報表的真實性作一個概率上的判斷，這對于財務報表分析結論的使用者判斷分析結論的可靠性是有價值的：首先，財務分析人員應該注意財務表是否規范，對于不規范的報表，其真實性也應受到懷疑。其次，要注意財務報表的信息披露是否完全，如有遺漏，則違背了信息披露的充分原則，信息遺漏很可能是在不想講真話、也不能說假話的情況下形成的。這樣的財務報表，真實性無疑要大打折扣。第三，要注意分析數據的反常現象。反常的數據如果沒有合理的原因，則要考慮數據的真實性和一貫性是否有問題。最后，應該充分注意審計報告的意見及相應的會計事務所的信譽，以此作為對財務報表真實性判斷的一個依據。

對于采用歷史成本法所存在的諸多缺陷，筆者認為采用重置成本計價的方法，能夠較好地彌補這一不足。重置成本法又稱為現行成本法，是指在當時的生產技術條件和市場價格水平下，重新購置同樣的資產所需要的全部支出，它既能比較客觀、公正地反映企業資產的真實價值，又能比較真實地反映企業的經營實力和資產存量。利用重置成本法對資產進行計價，可以促進資產的投資和管理，從而使資產的資源得到最有效的配置和最充分的利用。在此基礎上，對不同企業的財務報表進行分析，使得各個不同企業的資產存量由于處于同一市場條件下而變得更加具有可比性，當然也能更真實的反映企業的價值，進而增強財務報表分析結論的真實性、可靠性。

對由于無形資產的確認而引起的財務報表分析的局限性問題，可區別不同情況采取不同的方法予以處理。例如，專利權、商標權等須經有關部門批準后才能確認的無形資產，其最后入賬價值不僅要包括依法取得時發生的注冊費等相關支出確定，還應包括研究開發費用。在會計處理時為防止開發項目可能遭受的失敗，在相應無形資產沒有正式取得之前發生的研究開發費用，可以考慮作為一項長期資產處理，并增加研究開發費用科目予以核算，待開發成功后再進行資本化，轉入相應無形資產成本。如研究開發失敗，則予以費用化，轉入當期損益。對于非專利技術，由于無須經有關部門批準承認，因此最終入賬價值應以研究開發費用為準，具體的操作可以參照上述方法。對于商譽，由于它與企業整體資產不可分割，對形成的成本費用也無法單獨準確地劃定，其入賬價值可通過聘請中介機構評估予以確認。

在進行財務報表分析時，比較標準的不確定性會對財務分析結論的可靠性產生較大的影響。為了克服這一局限性，通常應該遵循以下原則：首先，在橫向比較時，同業標準的確定用樣本企業平均數替代整個行業平均數，相比較而言，以樣本企業平均數作為同業標準不僅在操作上可行，而且更具有代表性，更能客觀的反映行業的真實水平。其次，在進行趨勢分析時，應正確判斷歷史數據作為比較標準的合理性，不能僅僅關注數據大小的變化，而應該結合企業經營環境小心求證、得出分析結論，也就是說在數據對比時，應該剔除由于企業經營環境變化所引起的數據差異。第三，在進行實際與計劃的差異分析時，不能僅僅憑超額完成計劃或未完成計劃就簡單認為是經營管理控制有效或者是失效，而應結合經營環境的具體狀況、計劃的合理性進行分析并得出結論。總之，在進行財務報表分析時要準確理解比較標準，明確標準使用的前提條件和適用的范圍，避免分析結論的簡單化、絕對化。

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一、引言

在知識經濟迅速發展的時代里，無形資產對企業財富積累發揮越來越重要的作用，因此對無形資產的管理變得更加重要。版權作為無形資產的重要組成部分，其在財務報表中的確認與披露對財務報表使用者的信息解讀以及對企業未來發展的預測都有影響。準則制定機構應全面考慮報表使用者的需求，細化和完善對無形資產后續計量方式的規定，提高無形資產信息披露對報表使用者的有用性。

影視版權攤銷的會計處理方法不同，會影響財務報表使用者對企業財務狀況和經營成果的解讀。優酷網、愛奇藝等視頻網站在采用加速攤銷法下導致企業經營結果為虧損，而樂視網采用直線攤銷法使其公布的2011年度財務報表顯示“2011年公司營業收入達5.99億元，屬于母公司股東的凈利潤達1.31億元”，直線攤銷法在期初為樂視網帶來了更高的利潤，這一做法也引起了社會各界的廣泛質疑。

二、無形資產研究現狀

在我國，無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。在國際上，無形資產是指為用于商品或勞務的生產或供應、出租給其他單位，或管理目的而持有的、沒有實物形態的、可辨認非貨幣性資產。無形資產的后續計量主要包括無形資產的攤銷、減值損失的確定。對無形資產攤銷有直線法和加速攤銷法。在加速攤銷法方法選擇上，可以仿效固定資產加速折舊方法，如雙倍余額遞減法、年數總和法等或某些創新方式進行攤銷。

在知識經濟背景下，無形資產的地位越發重要，然而在財務報表上并未體現出來。Lev（1989）認為，財務體系不能確切反映企業日漸增多的無形資產是近幾年以來造成財務報告質量下降的主要原因。根據相關實證證明，不同的無形資產對企業業績的影響是不同的，因此不同的無形資產對會計信息價值相關性的影響可能是不同的。無形資產在財務報表中的確認與披露對財務報表使用者的信息解讀以及對企業未來發展的預測都有重大影響。對于無形資產的攤銷方法和減值準備的不同選擇會導致不同的影響。蔡報純、李遠志利用圖形對比法提出各攤銷方法差異影響著企業對無形資產成本收回，加速折舊法下無形資產成本收回更快的觀點。

對于版權等無形資產的攤銷，《企業會計準則第6號――無形資產》規定：“企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。”企業應當選擇適合本企業的攤銷方法，使得攤銷與預期經濟利益實現方式相一致，并且一致地運用到不同會計期間。對在線視頻網站而言，版權作為無形資產中的一部分是視頻網站公司總資產中最重要的部分，其攤銷方式因企業商業模式和盈利模式不盡相同。在資產減值損失的確定中使用資產組為基礎估計資產回收金額時，由于資產組減值的會計處理離不開估計和預測其中不乏會計人員的職業判斷，使得資產組概念的引入無疑增加了會計實務操作技術難度，且Y產組減值確認基礎難確定，現金流量難預測，折現率難選擇。

由于不同的無形資產后續計量方法會產生不同影響，本文將探討樂視網的版權后續計量方式的合理性并提出改進意見。

三、樂視網直線攤銷方式分析

（一）樂視影視版權的基本情況

樂視網于上市前3年開始投資影視版權，以獲得正版影視版權收入及其分銷業務收入。2010年初公司影視版權的賬面原值5 851.01萬元，累計攤銷1 068.80萬元，賬面價值4 782.21萬元。公司上市后，不斷加大影視版權的投入，具體見表1。

其后，公司對影視版權的投入不斷增大，其占總資產的峰值甚至超過50%，具體見圖1。

（二）樂視對影視版權的攤銷政策

依據《企業會計準則第6號――無形資產》，影視版權的攤銷方法主要有直線攤銷法和加速攤銷法。直線攤銷法是指將版權成本在其授權期限內平均攤銷到每年，而加速攤銷法是指在版權授權期限內在第一年攤銷更高。

樂視網對使用壽命有限的無形資產采用直線攤銷法進行攤銷，并按收益項目將版權成本扣除預計殘值后的金額計入當期損益。對使用壽命不確定的無形資產不攤銷，但每年年終進行復核。

（三）樂視影視版權攤銷方式理論研究

樂視網結合互聯網視頻行業特征和公司自身特點，著力打造“平臺+內容+終端+應用”的“樂視生態系統”，以內容為基礎，加強相關增值服務的開發及應用，但版權分銷收入和視頻服務收入仍是其收入的主要來源。對于無形資產攤銷，會計準則規定“企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式”。本文通過調查消費者對樂視影視觀看熱度期限證實消費者對影視的觀看熱度是逐年遞減的，樂視網第二、第三年的收入跟第一年的收入不在同一水平線上。另外，消費者對新劇的消費水平更是遠遠高于老劇。這些，本文將通過具體數據進行佐證。因此，樂視對影視版權采用直線攤銷法與其預期經濟利益實現的方式不匹配。

（四）樂視影視版權攤銷方式實證分析

針對樂視網版權分銷收入和視頻服務收入的實現方式是否直線的，設計相關問卷，得出以下數據：

在調查群眾會看幾遍喜歡的電視劇中，數據表明369人中選擇不會重復觀看自己喜歡的電視劇人數高達153人，占比41.46%；369人中選擇會最多再看一遍自己喜歡的電視劇人數為51人，占比13.82%；369人中選擇會最多再看兩遍自己喜歡的電視劇人數為41人，占比11.11%；選擇會看三遍自己喜歡的電視劇人數為52人，占比14.09%；而選擇會看四遍或四遍以上自己喜愛的電視劇人數為72人，占比為19.52%。詳見表2。

