醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項目成本核算分析

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引言

公立醫(yī)院藥品、耗材加成取消，醫(yī)保支付方式不斷探索改革，公立醫(yī)院的發(fā)展面臨嚴峻的發(fā)展形勢。醫(yī)院補償縮減為服務(wù)收費和政府補助兩個渠道，科學(xué)合理規(guī)范的價格政策越來越受到重視，同時，醫(yī)院層面通過開展醫(yī)療服務(wù)項目成本核算分析服務(wù)項目價格與價值之間的關(guān)系，能夠幫助醫(yī)院更加全面細致地掌握實際運營問題，有助于醫(yī)院實現(xiàn)經(jīng)濟的良性運轉(zhuǎn)。

一、醫(yī)療項目成本核算的重要性及存在問題

目前，相關(guān)的研究主要表現(xiàn)在醫(yī)療服務(wù)項目成本核算的重要性、存在問題、解決方法等方面。

（一）醫(yī)療項目成本核算的重要性

醫(yī)療服務(wù)項目成本核算是醫(yī)院全成本核算中的重要組成部分，一方面，在面對醫(yī)療改革進入深水區(qū)，藥品和耗材加成取消，尤其是近年國家在醫(yī)保支付方式變革上的探索，都不斷對醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展提出挑戰(zhàn)，提質(zhì)增效，減少浪費，集中最優(yōu)資源在醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量、醫(yī)療科研水平、提高患者滿意度、就醫(yī)體驗等方面上謀發(fā)展，以適應(yīng)醫(yī)療體制變革。另一方面，隨著醫(yī)療、醫(yī)保、醫(yī)藥三醫(yī)聯(lián)動改革的推進，醫(yī)院更加重視量化管理過程，重視規(guī)范流程，也更加重視患者就醫(yī)體驗，以及醫(yī)護人員的價值體現(xiàn)。患者的醫(yī)療項目中，取消加成的藥品以及單收費的耗材不再進行項目成本核算，核算對象是其余的醫(yī)療服務(wù)項目，項目成本能夠真正體現(xiàn)醫(yī)護人員的勞動價值以及資產(chǎn)的消耗過程。醫(yī)療服務(wù)項目成本核算的過程是直接對醫(yī)療業(yè)務(wù)流程的逐步梳理，涉及人財物多個管理層面，分析成本數(shù)據(jù)的來源與產(chǎn)生，并且將最終數(shù)據(jù)結(jié)果進行研究，能夠挖掘醫(yī)院管理中的漏洞，完善醫(yī)院管理制度，規(guī)范診療行為。通過該項工作能夠掌握觸發(fā)成本數(shù)據(jù)的本因，幫助一線醫(yī)護人員修正醫(yī)療行為，更好地提高成本消耗的管控力，降本增效，為患者提供更優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。在面對醫(yī)改帶來挑戰(zhàn)的嚴峻形勢下，多數(shù)公立醫(yī)院卻存在著成本意識薄弱、醫(yī)療設(shè)備的低效利用、人力資源浪費等現(xiàn)實成本問題，而醫(yī)療服務(wù)項目成本核算是深入一線，切實發(fā)現(xiàn)問題并反饋問題的有效途徑，能為科室層面以及醫(yī)院層面提供有價值的管理信息，有效提高醫(yī)院管理水平。同時該工作的價值還直接體現(xiàn)在提升醫(yī)院物價管理工作中。醫(yī)療服務(wù)項目成本的核算結(jié)果，對比的對象即是醫(yī)院各服務(wù)項目的收費價格，通過核算工作，可以梳理出臨床計費的不合理部分，直接避免患者損失。另外，扎實的項目成本核算工作，獲取相對準確的成本數(shù)據(jù)，直接為國家醫(yī)療定價提供數(shù)據(jù)支撐，通過價格調(diào)整在減輕患者就醫(yī)貴的同時，更充分地體現(xiàn)醫(yī)護人員的勞動價值，還能夠為醫(yī)院找到效益的增長點，集中資源優(yōu)勢，發(fā)展醫(yī)院特色并提高競爭力。此外，醫(yī)療服務(wù)項目成本核算也是當(dāng)下醫(yī)保支付方式改革的迫切要求，是醫(yī)院在DRG、DIP付費支付方式改革背景下成本管理工作的重要基礎(chǔ)。隨著全民醫(yī)保的普及，醫(yī)保基金的利用效率是重點關(guān)注的領(lǐng)域。醫(yī)改在支付方式改革上也做出許多探索。目前，全國在推行DRGs及DIP付費試點，試點城市在2021年底前實行實際付費。在未來一段時期將實現(xiàn)以按DRG成本、病種成本、項目成本相結(jié)合的方式進行醫(yī)保資金結(jié)算，使患者得到優(yōu)質(zhì)高效的醫(yī)療服務(wù)，減輕患者就醫(yī)負擔(dān)。同時在DRGs等支付改革的實施過程中，通過真實醫(yī)療服務(wù)項目成本測定，一方面與合理的定價項目相對比，能夠為業(yè)務(wù)科室提供成本管理數(shù)據(jù)。另一方面能夠梳理出不合理定價，為國家制定價格政策提供科學(xué)的參考依據(jù)，即通過醫(yī)療服務(wù)項目工作的扎實開展，能有效縮減成本與價格的差異，修正DRG分組數(shù)據(jù)偏離。