根據問卷數據顯示，在電視劇熱播時，有149人看電視劇熱情指數為5分，占比 40.38%；有102人看電視劇熱情指數為4分，占比27.64%；有22人看電視劇熱情指數為3分，占比5.96%；有31人看電視劇熱情指數為2分，占比8.40%；有29人看電視劇熱情指數為1分，占比7.86%；有36人看電視劇熱情指數為0分，占比9.76%。詳見表3。

根據問卷數據顯示，電視劇熱潮剛過，有59人看電視劇熱情指數為5分，占比 15.99%；有33人看電視劇熱情指數為4分，占比8.95%；有49人看電視劇熱情指數為3分，占比13.28%；有51人看電視劇熱情指數為2分，占比13.82%；有54人看電視劇熱情指數為1分，占比14.63%；有123人看電視劇熱情指數為0分，占比33.33%。詳見上頁表4。

根據問卷數據顯示，電視劇播放5年后，有48人看電視劇熱情指數為5分，占比 13.02%；有23人看電視劇崆櫓甘為4分，占比6.23%；有51人看電視劇熱情指數為3分，占比13.82%；有50人看電視劇熱情指數為2分，占比13.55%；有53人看電視劇熱情指數為1分，占比14.36%；有144人看電視劇熱情指數為0分，占比39.02%。詳見表5。

根據問卷數據顯示，電視劇播放10年后，有42人看電視劇熱情指數為5分，占比 11.38%；有33人看電視劇熱情指數為4分，占比8.94%；有32人看電視劇熱情指數為3分，占比8.67%；有29人看電視劇熱情指數為2分，占比7.86%；有47人看電視劇熱情指數為1分，占比12.74%；有186人看電視劇熱情指數為0分，占比50.41%。詳見表6。

根據上述數據可得出結論，人們在電視劇熱播時熱情指數最高，在電視劇熱播過后，熱情指數將會下降。換言之，樂視網版權分銷收入和視頻服務收入的實現方式并不是直線的，采用直線法攤銷并不符合其經濟利益實現方式。

四、結論

對無形資產的攤銷，《企業會計準則第6號――無形資產》規定：“企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。”根據研究數據表明，人們對影視作品的熱情是逐年降低的，即影視作品的經濟利益的預期實現應該是逐年遞減的，因此，使用直線攤銷法對影視版權后續計量來說是不合理的。在此，本文對版權攤銷方式選擇的總結及建議如下：

（一）準則執行者應客觀負責

雖然在準則允許的范圍內獨立的會計主體有權選擇恰當的會計處理方式，但是在實際選擇會計處理方式時在線視頻網站應本著負責任的態度充分考慮到不同會計處理方式對投資者、債權人等外部利益相關者的影響，選擇與自身經濟利益實現方式相符的會計處理方式，真實公允地披露自身利潤。在財務報表無形資產信息披露中，在線視頻網站應本著謹慎性原則，選擇恰當的后續計量方式，不高估資產與收入，不低估負債與費用。

（二）準則制定者應細化準則

當前會計準則對于無形資產的規定中并沒有與無形資產有關經濟利益的預期實現方式相對應的攤銷方法的具體要求，這將為企業利益操控提供便利。在樂視網的無形資產披露中，其最重要的無形資產――版權，對于版權的攤銷年限與具體方式均未進行披露，這樣對外部利益相關者存在著嚴重的信息不對稱。因此，建議修改后的準則明確規定企業應對無形資產披露具體化，對不同類型的無形資產采用不同的攤銷方式，并明確表明選擇該方式的理由，從而降低企業操縱財務數據的可能性。

參考文獻：

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財務報表分析以企業的財務報表為主要研究對象，并以得到有關企業的財務狀況、經營成果、現金流量等方面的信息為目的，并為相關利益主體做決策提供信息支持。

一、財務報表分析的本身的局限性

1.財務報表資料本身的局限性

會計核算的基本前提是“能以貨幣計量”，因而財務報表并沒有披露公司的全部信息， 在企業現實中“企業有許多預期能給企業帶來經濟利益的資源"或者是因為客觀條件限制或者是由于會計慣例制約并未在企業財務報表中體現。因而，報表僅僅反映了企業能以貨幣計量的經濟資源的一部分，而且我們所看到的財務報表所披露的信息是企業非強制性的給相關利相關利益主體看到的，因此，資料本身是有限的，并帶來有一定目的性的。

2.由歷史成本帶來的滯后性

在我國，會計核算實行的是歷史成本原則， 財務報表所反映的數據都是在以歷史成本為基礎上核算出來的，并未考慮通貨膨脹對數額的影響。因此， 如果存在物價的變動，企業財務報表所提供的財務信息就不能反映現在真實的財務狀況和經營成果，從而導致財務信息缺乏準確性。另外，由于通貨膨脹的存在， 使企業在對比不同年份有關數據進行分析時，缺乏可比性，例如對企業財務報表進行趨勢分析時，就會影響分析的結果。

3.財務報表數據的不確定性和主觀性

按照現有的企業會計制度和會計準則要求，企業會計核算的會計政策和會計估計是可以選擇的，受它的影響， 會計報表中的某些數據并不是十分精確的。有些項目數據是會計人員根據個人經驗和企業實際情況加以選擇和估計計量的，例如發出存貨成本的計量方法、固定資產的初始計量、壞賬準備的計提、固定資產的凈殘值率等，都與企業會計人員的專業能力和職業判斷有關，這種數據失準的局限性是無法避免的，并且在本身方法的選擇上，也會帶有一定的目的性。

4.企業無形資產價值難以確認

在科技時代的條件下，無形資產占企業資產的比重越來越大，同時也表明了企業未來發展的一種潛力。而我國目前對無形資產尤其是自主研發的無形資產的確認要求比較嚴格，企業的無形資產價值不能得到客觀的反映，這也就低估了企業的價值，使企業的賬面價值與實際價值不相符，進而影響財務報表數據的客觀性和真實性。

5.財務報表提供信息的暫時性

會計核算的基本前提之一是“會計分期”，所以財務報表是根據分期核算的會計資料編制的，一般反映某一特定時期的財務狀況、經營成果和現金流量等信息，而伴隨企業經營環境的改變，不能固定說明企業今后一直所處得狀態。

二、財務報表分析方法的局限性

財務分析方法主要有比較分析法、比率分析法、趨勢分析法等，這些方法各有優缺點，因此各種財務報表分析方法有其各自不同的局限性：

1.比較分析法：在實際操作時，比較對象之間必須具有可比性才有實際意義，然而數據是否可比受到很多條件的限制，如計算方法、計算時間、時間跨度等；在百分比比較中，由于基數的一些變異，可能會出現一些特別情況，例如基數為負數、為零等情況，則會扭曲指標變動的經濟意義；在進行同行業比較時，至少要滿足同行業性質相同或相似、經營規模接近、經營方式相同或相近等條件，這些條件限制了比較分析法的應用范圍。

2.比率分析法：所分析的項目要具有相關性、可比性，將不相關的項目進行對比構建出來的指標是沒有意義的；比率分析法的分子項與分母項必須在時間、范圍等方面保持口徑一致，而有些指標在這方面存在差異，如總資產的周轉率等營運能力指標，兩者口徑并不相同；另外，該類指標還容易被人為控制。

3.趨勢分析法：一般是用連續幾年的財務報表數據進行分析，這種方法比單一進行兩個期間的比較分析能了解更多的信息，特別是在企業發展趨勢方面。但由于用來分析的財務報表數據所屬年份、期間不同，并且數據并沒有進行任何處理，來調整這種差異，所以一旦會計處理方法變更或受通貨膨脹等因素的影響，必然會影響數據的可比性，進而影響分析結論。

4.因素分析法：計算結果的假定性，連環替代的各種因素變動的影響數會因替代計算的順序不同而有差別，即計算結果只是在某種假定前提下的結果。

三、財務報表分析者自身的局限性

首先，財務報表分析人員自身的素質是有差別的，由于他們的專業知識與職業技能不同，因此不同的分析人員對財務報表分析的理論、方法掌握不盡相同，導致對財務報表分析時對分析的過程和結果出現偏差，進而產生不同的結論；另一方面，在分析財務報表時，常出現人為操縱現象，出于維護企業的目的，進而通過不同的計算方法得出不同的分析指標，達到粉飾報表的目的。

四、財務報表分析指標的局限性

一方面，財務指標分析的主觀局限性：財務分析指標是分析人員在對企業財務報表進行分析時所采用的一種分析方法，由于報表本身的局限性和分析人員的主觀性，不可避免地會導致計算出來的指標也帶有這種傾向，甚至從企業利益出發，惡意隱瞞，直接影響著分析的結果。

另一方面，財務指標分析的客觀局限性：在實際的財務分析工作中，一直以來都比較注重企業盈利情況的計算和分析，而忽略了對企業資產配置、資本結構等財務頭部以及各種資產使用效率的分析，缺乏財務管理的高度。同時有些財務指標出于一定的目的，容易被粉飾，從而影響信息使用者的決策。

參考文獻：

[1]李嵐.財務報表分析的局限性研究.2008，01

[2]沈春雨.財務報表分析方法及局限性淺談[J].商場現代化，2010，4

[3]夏菱.財務報表分析的局限性[J].中國鄉鎮企業會計，2010，1

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一、引言

樂視網成立于2004年11月，2010年8月

12日在中國創業板上市。長期以來，樂視網致力于打造垂直整合的“平臺+內容+終端+應用”的生態模式，業務領域涵蓋互聯網視頻、影視制作與發行、智能終端、大屏應用市場、電子商務等。本文x擇樂視網自公開上市以來的財務報表為研究對象，在研究其現狀的同時，也在其蓬勃發展過程中發現了一些問題，并就此提出了一些對策與建議。

二、樂視網財務指標分析

（一）償債能力分析

由表1可以看出2010～2015年，樂視網的流動比率呈現出先迅速下降，后逐漸穩定的趨勢。其短期償債能力較弱，財務風險較大，債權人保障不足，速動比率與流動比率的數值相近。本文選取資產負債率作為衡量企業的長期償債能力的指標。我國公司法規定上市公司的資產負債率不得高于70%。自2010年至2015年，樂視網的資產負債率呈現出不斷上升的趨勢，由2010年的不到10%到2015年的77.53%，說明該公司的長期償債能力不斷下降，應引起足夠的重視。

（二）資產運用效率分析

由表2可以看出近6年來，樂視網的流動資產周轉率、固定資產周轉率均呈現出上升的趨勢。盡管流動資產和固定資產周轉率均不斷上升，但總資產周轉率卻在不斷下降，這是由于公司的無形資產所占的比例較大，公司應當重點加強對無形資產的管理。

（三）盈利能力分析

由表3可以看出，自2010年至2015年，樂視網的銷售凈利率呈現出不斷下降的趨勢，銷售毛利率也呈現出不斷下降的趨勢，說明成本占收入的比重越來越大。然而，銷售費用占營業總收入的比重卻呈現出不斷下降的趨勢，說明銷售費用并不是引起營業總成本增加的主要原因。公司現階段應該注意控制成本，逐步提高銷售凈利率。

三、樂視網財務狀況綜合分析

杜邦分析銷售凈利率、資產周轉率和權益乘數共同決定了凈資產報酬率。凈資產收益率與這三個指標均成正向變動關系。從表4可以看出，自2010年以來，樂視網的凈資產報酬率呈現出不斷下降的趨勢，2015年稍有回轉，但遠不及前幾年。由前面的分析可知，銷售凈利率下降的原因主要是成本的提高，因此公司應重點加強成本管理。與此同時，權益乘數不斷上升，財務杠桿的提高雖然能夠幫助樂視網獲取財務杠桿收益，但與此同時發生財務風險的幾率也大大提高，很有可能面臨債務風險，因此樂視網應加強公司的財務風險管理。

四、結論與建議

（一）加強成本管理，提高盈利能力

通過上文的分析，我們可以得知，自2010年以來，樂視網的銷售毛利率呈現出不斷下降的趨勢，說明營業成本占營業收入的比重不斷上升。要想提高盈利能力，公司現階段的主要任務是控制成本。

（二）改善資本結構，控制財務風險

在2015年的時候，樂視網的資產負債率已高達77.5%，已經超過了公司法規定的70%。雖然較高的財務杠桿會給企業帶來一定的財務杠桿利益，但是過高的負債比率會使企業面臨巨大的財務風險。對此，首先，公司要適當減少流動負債以減輕公司的償債壓力。其次，公司應擴大融資渠道，比如采取股權融資的方式。

篇（6）

隨著知識經濟時代的到來，人類社會經濟增長方式發生了巨大的變化，無形資產日益成為驅動經濟增長的主要因素，企業生產函數中無形資產的比重不斷增加。2006年頒布的新《企業會計準則》中對無形資產的相關規定也發生了較大的變化①，其目的是為了滿足會計信息使用者的決策需求。新準則頒布后上市公司披露的無形資產信息能否滿足投資者的需求，能否增加報表的相關性？這些因素使得無形資產的價值相關性研究變得尤為重要。本文將就2001年至今有關研究無形資產價值相關性的文獻，從研究主題、研究方法和研究結論三個角度，分析評價我國當前無形資產會計信息價值相關性實證研究的現狀和存在的問題，以期提出改進建議。

一、無形資產價值相關性研究現狀

本文所指的無形資產內容是指傳統的無形資產內容，即企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產，包括：專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權等等。目前主要圍繞以下幾個方面展開無形資產價值相關性的實證研究：（1）R&D價值相關性研究；（2）基于無形資產明細分類信息的價值相關性研究；（3）基于無形資產與有形資產定價乘數差異比較的研究；（4）土地使用權的價值相關性研究。基本觀點如下：

一是按照新準則的規定，企業應將無形資產的研發過程分為研究和開發兩個階段，對于研究階段發生的各項支出應于會計期末結轉計入當期損益；而對于開發階段的支出應待研發行為結束后根據研發結果區別處理：如果研發失敗，則將歸集的開發支出結轉計入當期損益；若研發成功，應將歸集的開發成本加上在申請注冊過程中發生的律師費、注冊費等共同計入無形資產成本。與舊會計準則相比，新準則允許滿足條件的開發支出計入無形資產成本，增加了無形資產的真實性和相關性，但是研究階段和開發階段的劃分存在一定困難，給企業的盈余管理創造了很大的空間。從探討研發支出的價值相關性的西方文獻來看R&D的信息披露與企業業績具有很強的價值相關性，薛云奎，王志臺（2001）在查閱上市公司年報摘要的過程中幾乎沒有發現一家上市公司在其報表附注中披露有關研究與開發的具體信息，指出企業對R&D信息的不當披露是導致我國上市公司會計信息有用性逐年下降的重要因素之一，提出了改進我國上市公司R&D信息披露的建議。羅婷等（2009） 證實研發支出與未來一年股價變動顯著正相關，但與同期股價變動不相關。這可能是由于研發活動主要是面向未來的活動，其產生的經濟效益往往滯后若干年份，建立研發支出與當期評價指標之間的聯系往往低估了研發支出的未來績效。

二是不同行業的無形資產對企業會計信息價值相關性的影響可能是不同的。眾多實證研究表明無形資產與市場價值具有正相關性，但是施東明（2006）實證發現我國高新技術上市公司無形資產凈額會計信息不具有價值相關性；且沒有充分的證據可以證明新準則能夠提高無形資產會計信息的價值相關性。不同行業的無形資產明細分類項目與會計盈余質量和市場價值的相關性也是不同的。邵紅霞、方軍雄（2006）研究發現高新技術行業的無形資產生產函數的比重顯著得比非高新技術行業高，而且高新技術行業企業和非高新技術行業企業之間的土地使用權以及其他使用權不存在顯著差異，差異主要來自技術性無形資產。從市場反應看對高新技術行業公司認同的有價值的無形資產包括技術性無形資產、商標和其他無形資產；而對非高新技術行業公司來說，有價值的無形資產卻主要是土地使用權和特許使用權。

新準則頒布后基于無形資產明細分類信息的價值相關性研究文獻較少，上述發現還需要更加細致的研究。

三是無形資產和有形資產都能夠為企業帶來未來收益，二者的披露都能夠引起投資者的反應，從而引起股價的變動，投資者對哪種資產的信息披露更加敏感？薛云奎和王志臺（2001）研究發現無形資產比有形凈資產對股票定價的影響顯著，并且無形資產的回歸系數大于有形凈資產的回歸系數。李壽喜、李若山和洪劍峭（2005）實證也表明基本上各年無形資產定價乘數都大于有形凈資產定價乘數，說明投資者對無形資產價值具有較高的預期。既然投資者對無形資產的認識與期望越來越高，那么新準則頒布后，無形的信息披露是否足夠完整，是否具體的披露了企業的全部無形資產的取得與變動信息？是否應該在財務報表附注中增加無形資產披露信息的比重？這些都是當今學者討論的熱點。

四是土地使用權作為無形資產處理是由我國特殊的政治經濟制度決定的，在國外人們將土地使用權作為一項固定資產，本質上與機器、廠房等固定資產一樣都是必要的生產要素，因此有學者認為土地使用權不是提升真正意義上的無形資產價值的渠道。我國可計量的無形資產種類少，土地使用權所占的比重大等現象呈逐年遞增的趨勢，趙敏（2005）認為考慮到土地使用權的特殊性，應將其從無形資產中剝離出來單獨立項進行核算較為妥當。邵紅霞、方軍雄（2006）的研究表明土地使用權對非高新技術行業公司來說是有價值的，對高新技術行業的價值沒有顯著影響。目前專門研究土地使用權價值相關性的文章不多，這方面的研究還需要更多的數據來證明。

二、無形資產價值相關性研究現狀的評論

（一）關于無形資產價值相關性研究對象問題

2006年新《企業會計準則》對無形資產核算的內容采取了列舉法，具體包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。新準則頒布后報表中披露的無形資產的價值相關性是否增加？無形資產明細分類尤其是R&D的披露是否都提高了財務報表的相關性？為什么投資者對R&D的披露具有滯后反應，是否與R&D的兩個階段的分界點模糊不清有關系？田朋（2010）提出企業會計準則中要明確研究階段和開發階段的判斷標準，同時為了防止企業損益大額波動，對于金額大的最終沒有形成無形資產的開發支出采用系統的方法分攤計入各期費用。但是這需要一個職業判斷的過程，實務操作中較難。