（二）醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項目成本核算存在的問題及解決方法

公立醫(yī)院醫(yī)教研一體、多部門參與、管理環(huán)節(jié)多，醫(yī)療服務(wù)項目產(chǎn)生流程復(fù)雜，醫(yī)護人員操作規(guī)范程度不同，患者個體差異，以及信息化水平不均衡等情況。目前，醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項目成本核算還存在很多方面的問題，無法有效發(fā)揮成本管控作用，提高醫(yī)院運營效率。主要表現(xiàn)在醫(yī)護人員經(jīng)濟運營意識不足，只關(guān)注醫(yī)療服務(wù)流程以及績效獎金，加之以服務(wù)項目收費一定比例反款的醫(yī)保結(jié)算方式，收入減消耗的粗放式績效考核，精細化的醫(yī)療服務(wù)項目成本核算工作得不到臨床人員足夠的重視，對項目成本的學(xué)習(xí)缺乏積極性，對相關(guān)的填報工作較為隨意，計算出的數(shù)據(jù)結(jié)果偏差大，無法發(fā)揮醫(yī)療項目成本核算的管理職能。另一個非常重要的問題是：醫(yī)療服務(wù)項目成本核算的信息化水平低或者底層數(shù)據(jù)亟須規(guī)范治理。很多醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)項目成本核算工作缺乏信息化的支撐，即使使用相關(guān)信息化工具的醫(yī)院，來源于前端業(yè)務(wù)系統(tǒng)成本核算數(shù)據(jù)的準確性和完整性也亟須治理，否則核算出來的項目成本數(shù)據(jù)與實際情況差異大，不能體現(xiàn)成本真實情況。目前研究中多提到通過加強人力資源信息管理，耗材二級庫管理等方法解決，建議提高系統(tǒng)的維護能力，建議提高科室成本核算能力，保證源頭數(shù)據(jù)真實性，但對上述建議并未提出有效可行的解決方案。

二、醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項目成本核算的前提條件

（一）加強科室成本核算能力

項目成本核算的前提是科室成本，科室成本數(shù)據(jù)決定項目成本數(shù)據(jù)，一旦在項目成本核算過程中發(fā)現(xiàn)科室成本問題，就要返回到科室成本，重新調(diào)整后，再做項目成本核算工作。

（二）定期開展科室成本分析工作

根據(jù)科室全成本費用、科室直接成本費用、各科室收入成本率等科室成本核算結(jié)果，設(shè)置系統(tǒng)中分析表格、圖形，按照數(shù)據(jù)需求科室提供精細化成本分析報告，多角度完善成本分析工作。

（三）科室成本核算中財務(wù)核算模塊取數(shù)與HIS系統(tǒng)取數(shù)的差異處理

通過科室成本核算的信息化建設(shè)工作，我們將所有數(shù)據(jù)接口、取數(shù)路徑逐條梳理，總結(jié)取數(shù)以及計算過程中可能出現(xiàn)差異的原因，進行歸類分析。首先，HRP系統(tǒng)各個模塊之間的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性較強，比如物資字典、資產(chǎn)字典、人員字典，希望相關(guān)科室能夠持續(xù)維護，及時更新。其次，主要是手工賬生成的成本數(shù)據(jù)以及業(yè)務(wù)特殊性需要調(diào)整的取數(shù)口徑。科室成本上線后，我們組織由記賬會計、工資會計、成本會計、報表分析崗位以及系統(tǒng)工程師組成的科室成本數(shù)據(jù)質(zhì)量維護小組，對每個月系統(tǒng)生成的科室數(shù)據(jù)進行檢查核驗，對HIS系統(tǒng)與手工記賬的差異實行每月登記互查制度，避免科室成本數(shù)據(jù)差異。在此基礎(chǔ)上持續(xù)總結(jié)經(jīng)驗，盡可能從管理機制上維護科室成本數(shù)據(jù)的準確性和完整性。信息化建設(shè)是最需要合力的，每個人、每份業(yè)務(wù)都將穿連起來，每個點的變化都會產(chǎn)生聯(lián)動影響。