（二）關于無形資產價值相關性研究數據問題

當前的研究中樣本數據來源多取自2001-2007年，對于新準則頒布前的研究較為深入，能夠體現無形資產價值相關性的趨勢，為后來的實證研究樹立了榜樣。但是由于新準則頒布后的數據新且少，對模型的擬合較差，有時得到的結論甚至與常規結論是相反的，所以對新準則頒布后報表相關性是否提高的解釋力還不夠充分，還需要對無形資產和研發支出更為細致的研究，正如馬德林、朱元午（2005）所言：“在無形資產研究中開展實地研究，應當可以大有作為”。

（三）關于無形資產價值相關性研究主體問題

隨著無形資產價值相關性的實證研究越來越深入，研究主體也越來越細化，從最初的整體上市公司到高新技術企業，再細化到制造業、信息技術業等具體行業，極大地豐富了我國無形資產的實證研究。但是基于某一類研究主體的研究大多都是針對無形資產凈額，缺少更加細致的針對無形資產分類的研究，需要面臨的問題有：是否不同行業的無形資產與企業價值相關性系數不同？是否不同種類的無形資產對同一行業的價值具有不同的影響？

（四）關于無形資產價值相關性研究結論問題

毋庸置疑，國內外的實證研究均表明無形資產與上市公司的價值具有正相關性。與西方發達國家的上市公司相比，我國無形資產占資產總額的比重極低僅為2.3%，與國外企業無形資產50%~60%的比重相去甚遠。新準則頒布后對于高新技術產業的無形資產研究得出的結論往往是不明確的，還需要對模型進行修正。出現這種結論的原因是否由于新準則變動后無形資產增加？這方面還需要進行進一步的驗證。

三、淺談無形資產價值相關性研究的改進方法

首先，嚴謹的實證研究離不開扎實的理論基礎，縱觀2001年至今關于無形資產價值相關性的實證研究，都是研究按照企業會計準則的要求所披露的無形資產是否具有價值相關性，企業會計準則中對無形資產的規定直接導致了無形資產價值相關性的可靠程度，因此需要進一步完善企業會計準則，葛家澍（2004）認為， 無形資產信息披露的不對稱性導致的經濟后果是留給投資者一種渾濁、最小的、不充分的和缺乏透明度的信息，將導致“劣幣驅逐良幣”及企業價值的低估。我國無形資產的信息披露內容模糊單一，相關性較差，不易于理解和分析企業的業績和資產狀況，然而對無形資產計量上的困難不能成為不披露無形資產相關信息的借口，蒲良海、徐文聰（2009）建議對無形資產的信息披露采用多種計量屬性，鼓勵企業進行自愿性信息披露，甚至采用專用報告的形式來提高財務報表的相關性。總之，加強對無形資產的基本理論研究、探索對無形資產已有基本理論的突破迫在眉睫。

其次，為了獲得更加全面的信息，在搜集數據時除了通過對新準則頒布后最近幾年的財務報告進行實證分析來檢驗財務報表的相關性以外，還可以引入其他的數據搜集方法，比如借助資產評估過程、設計調查問卷和市場調研等等，從多種角度用多種方法不斷深化我國高新技術企業無形資產價值的相關性研究。

再次，目前對無形資產價值相關性的主流研究都是對無形資產凈額、研發支出、無形資產攤銷、土地使用權等相關科目進行的實證研究，對于智力資本、企業品牌、分銷渠道等非傳統的無形資產價值相關性研究較少，目前學者提出的建議明確無形資產確認條件，擴大無形資產范圍的呼聲此起彼伏，我國采用的列舉法說明無形資產內涵的方式受到質疑，因此采用實證的方法來研究非主流的無形資產價值相關性可能會對無形資產的確認條件提供經驗數據，達到提高財務報表相關性的最終目標。

最后，新準則頒布后對無形資產的強制性披露內容增加，有助于提高財務報表的相關性，那么投資者是否對此有興趣，對披露的無形資產是低估的態度還是過度估價的反應，是否存在“博傻”行為，對此筆者建議借鑒西方的理論成果來進一步判斷。

總之，新準則頒布后財務報表的相關性是否提高的問題仍需要進一步的實證研究，不僅僅是研究新準則的效果，更是為了不斷完善我國的企業會計準則，使之與我國快速騰飛的經濟相適應。

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篇（7）

會計報表是企業財務會計報告的重要組成部分，是反映一個企業在某一個時期內的財務狀況、經營成果和現金流量的書面性文件，具體包含著企業資產負債表、利潤表、現金流量表和相關附表，它能為企業做出正確的投資經營決策提供依據。但是隨著市場經濟的發展，企業的會計系統受到會計環境和會計戰略等因素的影響，使得企業的會計報表存在一些問題并日益明顯，影響著企業的投資決策和經營效果，因此，需要采取有效措施不斷的完善會計報表。

一、 會計報表中存在的主要問題分析

1.缺少對無形資產的披露。受到貨幣計量因素的影響，很多企業的會計報表中只是反映出了企業的有形資產。而當今企業的資產日趨軟化性，無形資產在企業中占有越來越重要的作用并成為了企業創造利潤的重要源泉。企業的無形資產包括企業產品和技術的創新能力、產品競爭力、企業的知識產權、企業競爭力和人才資源的管理及質量等方面，通常在企業的會計報表中并沒有對這些無形資產進行及時有效的披露。如果企業僅僅依靠有形資產，在信息時代是無法保持持續的競爭優勢的，無形資產的開發與利用才是當代企業保持競爭優勢的決定性因素。無形資產在企業的總資產中占有十分重要的地位，特別是在一些高科技企業，擁有的人才、知識和技術等無形資產對企業的貢獻遠遠大于有形資產。但是由于很多的無形資產是無法依靠貨幣來計量的，如企業通過利潤報表來體現已實現的收益，而未來的無形資產的增值就沒有得以體現。企業的經營管理者就無法通過會計報表來了解軟性資產的實力，無法有效的預估企業未來發展潛力。

2.企業財務報表附注及附表信息不全。附注及附表是對財務報表中幾張主表的補充說明，具有十分豐富的信息，是對會計報表進行分析的重要材料來源。但是有的企業在進行報表附注及附表信息披露時過于簡單，有的企業甚至不予披露。會計報表反映的是一個企業在過去的某個時期的經濟狀況，而企業會計報表的使用者則希望通過會計報表獲取更多的關于面向未來的信息。企業財務報表附注及附表信息不全，就無法為經營管理者的經濟決策提供有效的信息依據，報表使用者 無法在原有的基礎上判斷企業未來的增長空間。

3.企業會計報表存在失真。一些企業為了達到考核業績、減少納稅、發行股票、獲取信貸資金和商業信用等目的，利用會計確認年度間調整利潤、虛構經濟業務調節利潤、資產重估、信息披露不完整等手段對會計報表進行粉飾，造成會計報表的失真。常見的會計報表失真現象有：連列成本、隱瞞收支情況、設置賬外賬、高估資產或是虛擬資產、會計內容混亂、處理業務不規范等。這些失真的會計報表會對企業的管理者產生誤導，造成經營決策上失誤，給企業的生存發展帶來風險，不利于企業的可持續發展。

二、完善會計報表方法探討

1.加強企業相關人員的會計誠信教育。企業會計報表的失真有很大部分的原因是由企業的經營管理者造成的，要改進會計報表首先就要轉變企業經營管理的觀念，使他們認識到會計報表操作是否合法、會計報表數據是否真實直接關系到企業的長遠發展和自身的利益。而對于會計人員而言，保證會計行為的合法性和會計數據的真實性是應該具備的業務素質和職業道德操守。

2.拓展信息披露內容，適當增加報表附注。依照財務報告充分提示的原則，在會計報表中應該完整的提供出一切能公正、準確的表現出企業經濟活動的信息，方便會計報表的使用者掌握企業的經濟狀況，做出正確的經營決策。因此，在設計企業會計報表時，首先要增加對企業產品競爭力、人力資源優勢、企業掌握的知識和技術等無形資產的披露，從而幫助會計報表使用者預估企業的發展潛力，為企業發展方向奠定基礎；其次要增加隊衍生金融工具的揭示，把衍生金融工具納入表內，充分披露它的價值變動、報酬與風險轉移、潛在風險以及對財務報表的影響。再次增加會計報表附注，在國外很多企業的會計報表附注長度幾乎是報表本身的5倍，而我國現行的會計報表則很容易忽視掉附注，因而要完善會計報表也要適當的增加報表附注內容，增加如長期購買協議、知識資本、人力資源這樣的一些表外項目，使會計報表向使用者提供更多的有用信息。

3.加大對會計粉飾的打擊力度。依據我國現有的《會計法》《注冊會計師法》等相關的法律法規，加大對粉飾報表行為的懲處力度，對粉飾會計的報表的企業和個人要依法追究其責任，從而有效的避免會計信息失真。對于提供虛假會計信息，并對債權人、投資者造成了經濟損失的企業，要進行資金懲罰，情節較為嚴重的還應追究其法律責任，通過法律手段制止粉飾報表的行為。并且對企業經營管理者和財務人員加強相關法律知識的培訓，提高他們的自覺性，從而自覺遵守相關的法律法規，規范自身行為，減少對會計報表的粉飾。

4.建立和健全內部會計監督機制。內部會計監督機制包括會計和財務等內部控制；對外投資、資產處置、決策等重要經濟業務事項的相互監督程序的規定；財產清查和內部審計制度的建立。內部監督制度的有利于促進會計信息真實性和可靠性。要完善企業內部監督機制，就需要建立起科學規范、內容客觀真實、能夠滿足經營需要的會計信息管理體系。

當前企業的會計報表存在著諸多的問題，不利于企業經營管理者查詢和使用。企業應該不斷的提高會計報表的質量，完善會計報表的內容，對那些粉飾會計報表的行為予以嚴懲，并在企業內部建立和健全會計監督機制，從而為改善企業的財務、經營決策提供安全、可靠的財務信息支持。

參考文獻：

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一、無形資產會計信息現狀

1、無形資產會計信息失真

無形資產，是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產的計量和核算本身具有的不確定性，不可避免地會帶來其會計信息披露的不恰當。首先，對無形資產的核算現在還處于探索階段，缺乏一定的理論基礎，所以，也就缺乏企業所遵行的標準；其次，要提供有用的會計信息，無形資產必須用貨幣計量，然而，在會計核算時，不同國家、不同地區，即使同一國家、同一地區，在不同的歷史發展階段，對無形資產的評估標準也是不一樣的；最后，無形資產與其他生產要索相比，其區別在于，它可以重復使用，具有報酬遞增的特征，所以，在對無形資產收益進行核算時，就需要加以人為的合理估計，這也就使得無形資產收益的核算缺乏一定的客觀性，具有不確定性。

無形資產計量和核算的不確定性，使會計信息披露在很大程度上帶有主觀性，難以提供客觀的、真實的計量數據，會導致會計信息披露一定程度的失真，使會計信息的內外使用者作出不恰當的決策，從而，風險增加的可能性也因此加大。

2、無形資產難以在財務報表及財務報表附注中反映和報告

無形資產是一個內容豐富的體系，無形資產的創造主要源于企業的下述三種活動：發明創造（創新活動）、人力資本的培育和組織實踐。每一類活動都會產生一系列的無形資產：發明創造可以培育出大量的技術類無形資產，包括知識產權類無形資產（如專利、專有技術等等）和非知識產權類無形資產（如技術秘訣等）；人力資本投入可以培育大量的人力資源類無形資產；而組織實踐則可以形成大量的基礎結構類無形資產，如企業管理哲學、企業文化、管理過程、信息技術系統和網絡系統等等。然而，現行財務會計模式僅僅反映和披露了其中的極小一部分，主要是專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權、商譽等，其余的無形資產都無法在財務報表內反映和報告。現行的財務會計模式僅僅反映、披露了少數幾類無形資產信息，而其余無形資產信息沒有得到任何形式的反映和披露。

盡管無形資產不能確認入賬，難以在表內加以反映和報告，但企業可以通過在財務報表附注自愿披露的方式披露無形資產信息。然而，目前除了西方發達國家的少數企業以智力資本報告的形式對外公開披露無形資產信息外，對大部分企業來說，如何通過表外披露的方式對外披露無形資產信息目前還是一個非常陌生的理論問題，更不用說納入日常的信息披露實踐了。實際上，即使那些已經納入財務報表的無形資產，其信息也沒有得到充分反映和披露。現行財務會計模式通常是在資產負債表的非流動資產下設置一個"無形資產"項目來合并反映無形資產信息，并在資產負債表的附注中對其作簡要的解釋，而沒有分門別類地報告和披露這些無形資產的詳細信息。

二、無形資產會計信息披露缺陷成因分析

由于現行財務會計模式本身的制約，無形資產自身的一些特殊性質也使其很難納入現行的財務報告模式。在現行的財務會計模式下，一個項目必須符合可定義性、可計量性、相關性和可靠性四個條件才能進入會計系統。按照可定義性，一個項目只有當其（包括其所產生的未來收益）能夠被企業完全擁有或控制時，才有可能作為資產確認入賬，然而，無形資產一般很難滿足這一要求，因為無形資產往往都與人密切相關，很多無形資產的最終產權一般都不能明確歸屬于企業，而是歸屬于企業家、經理和雇員等人力資本所有者本人或被多個產權主體所共同擁有。可計量性和可靠性也是制約無形資產確認入賬的重要因素，按照可計量性和可靠性要求，一個項目只有當其能夠用貨幣可靠地計量時才有可能被確認入賬，然而，無形資產一般卻很難用貨幣可靠地計量，因為無形資產既不存在有組織的、競爭性的市場，其所創造的未來收益也具有高度的不確定性。由于不符合資產的確認標準，因此，在現行的財務會計模式下，無形資產信息很難納入現行的財務報告模式進行充分的反映和披露。

按照這一要素確認標準，無形資產只有符合可定義性、可計量性、相關性、可靠性四個條件，才能夠作為資產確認入賬，并在財務報表中加以反映和報告。然而，無形資產本身具有未來收益的高度不確定性（固有風險）和不可交易性等特性使其很難滿足上述條件的要求。

三、無形資產會計信息披露問題的對策

1、健全和完善會計法規體系

會計法規體系是會計工作必須遵守的準繩。無形資產會計信息失真，除了人為造假因素外，會計法規建設上存在的個別缺陷和漏洞也是一個重要原因。要治理這些問題，首先應完善會計法規體系。我國以頒布了以《會計法》為中心的一系列會計法規，但其中的某些內容尚不健全、不具體，需要補充和改善，以做到立法嚴謹、具體，表達準確、清楚，具有可操作性。

2、完善無形資產會計信息披露監督機制

會計信息的特殊性表現在它是一種時效性極強的信息商品。會計信息首先是一種產品，它凝聚了人類無差別勞動，因此會計信息生產的成本需要得到補償；其次會計信息被使用者使用時，它已經完成了產品到商品的轉變；再次，會計信息商品是一種具有經濟后果的時效性極強的信息商品，一旦過期即使再可靠也變得毫無用處。會計信息的時效性決定了會計信息商品化的個別契約成本極高，是一般會計信息使用者難以承受的。因此，需要有一超額的回報足以彌補較高的契約成本。因此，會計信息即使是一種商品，它也很難單獨進行商品化交易，因而需要通過各種形式的管制來強制會計信息披露。

3、建立專門管理會計信息披露機構

當前，我國會計信息批露監管的特點是：分權明確，信息披露規則由證監會負責，而會計準則、審計準則的制定，以及注冊會計師協會都在財政部的控制之下。表面上看，似乎是我國的法律法規健全，形成多頭共管的良好局面，但從實際的效果來看，卻很不盡然。近年來，大量上市公司財務舞弊以及注冊會計師出具虛假審計報告，而得不到及時、有效處理的事實清晰地暴露出了我國會計信息監管實施機制的薄弱和低效。這也說明我國目前會計監管中會計信息產權的安排和保護的低效，要想解決這一問題，構建新型有效的會計信息披露監管模式成為問題的根本。在我國，會計信息披露管制是證券市場監管和會計監管的交叉領域，而證券市場管制和會計管制又分屬證監會和財政部，為了更好地協調二者的職能、更充分地發揮二者監管的獨立性和效率優勢，應當建立準政府獨立管制機構，在證監會和財政部的共同指導和監督之下，授權由會計執業界、會計專家、證券界、銀行界、保險界、律師界等方面的人士組成的準政府獨立管制機構-會計信息披露監管委員會，輔助政府機構制定、執行會計信息披露管制，另外，該委員會的經費來源主要來自上市公司、注冊會計師協會、證券業協會等所繳納的年費。

參考文獻：

[1]孫燁楠.產權視角下無形資產會計信息披露監管問題探討[J].財會通訊?學術，2008，（6）.

[2]周爽爽.無形資產會計信息產權與盈余管理[J].財會月刊，2000，（2）.