三、醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項目成本核算的實踐

在制定醫(yī)療服務(wù)項目成本管理規(guī)范，建立工作流程，選定成本核算方法以及完善管理組織機制的前提下，開展信息系統(tǒng)功能開發(fā)，財務(wù)人員全流程組織系統(tǒng)功能建設(shè)，并且組織分工，明確崗位職責(zé)。

（一）項目成本核算信息系統(tǒng)實施

在科室成本核算的基礎(chǔ)上，可選定“作業(yè)成本法”對醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)項目進行核算，在保證醫(yī)院資源消耗數(shù)據(jù)相對準確的情況下，建立醫(yī)院自有的作業(yè)分類（如登記、檢查等），創(chuàng)建作業(yè)動因庫，作業(yè)動因庫是項目成本核算中至關(guān)重要的一環(huán)，數(shù)據(jù)的不準確或內(nèi)容的缺失會直接導(dǎo)致醫(yī)療項目不被計算，或本應(yīng)直接計入的成本向科室內(nèi)其他項目分攤，導(dǎo)致數(shù)據(jù)的不準確，在維護作業(yè)動因庫時需要醫(yī)院全科室配合計入項目所需要的作業(yè)、操作人員職稱、操作時間、所需人數(shù)、所需設(shè)備、設(shè)備使用時間、消耗的物資、是否有對外提供協(xié)助的項目等數(shù)據(jù)，計算床位費時需要維護醫(yī)院的各科室面積，床位數(shù)等信息；物資等直接成本可直接計入科室所對應(yīng)的項目成本中，而設(shè)備折舊成本和人力成本會對應(yīng)到作業(yè)中，由醫(yī)療項目所含的作業(yè)與設(shè)備折舊成本、人力成本形成對應(yīng)，歸屬到所需要核算的項目中，通過對本科室資源消耗的計入以及其他科室協(xié)作、服務(wù)的成本產(chǎn)出本科室的醫(yī)療項目成本，通過分攤管理類科室成本與全院數(shù)據(jù)進行計算后得出院級項目成本，產(chǎn)出的數(shù)據(jù)可以為醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)項目成本指標提供數(shù)據(jù)支持。

（二）醫(yī)療服務(wù)項目核算范圍

醫(yī)療服務(wù)項目核算范圍包含全院醫(yī)護人員勞動價值產(chǎn)生的服務(wù)項目，不包括藥品項目、單收費耗材以及衛(wèi)生材料，在計算醫(yī)療服務(wù)項目成本之前，以科室成本數(shù)據(jù)減去藥品和單收費的材料后的科室成本作為分攤基數(shù)，向本科室所開展的醫(yī)療服務(wù)項目中進行成本分攤。財務(wù)人員需要向醫(yī)護人員充分講解醫(yī)療服務(wù)項目的核算范圍以及原因，從成本形成本質(zhì)上向醫(yī)護人員進行說明，使其充分理解藥品和收費材料已經(jīng)取消加成政策，成本購價即為向患者收取價格，成本內(nèi)涵簡單明了，無須開展作業(yè)成本法進行核算。醫(yī)療服務(wù)項目則是由醫(yī)護人員付出人力勞動，使用不收費的低耗材料以及消耗醫(yī)療設(shè)備的折舊轉(zhuǎn)化形成的特殊產(chǎn)品，即醫(yī)療服務(wù)項目。形成過程復(fù)雜，需要測算投入的人員報酬、工時、材料用量以及固定資產(chǎn)損耗。幫助醫(yī)護人員理解服務(wù)項目產(chǎn)生的根本原因，有利于其科學(xué)合理地填報直接成本以及作業(yè)、工時、人員配置等成本動因。醫(yī)療服務(wù)項目成本作業(yè)模型填報過程，就是將完成單次醫(yī)療服務(wù)項目所耗費的人工、物資、資產(chǎn)信息與醫(yī)療服務(wù)項目進行連線。人工配備通過選擇“登記/醫(yī)生開醫(yī)囑/綜合治療”等作業(yè)，將完成該項目的人員技術(shù)職務(wù)、操作時間、操作人數(shù)信息分配到項目中。設(shè)備配備即通過“設(shè)備作業(yè)”將完成該項目所使用的專用設(shè)備、設(shè)備工作時間分配到項目中。在完成檢驗類項目時，通常需要具體分析人工操作時間與設(shè)備工作時間，往往人工操作時間要少于設(shè)備工作時間。目前，我院處于醫(yī)療項目成本核算工作處于剛剛起步的初級階段，按照先簡單后復(fù)雜的邏輯，從醫(yī)療服務(wù)項目較單純的醫(yī)技科室開始，逐一進行作業(yè)模型填報培訓(xùn)。