篇（9）

一、引言

財務分析是指運用財務報表數據對企業過去的財務狀況、經營成果和現金流量的一種評價，通過這種評價，為企業決策、計劃提供一定的依據。建立科學完善的財務分析體系是企業評價財務狀況、衡量經營業績的內在要求，是改進管理工作、實現企業目標的基礎工作，是企業進行投資決策的重要步驟。沒有一個科學、完善的財務分析體系，就不可能發揮財務分析在企業經營決策中的作用。因此，建立和完善企業財務分析體系是當前我國財務管理改革中的首要任務。

國有企業是主導我國經濟的重要組織形式，隨著我國國民經濟的快速發展，國有企業規模不斷擴大，在我國的經濟發展和結構調整中發揮了重大作用。通過對國有企業財務分析體系的構建和完善，對國有企業實施有效的財務控制模式，能有效提高國有企業財務治理的效率，同時也是推進我國國有企業發展和壯大的必由之路。

二、國有企業財務分析體系現狀

隨著我國經濟的快速發展和科技水平的不斷提高，市場經濟給我國國有企業財務分析工作的改進創造了良好的外部環境，財務分析的改革也取得了巨大的進展。目前綜合性最強并且運用最廣泛的財務分析體系為杜邦分析體系，傳統的杜邦分析體系的核心指標為權益凈利率，并通過對該指標的逐層分解，形成多項財務指標的乘積，從而實現對企業償債能力、盈利能力、營運能力及相互之間關系的全面評價。但是由于傳統杜邦分析體系存在種種局限性，隨著經濟的不斷發展，傳統杜邦分析不斷得到改進，最后得出改進后的杜邦財務分析體系。改進的杜邦分析體系能克服傳統杜邦分析體系的缺陷，但總的來說，目前的財務分析體系還存在很多不足，具體表現在以下幾個方面：

（一）分析指標體系的局限性

目前，國有企業的財務指標體系缺乏統一的標準，大都只采用一些片面的、行業性很強的分析指標，給外部信息使用者以及國家的統一管理造成了很大的影響。目前國有企業財務分析指標體系的局限性主要體現在以下幾個方面：

1、只包括企業財務方面的信息，而忽視了對非財務信息的利用

現行的財務分析主要是利用財務數據和資料，通過對企業償債能力、營運能力、盈利能力和發展能力等內容構成的指標體系進行分析，從而分析企業的財務狀況和經營成果。然而，財務指標反映的是企業過去的經營業績，衡量工業時代的企業尚能滿足要求，但是目前是信息時代，供應商、顧客、技術創新等因素對企業經營業績的影響越來越大，現行分析體系無法分析這些因素對企業的影響，不能對企業進行全面分析，存在很大的局限性。

2、忽視了對企業人力資本、無形資產等信息的利用

隨著知識經濟時代的到來，企業的競爭更多的是企業人才和創新能力的競爭，現代企業對知識和技術的需求越來越迫切，企業對人力資本和無形資產的投入越來越多，這些都將成為企業發展的強大動力。但現行財務分析體系對企業人力資本和無形資產的分析較少，企業智力資本、知識產權和自創商譽等信息在財務分析中得不到利用。

3、忽視了對企業未來價值的預測

現行的財務分析過分重視企業資產的賬面價值，而忽視了企業將來因繼續經營而增加未來價值的能力，比如有些企業擁有良好的商譽，僅憑其產品的品牌就有很強的融資能力；有些高新技術企業在發展初期各項財務指標可能并不如意，但因其擁有高技術人才隊伍和專利技術能夠在以后的發展過程中給企業帶來巨大的利益和價值。但是這些信息在財務分析體系中卻未得到充分利用。

（二）分析數據來源的局限性

財務報表的數據是財務分析資料的主要來源，而目前財務報表本身就存在一定的局限性。首先，財務數據是以歷史成本報告資產、以幣值不變為前提計價，這就使得財務數據忽視了技術水平、供求關系等因素對資產價值的影響；其次，由于沒有考慮通貨膨脹及其他外部社會因素的影響，使得財務報表數據隱含著資產升值或貶值的情況；再次，目前我國的財務報表沒有包含對人力資本等內容的計量和評價，而這些內容對企業決策具有重大的參考價值；最后，財務報表存在人為粉飾的現象，這將影響會計信息的真實性和可靠性，從而影響財務分析的有效性。

（三）分析方法的局限性

首先，國有企業目前存在的財務分析方法主要采用的是比率分析法，而外部的信息使用者在使用比率分析法對企業進行比較前，必須先識別不同企業在會計政策和程序上的差異，并對這些差異進行調整，而普通的使用者很難做大這一點。其次，由于大量的重要信息未包括在公司的財務報表中，比如技術的發展、企業管理層的變換、競爭對手的活動等，這些信息對企業經營至關重要，這些信息無法進行定量衡量，而現有的財務分析主要采用的是定量分析法，這也將影響財務分析的準確性。

三、國有企業財務分析體系的完善

（一）加入人力資本分析

隨著市場競爭的加劇，企業的競爭本質上就是人才的競爭，企業應當加強對人力資本的重視，并對企業人力資本進行科學有效的分析，正確認識企業的競爭力。對企業人力資本的分析可以通過量化指標和非量化指標進行分析：量化指標指相關人力資本投入產出比，通過分析人力資本投入后的產出效果，進而分析人力資本自身的能力和效率，以及人力資本為企業創造的價值；非量化指標則包括對員工的年齡、學歷、擁有的專業技能等，對這些非量化指標進行分析，了解企業員工所具備的綜合素質，定性分析其能給企業帶來的競爭力。

（二）重視無形資產分析

在現代市場環境中，企業的專利權、商標權等無形資產對企業的長期競爭力至關重要，目前的財務分析體系沒有考慮無形資產，忽略了無形資產在企業生產經營過程中的重要性，這將在一定程度上影響財務分析的科學性和準確性。在對企業無形資產進行分析時可以從以下兩方面進行：

1、定量指標

一是無形資產占總資產的比重。隨著市場競爭的加劇，很多企業對無形資產的投入比重遠遠超過了實物資產，尤其是對于一些高新技術企業，其無形資產占總資產的比重已達到50%-70%，可見，隨著經濟的不斷發展，無形資產越來越成為衡量企業長期發展潛力的重要指標。二是研發投入在營業收入中所占的比重。隨著經濟全球化趨勢的不斷增強，市場競爭越來越激烈，企業只有具備較強的自主創新能力才能夠在激烈的市場競爭中獲得長期、穩定的發展，研發投入在營業收入中所占的比重，能夠反映企業的技術創新能力，在一定程度上體現企業在某一領域的持續發展能力。

2、定性指標

對于無形資產財務分析的定性指標包括企業創造的商業信譽和品牌價值等，這些定性指標是衡量企業無形資產的重要標準。在進行財務分析時，應當充分考慮這些指標對企業價值的影響。

（三）加強對非財務信息的利用

國有企業目前的財務分析體系只包括企業財務方面的信息，而忽視了對非財務信息的利用。企業內外部非財務信息的對企業的經營決策也將產生重大的影響，企業應當加強對這些重大非財務信息的利用，采用定性和定量相結合的方法，對企業財務狀況和經營成果進行綜合分析。例如，可以與企業經營情況相結合對企業進行分析，一般來說，僅從企業財務指標數值上無法看出企業經營的具體情況，并且這些數值本身的意義也是有限的，只有詳細分析董事會報告以及其他信息來源中與企業經營情況有關的信息，把企業經營情況與財務指標相結合進行綜合分析，才能對企業財務報表數據做出更深層次的理解。同時，也可以關注企業的顧客、供應商、競爭對手行為等信息，用以輔助企業的財務分析。

四、結論

總之，企業的財務分析體系的構建對企業的發展至關重要，科學、完善的財務分析指標體系能使企業正確認識自身的財務狀況和經營成果，為企業的生產和經營決策提供重要的依據。隨著經濟的發展，國有企業應當充分利用改進后杜邦分析體系，并針對現有財務分析體系的缺陷對其不斷完善，包括在指標體系、分析數據來源以及分析方法方面的完善，使得財務分析工作更加健全、有效。

參考文獻：

篇（10）

隨著人民生活水平的提高，奢侈品的消費需求也不斷增加。這并不是因為其質量如何優于一般商品，而是其品牌價值提升了產品的價值，使之擁有額外的附加價值。對于奢侈品企業而言，品牌價值是企業經營的根本，更是企業創造利潤的源泉。但品牌價值卻是非實質的，其包含了企業經營品牌的歷史文化的積累和凝聚，應歸屬于無形資產的一部分。對于這種無形的資產，在財務上如何計量是本文所要研究的問題。

一、品牌價值的界定

從會計上定義無形資產較為狹隘。《企業會計準則第6號》第三條規定：無形資產，是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。其主要包括企業所獲得的專利權、商標權等。但從廣義上來講，只要具有資產性，非貨幣性、非實質性、知識性和資源性，能為企業帶來經濟利益的資產均為無形資產。

品牌價值不同于商標權。商標權是注冊商標后，以商標的購入或建立費用為成本進行計量，計入無形資產，并按規定在10年內予以攤銷。而品牌價值的形成包含了歷史文化的內涵，是在漫長的經營中樹立在消費者心中的形象，是難以用貨幣來衡量的。

品牌價值也不同于企業商譽。商譽是企業在經營過程中形成的聲譽，是企業經營積累的成果，在一定條件下，能夠獲取高于一般投資收益所形成的價值。然而，商譽卻無法脫離企業實體而獨立存在，它必須依附于企業。一旦企業倒閉，商譽也隨之消失無存。因此，其與企業的生命力相關性非常高。和商譽一樣，品牌價值也是長期積累產生的，但品牌價值卻不完全依附于企業，其擁有可以轉讓的使用權和所有權，可以脫離企業進行轉讓，而商譽只能跟隨企業同步轉讓。因此，品牌價值擁有相當大的獨立性。

品牌價值屬于無形資產，但又區別于商標權和商譽，在會計科目和報表要素的列示上，我國沒有明確的規定和計量方法，無法在財務報表上予以明確反映。對于這部分價值的確認和計量，各國的會計標準也各有不同。英國的《財務報告原則公告》對于無形資產的確認和計量與我國相同，均未明確確認計量方法，只是提及現有證據能夠證明增加的資產或負債，并能用貨幣計量才能計入；美國會計原則委員會第17號意見書中，雖沒有明確無形資產的確認方法，但在《財務會計準則概念公告第6號——財務報表要素》及《財務會計準則概念公告第5號——企業財務報表中的確認和計量》中提及只要符合財務報表相關定義，并具有可計量性、相關性、可靠性，但并未針對品牌價值予以明確規定。只有法國和德國遵循歐盟第4號指令，其中第九、十段指出：“在產負債表中確認品牌價值，可以不確認在商譽之下。”和“只要各國法律允許，自建品牌可以確認為企業資產”。根據歐盟的規定，法國將品牌價值確認為無形資產，德國則根據《商法典》規定，將其確認為“工業財產權利”。

二、品牌價值的計量

品牌價值的確認與計量關鍵，不僅僅是相關會計準則和法律規定，還與實際評估和操作方法的選擇與運用有關。品牌價值的貨幣化計量，可以通過購買支付的價格，投入研發產生費用的資本化等方法在財務報表中予以反映，然而，對于自建品牌長期形成的內含價值卻無法進行貨幣化計量，因此需要對品牌進行價值評估，以此作為發生品牌入賬、轉讓、企業破產清算的計量參考依據。

品牌價值的的評估方法有很多，比如成本法，收益法，市價法。本文借鑒Millward Brown Optimor公司提出的經濟適用評估品牌價值的方法，對品牌價值進行確認和計量。該公司是一家世界領先且不斷創新的全球化市場調研機構，特別在幫助客戶最大化他們的品牌資產，品牌績效和品牌健康方面表現卓越，并且擅長幫助客戶最優化他們的媒體，廣告，公關和其他方面的品牌溝通。其創立的品牌評估方法分為三步：

首先，分析品牌收益，即公司收益中有多大比例產生于品牌旗下。計算出投資者投入以外，品牌所賺取的價外價值，也就是品牌的附加價值、或增益價值。相關數據可以從財務報表和明細賬目中取得。

其次，確定品牌收益中多少收益是與客戶密切關系而產生的，反映出品牌在產生收益上的作用大小。例如某品牌的客戶針對性強，客戶群很穩定，忠實度高，90%都是常年的老客戶，關系相當密切，是品牌的影響力激發了他們持續購買的欲望，這就是品牌的作用，按此比例可以計算得到品牌貢獻。

再次，計算品牌倍數，需要考慮品牌內在增長潛力（即預測一定的內在增長率），以及特定增長機會和阻礙，再會同財務預測和消費者數據，估計出品牌的價值陪數，該指數為1-10范圍內的指數。在實際操作中，可利用BrandZ數據庫查詢而得。

根據公式可以計算出品牌的價值：品牌價值=品牌收益×品牌作用×品牌倍數=品牌貢獻×品牌倍數。

三、品牌價值的會計核算

根據《企業會計準則》規定，購買取得品牌的以實際支付價款入賬，計入無形資產（品牌）科目。投資者以品牌投入的，以雙方確認的價值作為入賬價值，此時的入賬價值為雙方的協議價值，可以通過協商，或者通過品牌價值評估來確認，計入無形資產（品牌）科目，按出資比例劃分資本和溢價部分，分別計入股本和資本公積（其他資本公積）科目。對于自建品牌在建立時發生的研發費用，分別按階段進行費用化或資本化核算，初創時期歸入管理費用核算，而投入研發階段則歸入品牌研發科目，研發成功之后轉入無形資產（品牌）科目，一旦研發失敗，則作為費用攤銷。品牌轉讓使用權獲取的收入歸入其他業務收入科目，轉讓所有權取得的收入歸入營業外收入科目。

參考文獻：

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中圖分類號：F234 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）16-0100-03

013年財政部頒布的《高等學校會計制度》（以下簡稱新制度），對高校財務報表進行了系統的完善和改革，以適應對高校完整反映會計信息的要求，提高報表清晰度，促進高校間會計信息的可比性，揭示關鍵項目的經濟實質，有助于報表使用者更加準確地理解報表項目的內容與各項目之間的關系。

一、財務報表框架的變化

1998年《高等學校會計制度》（以下簡稱舊制度）下的財務報表框架，包括兩張主表和一張明細表；新制度下的高校財務報表框架，包括三張主表和一份附注，如表1所示。新制度下的高校財務報表框架，既反映了高校在月末、季末、年末等特定時點的財務狀況，以及在某一會計期間內高校各項收入、支出和結轉結余情況；又通過新增報表及附表反映了高校某一會計年度內各類資金的收支、結轉及結余情況，規范了通過附注至少應當披露的內容。

二、財務報表編制范圍的變化

新制度規定：“高等學校在編制財務報表時，應當將校內獨立核算單位的會計信息納入學校財務報表反映。對于校內獨立核算單位的資產、負債和凈資產，應當加總計入本表的相應項目；涉及高等學校內部往來款項的，應當予以抵銷處理。對于校內獨立核算單位的收入和支出，應當按照收入、支出相抵后的凈額加總計入本表中的其他收入項目”“高等學校的基本建設投資應當按照國家有關規定單獨建賬、單獨核算，同時按照本制度的規定至少按月并入本科目及其他相關科目反映”。因此，高校財務報表的編制范圍，應明確界定為高校法人主體下的會計大賬、基建財務和所有校內獨立核算的非獨立法人單位。高校根據制度規定編制并對外提供的財務報表，反映的是法人主體下真實、完整的財務信息，明確了基建賬務和校內獨立核算單位的會計信息納入財務報表反映的方式。基建賬務，通過并入會計大賬核算并直接在財務報表中反映。校內獨立核算單位的會計信息，通過加總方式納入財務報表反映；資產、負債和凈資產加總計入財務報表相應項目，其中涉及內部往來款項的，在加總計入財務報表時應予以抵銷處理；收入和支出，按照收支相抵后的凈額加總計入財務報表中的“其他收入”項目。

三、資產負債表的變化

資產負債表，是反映高校法人主體下月末、季末或年末等一定日期的資產、負債和凈資產等財務狀況的主要會計報表。將符合會計確認的資產、負債、凈資產科目，根據三者間所反映的會計恒等式，分為“資產”和“負債及凈資產”兩大區塊，有助于報表使用者理解高校法人主體下特定日期的靜態狀況。

（一）資產負債表的結構變化。（1）資產類項目，按照其流動性分為流動資產和非流動資產兩大類別，在流動資產和非流動資產類別下進一步按性質列示；形成資產內部的平衡等式，資產=流動資產+非流動資產。（2）負債類項目，按照債務性質分為流動負債和非流動負債兩大類別，在流動負債和非流動負債類別下進一步按性質列示；形成負債內部的平衡等式，負債=流動負債+非流動負債。（3）凈資產類項目，按照其性質和用途，按事業基金、非流動資產基金、專用基金、財政補助結轉、財政補助結余、非財政補助結轉和非財政補助結余分項列示。

資產負債表的一個重大變化，就是調整原有人為形成的固定資產和固定基金的理論平衡關系；新制度將有預算安排形成的固定資產、無形資產和在建工程，客觀地列入凈資產中的非流動資產基金；將內部借款、債務資金和融資租賃等方式下無預算安排形成的資產，真實地列入相應的債務反映；實際的關系式相應變化為：固定資產+在建工程+無形資產≥非流動資產基金+累計折舊+累計攤銷。

（二）資產類項目的變化。

1.項目名稱不變，增加反映內容。（1）“貨幣資金”項目，在反映庫存現金和銀行存款期末余額合計的基礎上，增加零余額賬戶用款額度的期末余額；更加符合某一時點零余額賬戶用款額度有余額的實際。（2）“存貨”項目，既反映“材料”項目原有內容，又調整增加反映期末為開展業務活動及其他活動耗用而儲存的各種燃料、包裝物及達不到固定資產標準的用具、裝具、動植物等的實際成本；更加符合高校經濟活動中存貨種類繁多的特點和實際。

2.項目取消，分設新項目反映。（1）取消原“應收及暫付款項目”中，分設“應收賬款”“預付賬款”和“其他應收款”項目。通過“應收賬款”項目反映期末尚未收回的應收賬款余額，“預付賬款”項目反映期末預付給商品或者勞務供應單位的款項，“其他應收款”項目反映期末尚未收回的其他應收款余額。按照應收款項的種類分設項目，有助于高校加強各類應收款項的管理。（2）取消原“對外投資”項目，分設“短期投資”和“長期投資”項目。通過“短期投資”項目反映期末持有的短期投資和將于1年內到期的長期債券投資額，“長期投資”項目反映持有時間超過1年的股權和債權性質的投資；按照投資期限長短和資產的流動性，將“短期投資”和“長期投資”項目，分別劃分到流動資產和非流動資產中。

3.項目保留，新設項目補充反映。（1）原“固定資產”項目，調整為“固定資產”“固定資產原價”和“累計折舊”項目，分別反映期末各項固定資產的賬面價值、原價及累計折舊；更加全面真實完整地反映固定資產的原始成本、使用情況和賬面價值，有利于加強資產的管理、更新和使用。（2）原“無形資產”項目，調整為“無形資產”“無形資產原價”和“累計攤銷”項目，分別反映期末持有的各項無形資產的賬面價值、原價和累計攤銷；有利于促進高校加強無形資產的管理。