（三）設(shè)置標準作業(yè)

在系統(tǒng)中提前維護好通用的標準作業(yè)庫。作業(yè)字典的更新和維護可由財務(wù)部門協(xié)同醫(yī)管、護理和業(yè)務(wù)科室負責(zé)。與醫(yī)護人員進一步溝通醫(yī)療業(yè)務(wù)規(guī)范化流程，將醫(yī)療服務(wù)過程中重要活動、關(guān)鍵步驟，深入研究后調(diào)整并完善符合醫(yī)院實際業(yè)務(wù)情況的作業(yè)庫，各作業(yè)之間不重復(fù)，并通過專家論證，將作業(yè)庫進一步規(guī)范統(tǒng)一。劃分作業(yè)時采用訪談、小組座談、會議討論、組織專家論證等方式確定。臨床服務(wù)類科室分為門診和住院兩類，根據(jù)不同類型科室的業(yè)務(wù)特點，結(jié)合其執(zhí)行的醫(yī)療服務(wù)項目劃分作業(yè)。門診類的科室作業(yè)主要有：門診類科室的執(zhí)行項目主要為掛號費以及治療項目，特殊門診如眼科門診、婦科門診除掛號診療外還含有檢查類項目。住院類科室主要業(yè)務(wù)為診療、護理、治療和檢查，對應(yīng)上述業(yè)務(wù)醫(yī)技類科室按照業(yè)務(wù)特點分為手術(shù)類、檢驗類、放射類、檢查類、麻醉類等。根據(jù)不同類型科室的業(yè)務(wù)特點，結(jié)合其執(zhí)行的醫(yī)療服務(wù)項目劃分作業(yè)。對于多科協(xié)作的作業(yè)，要按照具體協(xié)作內(nèi)容確定作業(yè)，并認真填報協(xié)作的人員職稱、人數(shù)、工時等。

（四）成本動因填報規(guī)范

在醫(yī)療服務(wù)項目成本核算過程中，難點在于醫(yī)護人員將自己日常的醫(yī)療服務(wù)操作流程轉(zhuǎn)化為成本數(shù)據(jù)表達出來，在工時、不收費材料耗用以及固定資產(chǎn)耗時的填報工作中，常常不習(xí)慣從財務(wù)的角度來理解驅(qū)動成本產(chǎn)生的動因，對形成醫(yī)療服務(wù)項目的作業(yè)的理解有差異，對作業(yè)消耗資源的估算上有困難，比如人員的配置、工時、材料的使用量等，不同的醫(yī)護人員填報數(shù)據(jù)有差異。這就需要財務(wù)人員引導(dǎo)醫(yī)護人員對該項目所涉及的病患各類情況充分考慮，做出合理估算。手術(shù)類項目取數(shù)時間建議手術(shù)類項目填報操作時間，可參考手術(shù)麻醉系統(tǒng)記錄的手術(shù)相關(guān)步驟起始和結(jié)束時間。

（五）醫(yī)院醫(yī)療項目成本核算人員參與情況

配置科室成本核算員時，考慮醫(yī)療服務(wù)項目填報的復(fù)雜程度，可嘗試選取對醫(yī)療業(yè)務(wù)流程掌握準確的科室業(yè)務(wù)骨干，職稱在中級及以上，同時，為保障數(shù)據(jù)的規(guī)范性，從全院選取專家分別組成護理專家組、醫(yī)師專家組以及手術(shù)及麻醉專家組，針對性解決全院重復(fù)類項目、疑難項目的填報工作。結(jié)語醫(yī)院成本管理，特別是醫(yī)療服務(wù)項目成本核算工作，是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程，對此項工作的實踐和探索是一個長期的過程，不能一蹴而就。我們應(yīng)緊密結(jié)合業(yè)務(wù)科室，靈活運用管理會計的方法和理念，來推動公立醫(yī)院成本管理工作的不斷完善和優(yōu)化，以實現(xiàn)醫(yī)院由簡單粗放式經(jīng)營向集約精細化經(jīng)營的轉(zhuǎn)變。

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作者：苗開典 單位：鄭州大學(xué)第二附屬醫(yī)院