4.項目新增，反映內容新增。（1）新增“在建工程”項目，反映期末尚未完工交付使用的所有在建工程、包含基建賬務的在建工程發生的實際成本。（2）新增“待處置資產損溢”項目，反映期末待處置資產的價值及處置損溢。

除以上項目外，“應收票據”項目及反映內容無變化。

（三）負債類項目的變化。

1.項目取消，分設新項目反映。（1）取消原“借入款項”項目，分設“短期借款”“長期借款”和“其他流動負債”項目。通過“短期借款”項目反映借入的期限在1年或1年內的各種借款，“長期借款”項目反映借入的期限超過1年的各項借款本金，“其他流動負債”項目反映除上述各項之外的其他流動負債，如承擔的將于1年或1年內償還的長期負債、長期應付款。按照債務期限長短，分別劃分到流動負債和非流動負債中，有助于高校加強債務及風險管理、及時籌措資金歸還到期或短期內即將到期債務。（2）取消原“應付及暫存款”項目，分設“應付賬款”“預收賬款”“其他應付款”項目。通過“應付賬款”項目反映期末尚未支付的應付賬款的金額，“預收賬款”項目反映期末按合同規定預收但尚未實際結算的款項，“其他應付款”項目反映期末應付未付的其他各項應付及暫收款項。

2.項目新增，反映內容新增。（1）新增“應繳國庫款”項目，反映按規定應繳入國庫除應繳稅費以外的款項。（2）新增“應付職工薪酬”項目，反映按有關規定應付給職工及為職工支付的各種薪酬。（3）新增“長期應付款”項目，反映發生的償還期限超過1年的各種應付款項。

除以上項目外，“應付票據”“應繳財政專戶款”和“應繳稅費”項目及反映內容無變化。

（四）凈資產類項目的變化。

1.項目取消，新設項目反映。（1）取消原“固定基金”項目，新設“非流動資產基金”項目，反映有預算資金安排形成的固定資產、無形資產和在建工程等非流動資產期末占用的金額；本項目不包含無預算資金安排形成的各類非流動資產期末占用的金額，如基建投資借款、校內借款和融資租賃分期未付款的非流動資產占用；凈資產項目所包含的內容，符合其定義和性質；有助于區分和管理預算安排資金及債務資金形成的資產。（2）取消“未完項目收支差額”項目，新設“財政補助結轉”“財政補助結余”和“非財政補助結轉”項目。通過“財政補助結轉”項目反映滾存的財政補助結轉資金，“財政補助結余”項目反映滾存的財政補助項目支出結余資金，“非財政補助結轉”項目反映滾存的非財政補助專項結轉資金。分別資金來源反映其相應的結轉和結余情況，有利于加強各類資金的管理和使用。

2.項目保留，并入新設項目。原“經營結余”項目保留，新設“事業結余”項目；新設“非財政補助結余”項目反映兩者合計額，即反映自年初至報告期末累計實現的非財政補助結余或虧損額。

除以上項目外，“事業基金”和“專用基金”項目及反映內容無變化。

新會計制度下的固定資產和無形資產計價不再完全反映原價，還反映原價減去折舊和攤銷后的凈額填列賬面價值。高校從財政、金融機構或其他單位借入尚未歸還的各類借款，不再籠統地反映，而是分別長期借款、短期借款和其他流動負債分別反映。資產負債表的以上變化，更加有助于了解并理解報表所反映的資產、負債和凈資產，避免誤解誤讀帶來的錯誤理解。

四、收入支出表的變化

收入支出表，是反映高校法人主體下在一定時期內如月份、季度或年度等的收入、支出和結轉結余情況的會計報表。它將符合會計確認的收入、支出、凈資產科目，根據資金來源的不同，分為“財政補助資金”和“非財政補助資金”兩大類別，分別反映財政補助收支結轉、非財政補助收支結轉結余情況；有助于報表使用者理解高校法人主體下特定期間的收支動態情況及變化，了解高校資金的來源、構成和使用情況。

（一）收入支出表的結構變化。收入支出表采用多步式結構，分步計算高校的收支與結轉結余及其分配（或彌補虧損）情況。對于財政補助資金，以財政補助收入為基礎，減去事業支出中的財政補助支出部分，計算財政補助結轉結余。對于非財政補助資金事業收支部分，以事業收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入和其他收入等事業類收入為基礎，減去事業支出中的非財政補助支出部分、上繳上級支出、對附屬單位補助支出和其他支出等事業類支出，計算非財政補助結轉結余中的事業結轉結余；對于已完成項目的事業結余，繳回撥款單位的，減少非財政補助結轉結余；留歸高校使用的，轉入事業基金。對于非財政補助資金經營收支部分，以經營收入為基礎，減去經營支出，計算經營虧損或結余；以經營虧損或結余減去彌補以前年度經營虧損為基礎，減去應繳企業所得稅和提取專用基金，計算出轉入事業基金。

（二）收入支出表的項目變化。（1）收入類項目，主要按經費來源分類列示，包括財政補助收入、事業收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、經營收入、其他收入等項目。財政補助收入中，分別教育補助收入、科研補助收入和其他補助收入反映；事業收入中，分別教育事業收入和科研事業收入反映。（2）支出類項目，與收入類項目相對應，包括財政補助支出和非財政補助支出，其中非財政補助支出下設事業支出、上繳上級支出、對附屬單位補助支出、經營支出、其他支出等項目。對于財政補助支出和非財政補助支出中的事業支出部分，設教育事業支出、科研事業支出、行政管理支出、后勤保障支出、離退休支出分別反映。（3）結轉結余類項目，分別財政補助結轉結余和事業結轉結余、經營結轉結余分別列示。

收入支出表采用的多步式、按資金來源分別列示并反映的變化，既有利于按資源來源分析各類資金的收支結余，也有利于促進高校加強資金管理與使用。

五、新增報表及附注

新增主表即高校03表財政補助收入支出表，直觀地反映高校法人主體下在一定時期內如月份、季度或年度等的財政補助收入、支出、結轉及結余情況；有助于財政及上級部門加強對高校財政資金使用的管理、監督和分析考核，有助于高校加強財政資金的基本支出和項目支出的管理。

新增報表附注，是對資產負債表、收入支出表和財政補助收入支出表等報表主表、所列示項目的文字描述或明細資料，以及對未能在這些報表中列示項目的說明等。附注中明確要求列示高校遵循《事業單位會計準則》《高等學校會計制度》的聲明；高校整體而非高校事業的財務狀況、業務活動情況說明；校內獨立核算單位的資產、負債和凈資產及內部往來款項抵銷處理加總計入資產負債表的情況，收支及收支相抵后的凈額并入收入支出表的情況；報表中所列示重要項目的主要構成、增減變動情況說明；重要資產處置情況說明；重大投資、借款活動說明。通過報表附注的文字說明，以統計資料或定性信息為輔助，既彌補財務報表定量信息的不足，又能全面完整地反映高校法人主體下的相關信息，有助于信息使用者全面了解高校的財務狀況、收支結余和成本費用情況，從而正確評價高校，做出恰當決策。

六、完善高校財務報表的幾點建議

（一）完善資產負債表的建議。“固定資產”和“在建工程”應當將無預算安排形成的資產單獨反映，即由內部借款、債務資金和融資租賃等方式形成的資產，通過固定資產和在建工程下設其中項或資產負債表外以補充信息反映，真實地反映此類資產和相應的債務。“其他流動負債”的反映，應當將高校承擔的將于1年或1年內償還的長期負債、長期應付款分別單獨反映，通過其他流動負債下設其中項或資產負債表外以補充信息反映，準確地反映高校將于短期內籌集資金并償還的債務。

（二）完善收入支出表的建議。調整多步式分類列示，將報表中按收入、支出和結轉結余的多步式結構，調整為按經費來源分收支結轉結余分別列示，即以收入減去支出計算結轉結余，以更清晰地反映各類資金收支情況。收入分為財政補助收入、非財政補助收入和經營收入，非財政補助收入下設事業收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、經營收入、其他收入等項目。支出相應分為財政補助支出、非財政補助支出和經營支出，非財政補助支出下設事業支出、上繳上級支出、對附屬單位補助支出、其他支出等項目。結轉結余分為財政補助結轉結余、非財政補助結轉結余和經營結轉結余。財政補助結轉結余，以財政補助收入減去事業支出中財政補助支出部分計算；非財政補助結轉結余，以非財政補助收入減去非財政補助支出計算；經營結轉結余，以經營收入減去經營支出計算。

（三）完善支出與成本費用調節表的建議。完善報表有關的成本費用項目，應當與高等學校財務制度中有關費用按照用途歸集的分類一致，分為教育費用、科研費用、管理費用、離退休費用和其他費用。成本費用的計算，應當以除經營支出以外的其他所有支出為基數，減去與支出歸集相應的資本性支出，加上與支出歸集相應的本年固定資產折舊、無形資產攤銷。S